Normenkette

FGO § 68 FGO § 126 Abs. 2 BewG § 104 BewG § 95 Abs. 1 BewG § 124 BewG § 109a BewG §§ 95 ff. EStG § 15 Abs. 1 EStG § 15 Abs. 2 EStG § 6a

Gründe

I. Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin), eine GmbH, setzte in der Vermögensaufstellung auf den 1. Januar 1993 neben anderen (unstreitigen) Pensionsrückstellungen eine Rückstellung in Höhe von ... DM wegen einer Pensionsverpflichtung gegenüber ihrem früheren Geschäftsführer an. Sie war weder in der Handels- noch in der Steuerbilanz zum 31. Dezember 1992 angesetzt.

Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) lehnte den Ansatz der Pensionsrückstellung ab und setzte den Einheitswert des Betriebsvermögens auf den 1. Januar 1993 durch Bescheid vom 20. Januar 1995 unter dem Vorbehalt der Nachprüfung entsprechend fest. Im Einspruchsverfahren legte die Klägerin eine als Steuerbilanz bezeichnete Bilanz zum 31. Dezember 1992 vor, in der die Pensionsrückstellung angesetzt war. Der Einspruch bliebt ohne Erfolg. Gegenstand des Klageverfahrens wurde gemäß § 68 der Finanzgerichtsordnung (FGO) der nach Abschluß einer Außenprüfung erlassene Änderungsbescheid vom 2. Mai 1997, durch den (lediglich) der Vorbehalt der Nachprüfung im Bescheid vom 20. Januar 1995 aufgehoben worden war. Die Klage blieb ohne Erfolg. Das Finanzgericht (FG) war der Auffassung, die Klägerin habe, da die Pensionsrückstellung in der Handelsbilanz nicht angesetzt war, in der Steuerbilanz entsprechend verfahren müssen. Dies folge aus der Maßgeblichkeit der Handelsbilanz für die Steuerbilanz, die für die Einheitsbewertung in vollem Umfang gelte. Das Urteil des FG ist in Entscheidungen der Finanzgerichte 1998, 923 veröffentlicht.

Mit der Revision macht die Klägerin Verletzung materiellen Rechts geltend. Nach § 104 des Bewertungsgesetzes (BewG) a.F. seien Pensionsverpflichtungen als Betriebsschulden auch dann abzugsfähig gewesen, wenn eine Pensionsverpflichtung in der Bilanz entsprechend dem Wahlrecht gemäß § 28 des Einführungsgesetzes zum Handelsgesetzbuch nicht angesetzt worden sei. Die durch das BewG n.F. angeordnete Übernahme der Steuerbilanzwerte in die Vermögensaufstellung benachteilige die bilanzierenden gleichheitswidrig gegenüber den nichtbilanzierenden Steuerpflichtigen, die Pensionsverpflichtungen weiterhin in der Vermögensaufstellung ansetzen könnten.

Die Klägerin beantragt, das Urteil des FG aufzuheben und unter Änderung des Einheitswertbescheids vom 20. Januar 1997 und der Einspruchsentscheidung sowie des Bescheids vom 2. Mai 1997 den Einheitswert auf den 1. Januar 1993 unter Berücksichtigung einer zusätzlichen Pensionsrückstellung in Höhe von ... DM festzustellen.

Das FA beantragt, die Revision zurückzuweisen.

II. Die Revision ist als unbegründet zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 FGO).

Das FG hat zutreffend entschieden, daß bei der Ermittlung des Einheitswerts des Betriebsvermögens der Klägerin auf den 1. Januar 1993 eine Rückstellung wegen der Pensionsverpflichtung gegenüber dem früheren Geschäftsführer der Klägerin in Höhe von ... DM nicht anzusetzen ist.

Das Betriebsvermögen umfaßt gemäß § 95 Abs. 1 BewG n.F. "alle Teile eines Gewerbebetriebs im Sinne des § 15 Abs. 1 und 2 des Einkommensteuergesetzes, die bei der steuerlichen Gewinnermittlung zum Betriebsvermögen gehören; § 92 Abs. 5 und § 99 bleiben unberührt". Diese Fassung des Gesetzes ist gemäß § 124 BewG n.F. erstmals zum 1. Januar 1993 anzuwenden. Mit ihr hat der Gesetzgeber klargestellt, daß sich der Umfang des Betriebsvermögens für Zwecke der Einheitsbewertung ab 1. Januar 1993 weitgehend danach richtet, was ertragsteuerrechtlich dem Betriebsvermögen zugerechnet wird (Beschluß des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 27. Januar 1999 II B 7/98, BFHE 187, 332, BStBl II 1999, 206). Danach gehören zum Betriebsvermögen grundsätzlich alle Wirtschaftsgüter und sonstigen aktiven Ansätze sowie Schulden und sonstigen Abzüge, die bei der steuerlichen Gewinnermittlung zum Betriebsvermögen gehören, soweit das Gesetz nicht ausdrücklich etwas anderes vorschreibt oder zuläßt (vgl. auch Abschn. 27 Abs. 1 der Vermögensteuer-Richtlinien 1993). Der insbesondere auch in § 109a BewG zum Ausdruck kommende Grundsatz der Bestandsidentität zwischen Steuerbilanz und Vermögensaufstellung schließt es aus, in der Vermögensaufstellung eine Rückstellung für eine Pensionsverpflichtung anzusetzen, die gemäß § 6a des Einkommensteuergesetzes (EStG) bei der ertragsteuerrechtlichen Gewinnermittlung nicht berücksichtigt wurde. Soweit die Klägerin im Einspruchsverfahren eine "Steuerbilanz" vorgelegt hat, in der sie die Rückstellung angesetzt hat, ist dieser Ansatz für die Vermögensaufstellung nicht maßgebend. Denn diese Bilanz ist keine Steuerbilanz i.S. der §§ 95 ff. BewG, da sie nicht für Zwecke der Veranlagung der Ertragsteuern beim FA eingereicht wurde (vgl. § 60 Abs. 2 der Einkommensteuer-Durchführungsverordnung; § 4 Abs. 2 EStG; Mathiak in Kirchhof/Söhn, Einkommensteuergesetz, § 5 Rdnr. A 29).

Entgegen der Auffassung der Klägerin widerspricht es nicht dem Gleichheitsgebot gemäß Art. 3 des Grundgesetzes, daß bei bilanzierenden Steuerpflichtigen für den Ansatz von Pensionsverpflichtungen in der Vermögensaufstellung die Steuerbilanzwerte (vgl. Gürsching/Stenger, Bewertungsgesetz, Vermögensteuergesetz, Kommentar, 9. Aufl., § 104 BewG ab 1993 Anm. 3 ff.) maßgebend sind, während sich der Ansatz bei nichtbilanzierenden nach § 104 BewG richtet. Dies entspricht der Wertung des Gesetzgebers, der für bilanzierende Steuerpflichtige im Interesse der Steuervereinfachung und der Entlastung des Betriebsvermögens von ertragsunabhängigen Steuern den Ansatz der Steuerbilanzwerte dem Grunde und der Höhe nach angeordnet hat, wodurch eine eigenständige Ermittlung des Werts der Wirtschaftsgüter für Zwecke der Vermögensaufstellung entbehrlich wird (vgl. BTDrucks 12/1108, S. 72).