Normenkette

UStG § 21 Abs. 2 TabStG § 10 TabStG § 21 Abs. 2 FGO § 138 Abs. 1 und 2

Gründe

I. Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) ließ als Hauptverpflichtete in der Zeit von Ende März 1992 bis Ende Juni 1992 Zigaretten zum externen gemeinschaftlichen Versandverfahren abfertigen. Das beklagte und revisionsbeklagte Hauptzollamt (HZA) nahm die Klägerin für die auf den Zigaretten ruhenden Eingangsabgaben mit Steueränderungsbescheiden in Anspruch und forderte die Zahlung von insgesamt ... DM, weil seiner Meinung nach die Zigaretten der Bestimmungszollstelle nicht wiedergestellt worden waren. Die Klage hatte nur zum Teil Erfolg. Im übrigen wies das Finanzgericht (FG) die Klage ab, weil die Klägerin als Hauptverpflichtete in den betreffenden Versandverfahren gemäß Art. 2 Abs. 1 Buchst. d) der Verordnung (EWG) Nr. 2144/87 (ZollschuldVO) des Rates vom 13. Juli 1987 (Amtsblatt der Europäischen Gemeinschaften --ABlEG-- Nr. L 201/15) i.V.m. Art. 5 der Verordnung (EWG) Nr. 1031/88 (ZollschuldnerVO) des Rates vom 18. April 1988 (ABlEG Nr. L 102/5), Art. 13 der Verordnung (EWG) Nr. 222/77 (VersandVO) des Rates vom 13. Dezember 1976 (ABlEG 1977 Nr. L 38/1), § 21 Abs. 2 des Umsatzsteuergesetzes (UStG) und § 10 des im Streitjahr anwendbaren Tabaksteuergesetzes (TabStG) Schuldnerin der festgesetzten Eingangsabgaben (Zoll-EURO, Einfuhrumsatzsteuer und Tabaksteuer) geworden sei.

Mit der vom FG zugelassenen Revision wandte sich die Klägerin gegen die Vorentscheidung, soweit damit ihre Klage abgewiesen worden war. Nachdem das HZA der Klägerin die Abgaben erlassen hat, haben beide Beteiligte die Hauptsache für erledigt erklärt.

II. Durch die Erledigung ist das Urteil des FG, soweit die Klägerin es angefochten hat, wirkungslos geworden. Es ist insoweit nur noch über die Kosten zu entscheiden. Diese sind gemäß § 138 Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO) dem HZA aufzuerlegen.

1. Die Kostenentscheidung ist im Fall der Erledigung der Hauptsache nach § 138 Abs. 1 FGO zu treffen. Dabei ist nach billigem Ermessen unter Berücksichtigung des bisherigen Sach- und Streitstandes zu entscheiden (§ 138 Abs. 1 FGO). Soweit sich ein Rechtsstreit dadurch erledigt, daß dem Antrag des Steuerpflichtigen durch Rücknahme oder Änderung des angefochtenen Verwaltungsaktes stattgegeben oder der beantragte Verwaltungsakt erlassen wird, sind die Kosten der Behörde aufzuerlegen (§ 138 Abs. 2 FGO). Im Streitfall ist § 138 Abs. 2 FGO nicht anwendbar. Gegenstand des Rechtsstreits waren die angefochtenen Abgabenbescheide über insgesamt ... DM, die das HZA nicht zurückgenommen hat. Ein Erlaß aus Billigkeitsgründen, wie ihn das HZA nach Durchführung des Verfahrens gemäß Art. 13 der Verordnung (EWG) Nr. 1430/79 (Erlaß-/ErstattungsVO) des Rates vom 2. Juli 1979 (ABlEG Nr. L 175/1) aufgrund der für den Zoll getroffenen Entscheidung der Kommision vom ... auch für die Verbrauchsteuern ausgesprochen hat, kann der Rücknahme oder Änderung des angefochtenen Verwaltungsakts nicht gleichgesetzt werden (Senatsbeschlüsse vom 21. Juni 1972 VII B 153/70, BFHE 106, 20, BStBl II 1972, 707; vom 27. Juni 1972 VII B 7/70, BFHE 106, 248).

2. Jedoch ist bei der durch § 138 Abs. 1 FGO gebotenen Ausübung des richterlichen Ermessens auch die Tatsache zu berücksichtigen, daß das HZA noch während des gerichtlichen Verfahrens, in dem es die Rechtmäßigkeit der angefochtenen Steuerbescheide verteidigt hat, die festgesetzten Abgabenbeträge aus sachlichen Gründen vollständig erließ. Als Billigkeitsmaßnahme nach Art. 13 Erlaß-/ErstattungsVO i.V.m. § 21 Abs. 2 UStG, § 10 TabStG enthält die Erstattung zwar nicht formell, wohl aber materiell auch eine Aussage zur Rechtswidrigkeit der Steuerbescheide. Sie offenbart, daß auch die Verwaltung in den streitigen Fällen Zweifel an der Rechtmäßigkeit der Abgabenerhebung hatte, weil Bedienstete der Zollverwaltung aktiv daran mitgewirkt haben, daß die Zigaretten der Bestimmungszollstelle nicht ordnungsgemäß wiedergestellt wurden, während der mit den Steuerbescheiden in Anspruch genommene Hauptverpflichtete selbst nichts mit der Zuwiderhandlung zu tun hatte, sondern darauf vertraute, daß die Ausübung der Verwaltungsgewalt nicht durch korrupte Zollbeamte aufgehoben wurde.

Nach den Ausführungen der Kommission in ihrer zuvor genannten Entscheidung ist die Beteiligung unmittelbar zuständiger Beamter an der Zuwiderhandlung ein besonders schwerwiegender Tatbestand, der die Grundlage des gemeinschaftlichen Versandverfahrens in Frage stellt. Denn die Wirksamkeit dieses Zollverfahrens beruht zum einen auf der Verantwortung des Hauptverpflichteten für den vorschriftsmäßigen Ablauf des Verfahrens und zum anderen auf den amtlichen Feststellungen zu dem betreffenden Vorgang, die von den zuständigen Zollbeamten in der gesetzlich vorgeschriebenen Form getroffen werden und auf die der Beteiligte sich verlassen können muß.

Da das HZA aus den genannten sachlichen Gründen durch Erlaß der Abgaben in der Sache nachgegeben und die Klägerin klaglos gestellt hat, entspricht es billigem Ermessen, ihm allein die Kosten des Verfahrens aufzuerlegen. In einem solchen Fall kann es für die Kostenfolge keinen entscheidenden Unterschied machen, ob dem Antrag der Klägerin, die angefochtenen Steuerbescheide aufzuheben, durch Rücknahme des Verwaltungsaktes mit der Kostenfolge nach § 138 Abs. 2 FGO stattgegeben wird, oder ob die Klägerin dadurch klaglos gestellt wird, daß die Abgaben erlassen und dadurch die angefochtenen Steuerbescheide wirkungslos werden, weil die Abgaben nach Art. 8 Abs. 1 Buchst. a) ZollschuldVO i.V.m. § 21 Abs. 2 UStG, § 10 TabStG erloschen sind. Gemäß § 138 Abs. 1 FGO sind daher die Kosten des Verfahrens auch in diesem Fall dem HZA aufzuerlegen (vgl. Senatsbeschluß in BFHE 106, 20, 22).