Normenkette

EStG § 10e Abs. 1 Satz 1 EStG § 10e FördG § 7

Vorinstanz

FG Berlin; 25.04.2002; 1 K 1414/99

Gründe

I. Die Kläger und Revisionskläger (Kläger) sind verheiratet und wurden in den Streitjahren 1997 und 1998 zusammen zur Einkommensteuer veranlagt. Sie erwarben im September 1993 ein Grundstück und errichteten darauf ein Einfamilienhaus, das nach den Angaben in der Steuererklärung im Dezember 1994 fertig gestellt und Ende Dezember desselben Jahres von ihnen bezogen wurde. Erklärungsgemäß berücksichtigte der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) die Steuerbegünstigung nach § 10e Abs. 1 Satz 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG) ab dem Jahr 1994, und somit auch in den Streitjahren 1997 und 1998.

Außerdem gewährte das FA im Einkommensteuerbescheid für 1994 auch die von den Klägern für Aufwendungen in Höhe von 118 DM begehrte Begünstigung nach § 7 des Fördergebietsgesetzes (FördG).

Während des Veranlagungszeitraums 1995 tätigten die Kläger Aufwendungen für den Kauf einer Küche (11 300 DM) und von Türen, für Erdabfuhr, eine Sickergrube, Kies für die Terrasse, für eine Außentreppe, einen Zaun, einen Weg, eine Antennenanlage, Farbe und für sonstige Baumaterialien. Für den Gesamtbetrag von 33 495,21 DM beantragten sie einen Abzugsbetrag nach § 7 FördG. Im Veranlagungszeitraum 1996 erklärten sie Ausgaben für die Erstbepflanzung des Zauns, Fenstergitter, ein Vordach/Haustür und für den Anschluss an die Energie- und Wasserversorgung in Höhe von insgesamt 9 705,29 DM als nach § 7 FördG begünstigte Aufwendungen. Das FA berücksichtigte in den Steuerbescheiden für die Jahre 1995 und 1996 auch diese Aufwendungen nach dem FördG neben dem Abzugsbetrag nach § 10e Abs. 1 Satz 1 EStG. Im Verlaufe von Einspruchsverfahren gegen die Steuerbescheide für 1994 und 1995 teilte das FA den Klägern mit, es beabsichtige, die gewährte Steuervergünstigung gemäß § 7 FördG zurückzunehmen, da die diesbezüglich erklärten Aufwendungen zu den Herstellungskosten des Hauses gehörten und deshalb nicht nach § 7 FördG berücksichtigt werden könnten. Daraufhin nahmen die Kläger ihre Einsprüche zurück.

Mit den Steuererklärungen für die Streitjahre 1997 und 1998 machten sie erneut Abzugsbeträge in Höhe von jeweils 4 000 DM gemäß § 7 FördG geltend. Dies lehnte das FA ab.

Im Klageverfahren vertraten die Kläger die Ansicht, die Aufwendungen nach § 7 FördG könnten neben dem sonderausgabengleichen Abzug gemäß § 10e EStG abgezogen werden. Das Haus sei mit Bezugsfertigkeit Ende Dezember 1994 auch "fertig gestellt" gewesen, so dass auch der Wortlaut des § 7 FördG die erst nach Bezugsfertigkeit entstandenen Aufwendungen nicht von der Begünstigung ausschließe. Die hier streitigen Aufwendungen seien nicht in die Bemessungsgrundlage nach § 10e EStG einbezogen worden. Sie, die Kläger, hätten außerdem darauf vertrauen dürfen, dass die grundsätzliche Entscheidung des FA über die Anwendung des § 7 FördG zutreffend sei und fortgelte.

Das Finanzgericht (FG) hat die Klage mit dem in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2002, 1098 veröffentlichten Urteil abgewiesen.

Mit der Revision rügen die Kläger die Verletzung des § 7 FördG.

Sie beantragen, das angefochtene Urteil aufzuheben und bei der Einkommensteuerfestsetzung für die Streitjahre 1997 und 1998 weitere Sonderausgaben in Höhe von jeweils 4 000 DM zum Abzug zuzulassen.

Das FA beantragt, die Revision zurückzuweisen.

II. Die Revision wird als unbegründet zurückgewiesen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--).

Zu Recht hat das FG den Abzugsbetrag nach § 7 Abs. 1 Satz 1 FördG nicht berücksichtigt, weil die streitigen Aufwendungen keine Herstellungsarbeiten "an einem Gebäude" betreffen.

