Normenkette

UStDV § 59 ff. UStDV § 60 UStDV § 61 FGO § 126 Abs. 3 Nr. 2 UStG § 15 UStG § 16 UStG § 18 Abs. 1 bis 4 UStG § 1 Abs. 1 Nr. 1 bis 3 UStG § 3 Abs. 6

Gründe

I. Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin), eine Gesellschaft mit Sitz in den Niederlanden, ist ein Leasingunternehmen, das den Leasingnehmern Kraftfahrzeuge überläßt. Ungefähr 10 v.H. der Leasingnehmer sind nicht zum vollen Vorsteuerabzug berechtigt.

Grundlage des Leasinggeschäfts ist ein sog. "Mantelvertrag Operate-Leasing" und dazugehörige "Allgemeine Bedingungen". Danach kauft die Klägerin das vom Leasingnehmer gewünschte Fahrzeug und übergibt es diesem zum Gebrauch. Der Leasingnehmer zahlt an die Klägerin monatlich Leasingraten, die u.a. die Abschreibung des Fahrzeugs, die Vergütung für Kasko- und Haftpflichtversicherung, die Kraftfahrzeugsteuer und die Reparatur- und Wartungskosten abdecken.

Auf Wunsch des Leasingnehmers kann die Klägerin (A) einen sogenannten A-Paß ausstellen. Dieser Paß begründet u.a. das Recht, für Rechnung der Klägerin Kraftstoff zu tanken und vereinzelt Ölprodukte zu kaufen. Soweit die Leasingnehmer von diesem Angebot Gebrauch machen, wird eine "Übereinkunft über Kraftstoffverwaltung" geschlossen. Die Leasingnehmer müssen für die Inanspruchnahme der Kraftstoffverwaltung neben den entstehenden Benzinkosten eine zusätzliche Gebühr bezahlen. Sie werden mit einer Tankkreditkarte des Tankkreditkartenunternehmens D ausgestattet. Auf dieser Karte ist die Klägerin als Karteninhaber benannt. Die D rechnet regelmäßig mit der Klägerin ab. Wird --in "absoluten Ausnahmefällen"-- die jeweilige Tankrechnung bar bezahlt, erstattet die Klägerin dem Leasingnehmer die verauslagten Beträge.

Die Leasingnehmer zahlen zunächst die voraussichtlichen Benzinkosten in Monatsbeträgen an die Klägerin; am Jahresende wird nach dem tatsächlichen Verbrauch abgerechnet.

Die Klägerin ist verpflichtet, den Leasingnehmern eine Übersicht zu verschaffen, aus der u.a. der durchschnittliche wirkliche Verbrauch und der Normverbrauch ersichtlich sind.

80 v.H. der Leasingnehmer buchen das Gesamtpaket (full service).

Die Klägerin versteuert die gesamten Leasingleistungen einschließlich der Kraftstoffkosten in den Niederlanden.

Demgemäß geht sie davon aus, daß die Mineralölgesellschaften zunächst ihr den Treibstoff geliefert hatten. Soweit diese Umsätze im Inland (Erhebungsgebiet) ausgeführt worden waren, beantragte die Klägerin die Vergütung der Umsatzsteuer aus den Treibstoffrechnungen für die Jahre 1989 bis 1993 im Verfahren nach §§ 59 ff. der Umsatzsteuer-Durchführungsverordnung (UStDV 1980 bis 1993).

Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Bundesamt für Finanzen --BfF--) entsprach den Anträgen für die Jahre 1989 bis 1991 zunächst, änderte dann aber die Vergütungsbescheide, indem er die Vergütung auf 0 DM festsetzte und die zuvor erstatteten Vorsteuerbeträge zurückforderte (Vergütungsbescheide vom 19. Dezember 1994 für 1989 und vom 20. Dezember 1995 für 1990 und 1991). Die Anträge für die Jahre 1992 und 1993 lehnte er von Anfang an ab (Bescheide vom 20. März 1996 und 19. April 1996). Zur Begründung gab das BfF an, die Treibstofflieferungen seien nicht für das Unternehmen der Klägerin, sondern unmittelbar an die Leasingnehmer erfolgt.