1. Bei Vorliegen weiterer --hier nicht streitiger Voraussetzungen-- können nach § 7 Abs. 1 Satz 1 FördG Aufwendungen für Herstellungs- und Erhaltungsarbeiten "an einem eigenen Gebäude" im Beitrittsgebiet im Jahr der Zahlung und in den folgenden neun Jahren jeweils bis zu 10 v.H. wie Sonderausgaben abgezogen werden. Schon nach seinem Wortlaut ("an" einem Gebäude) erfasst § 7 Abs. 1 FördG nur Aufwendungen für Herstellungsarbeiten an einem bereits vorhandenen, d.h. fertig gestellten Gebäude. Nicht begünstigt sind Aufwendungen für die Fertigstellung des Gebäudes.

2. Entscheidend ist somit, ob Aufwendungen für Herstellungsarbeiten, die nach Bezugsfertigkeit der Wohnung (des eigengenutzten Gebäudeteils) ausgeführt worden sind, unter § 7 FördG fallen können. Diese Frage, die vom erkennenden Senat in seinem Urteil vom 5. September 2001 X R 50/99 (BFHE 196, 524, BStBl II 2002, 14) ausdrücklich offen gelassen worden war, hat er mit dem Urteil vom 5. November 2003 X R 16/01 (BFH/NV 2004, 485) bejaht. Auf die Begründung letzterer Entscheidung wird Bezug genommen.

Die Herstellung eines Gebäudes ist jedenfalls dann nicht abgeschlossen, wenn sich --wie im Streitfall-- die seiner Bezugsfertigkeit folgenden Herstellungsarbeiten zeitlich an die bisherigen Baumaßnahmen unmittelbar anschließen, sie baulich vervollständigen und dadurch die vorhandene Planung verwirklichen. Herstellungsarbeiten betreffen ein i.S. des § 7 FördG "fertig gestelltes" Gebäude, wenn spätere Baumaßnahmen in einem gegenüber der Gebäudeerrichtung deutlich getrennten und hinsichtlich ihres Beginns wie ihrer Fertigstellung abgrenzbaren Bauabschnitt vorgenommen werden (Senatsurteil in BFHE 196, 524, BStBl II 2002, 14, m.w.N.). Letztlich bedeutet das, dass nur nachträgliche Herstellungskosten von § 7 FördG erfasst sind (Senatsurteil in BFH/NV 2004, 485, m.w.N. der Rechtsprechung der Finanzgerichte sowie der Literatur).

3. Nach diesen Grundsätzen ist es revisionsrechtlich nicht zu beanstanden, dass das FG die von den Klägern geltend gemachten Kosten nicht zum Sonderausgabenabzug zugelassen hat. Die zeitliche Nähe der streitigen Aufwendungen zu der Errichtung des Gebäudes liegt unzweifelhaft vor. Die Durchführung dieser Maßnahmen in einem von der Errichtung des Gebäudes abgesetzten Bauabschnitt hat das FG zu Recht verneint. Das zwar bezugsfähige, aber unfertige Gebäude ist baulich vervollständigt worden. Erst dadurch wurde die ursprüngliche Planung verwirklicht.

4. Dass das FA in den Vorjahren die Aufwendungen als durch § 7 Abs. 1 Satz 1 FördG begünstigt behandelt hatte, steht der Versagung der Förderung für die Streitjahre nicht entgegen. Weder hat die Anerkennung in den Vorjahren eine Bindungswirkung für die späteren Jahre, noch ist das FA durch den Grundsatz von Treu und Glauben gehindert, die fehlerhafte Behandlung der Aufwendungen zu korrigieren. Es ist im Gegenteil nach dem Grundsatz der Gesetzmäßigkeit der Verwaltung verpflichtet, einen erkannten Rechtsfehler so bald wie möglich zu beseitigen. Das im Einkommensteuerrecht geltende Prinzip der Abschnittsbesteuerung ist nicht durch den Umstand eingeschränkt, dass der Steuerpflichtige den nach § 7 FördG begünstigten Aufwand auf zehn Veranlagungszeiträume verteilen muss. Auf den Grundsatz von Treu und Glauben können sich die Kläger auch deshalb nicht berufen, weil das FA schon im Einspruchsverfahren gegen die Einkommensteuerbescheide für die Jahre 1994 und 1995 die Korrektur seines Fehlers angekündigt hatte und daran nur durch die Rücknahme der Einsprüche gehindert war. Die Kläger konnten seither auf den Fortbestand der Begünstigung nicht vertrauen.