Einspruch und Klage hatten keinen Erfolg. Das Finanzgericht (FG) ließ dahingestellt, ob der Treibstoff unmittelbar an die Leasingnehmer oder zunächst an die Klägerin geliefert wurde. Für den zuletzt genannten Fall bejahte es eine (im Inland/Erhebungsgebiet ausgeführte) Weiterlieferung des Treibstoffs durch die Klägerin an die Leasingnehmer und verneinte insoweit eine einheitliche sonstige Leistung (Leasingleistung) der Klägerin, die insgesamt in den Niederlanden ausgeführt worden sei. Das Urteil ist in Entscheidungen der Finanzgerichte 1998, 842 abgedruckt.

Mit ihrer Revision rügt die Klägerin Verletzung materiellen Rechts. Sie meint, der Treibstoff sei zunächst an sie geliefert worden; sie habe an die Leasingnehmer eine einheitliche sonstige Leistung erbracht, die zu Recht in den Niederlanden versteuert worden sei. Damit erfülle sie die Voraussetzungen für die begehrte Vorsteuervergütung.

Die Klägerin beantragt sinngemäß, die Vorentscheidung, die Einspruchsentscheidungen und die angefochtenen Änderungsbescheide unter Wiederherstellung der ursprünglichen Vergütungsbescheide für die Jahre 1989 bis 1991 aufzuheben und das BfF zu verpflichten, die Vorsteuervergütung für 1992 auf ... DM und für 1993 auf ... DM festzusetzen.

Das BfF ist der Revision entgegengetreten.

II. Die Revision ist begründet. Sie führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und Zurückverweisung der Sache an das FG (§ 126 Abs. 3 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--).

1. Das FG durfte nicht dahinstehen lassen, ob der Treibstoff unmittelbar an die Leasingnehmer oder zunächst an die Klägerin geliefert wurde.

2. Die Vergütung von Vorsteuer setzt zunächst voraus, daß der Unternehmer die Voraussetzungen des § 15 des Umsatzsteuergesetzes (UStG 1980 bis 1993) erfüllt. Ist dies der Fall, ist die Vergütung der Vorsteuerbeträge an im Ausland (nicht im Erhebungsgebiet) ansässige Unternehmer abweichend von § 16 und § 18 Abs. 1 bis 4 UStG 1980 bis 1993 im Verfahren nach §§ 60 und 61 UStDV 1980 bis 1993 u.a. dann durchzuführen, wenn der Unternehmer während des Vergütungszeitraums im Inland (Erhebungsgebiet) keine Umsätze i.S. des § 1 Abs. 1 Nr. 1 bis 3 UStG 1980 bis 1993 ausgeführt hat (§ 18 Abs. 9 UStG 1980 bis 1993, § 59 Abs. 1 Nr. 1 UStDV 1980 bis 1993).

3. Aufgrund des vom FG festgestellten Sachverhalts kann der Senat nicht entscheiden, ob die Mineralölgesellschaften den Treibstoff der Klägerin oder unmittelbar den Leasingnehmern gemäß § 1 Abs. 1 Nr. 1, § 3 Abs. 1 UStG 1980 bis 1993 geliefert haben. Leistungsempfänger ist derjenige, der aus dem der Leistung zugrundeliegenden Schuldverhältnis als Auftraggeber berechtigt und verpflichtet ist (vgl. Urteil des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 5. Oktober 1995 V R 113/92, BFHE 178, 493, BStBl II 1996, 111). Im Streitfall ist demzufolge maßgeblich auf die schuldrechtlichen Beziehungen zwischen den Mineralölgesellschaften, der Klägerin und den Leasingnehmern abzustellen; möglicherweise können sie nur unter Einbeziehung der Vertragsbeziehungen des Kreditkartenunternehmens zur Klägerin und den Mineralölgesellschaften sowie der Belege, die die Klägerin bzw. die Leasingnehmer über die Treibstofflieferungen von den Mineralölgesellschaften erhielten, zutreffend beurteilt werden. Nach den Feststellungen des FG ist auf den Kreditkarten die Klägerin als Inhaberin angegeben. Das FG wird in diesem Punkt den Sachverhalt im zweiten Rechtsgang weiter aufklären müssen. Eine Frage zur Auslegung des Gemeinschaftsrechts ist in diesem Zusammenhang nicht erkennbar.

a) Haben die Mineralölgesellschaften den Treibstoff nicht an die Klägerin, sondern unmittelbar an deren Kunden geliefert, erfüllt die Klägerin bereits nicht den Tatbestand des § 15 UStG 1980 bis 1993.

b) Anders ist es, wenn die Klägerin den Treibstoff bezogen hat. Sie ist dann nach § 15 UStG 1980 bis 1993 zum Vorsteuerabzug berechtigt (vgl. Gerichtshof der Europäischen Gemeinschaften --EuGH--, Urteil vom 8. März 1988 Rs. 165/86, Intiem, Slg. 1988, 1471).

Für diesen Fall ist streitig, ob die Klägerin den Treibstoff an die Leasingnehmer weitergeliefert hat oder ob die Klägerin an ihre Kunden eine einheitliche sonstige Leistung erbracht hat.

Im Fall einer Weiterlieferung wäre der im Inland (Erhebungsgebiet) getankte Treibstoff von der Klägerin im Inland (Erhebungsgebiet) an die Leasingnehmer geliefert worden (vgl. § 3 Abs. 6 UStG 1980 bis 1993), so daß die Klägerin nach §§ 16, 18 Abs. 1 bis 4 UStG 1980 bis 1993 zu veranlagen wäre und die begehrte Vorsteuervergütung ausgeschlossen wäre (§ 59 Abs. 1 Nr. 1 UStDV 1980 bis 1993).

Hätte die Klägerin hingegen an ihre Kunden eine einheitliche sonstige Leistung erbracht, die auch die "Treibstoffverwaltung" einschlösse, wäre diese Leistung zu Recht in den Niederlanden versteuert worden (vgl. § 3a Abs. 1, Abs. 4 Nr. 11 UStG 1980 bis 1993). In diesem Fall wären die Voraussetzungen für die begehrte Vorsteuervergütung erfüllt.

c) Die Frage, ob die Klägerin an die Leasingnehmer eine einheitliche Leistung erbracht hat oder ob sie ihnen die Kraftfahrzeuge zum Gebrauch überlassen und daneben den Treibstoff geliefert hat, kann nach deutschem Recht nicht anders als nach den entsprechenden Bestimmungen der Sechsten Richtlinie des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern 77/388/EWG (Richtlinie 77/388/EWG) beantwortet werden (vgl. Art. 8 und 9 der Richtlinie 77/388/EWG). Zur Vermeidung einer Doppelbesteuerung muß die Frage im Gemeinschaftsgebiet einheitlich beantwortet werden. Da die Sache zweifelhaft ist, ist eine zutreffende Antwort nur aufgrund eines Vorabentscheidungsersuchens an den EuGH nach Art. 177 des Vertrags zur Gründung der Europäischen Gemeinschaft zu erwarten.

d) Ein Vorabentscheidungsersuchen, ob ein Kraftfahrzeug-Leasingunternehmen im Rahmen eines "full service" der vorliegenden Art an die Leasingnehmer eine einheitliche Dienstleistung erbringt oder ob neben die Dienstleistung eine selbständige Treibstofflieferung tritt, verbietet sich aber, solange nicht feststeht, daß die Mineralölgesellschaften den Treibstoff an die Klägerin geliefert haben (vgl. oben unter 3. a und b). Der EuGH kann nicht über eine Vorlagefrage befinden, wenn das Problem hypothetischer Natur ist und er nicht über die tatsächlichen oder rechtlichen Angaben verfügt, die für eine zweckdienliche Beantwortung der ihm vorgelegten Fragen erforderlich sind (ständige Rechtsprechung, vgl. zuletzt EuGH-Beschluß vom 25. Mai 1998 Rs. C-361/97, Nour, Slg. 1998, I-3101).