Normenkette

KraftStG § 2 Abs. 2 KraftStG § 8 Nr. 2 StVZO § 23 Abs. 6 a

Leitsatz

Auch bei Kfz mit offener Ladefläche ist eine Einordnung als LKW grundsätzlich nur dann gerechtfertigt, wenn die Ladefläche die zur Personenbeförderung dienende Bodenfläche übertrifft (Fortführung des Urteils vom 1. August 2000 VII R 26/99, BFH/NV 2001, 284).

KraftStG § 2 Abs. 2, § 8 Nr. 2 StVZO § 23 Abs. 6 a

Gründe

Der Kläger und Revisionsbeklagte (Kläger) ist seit 1995 Halter eines Mitsubishi L 200, eines sog. Pick-up mit Doppelkabine, der von der Verkehrsbehörde als LKW eingestuft wird, den der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt --FA--) jedoch mit --später wegen Berichtigung der Schadstoffklasse geändertem-- Steueränderungsbescheid vom 26. März 1998 ab dem 2. November 1998 als PKW besteuert hat.

Der dagegen erhobenen Klage hat das Finanzgericht (FG) mit dem in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2000, 1203 veröffentlichten Urteil stattgegeben. Es ist im Wesentlichen der Meinung, in der vom Hersteller angegebenen, vom Kraftfahrtbundesamt genehmigten und im Fahrzeugbrief vermerkten Fahrzeug- und Aufbauart spiegele sich das PKW- oder LKW-typische technische Grundkonzept eines Fahrzeuges und damit die originäre Herstellerzulassung als PKW oder LKW wider; hierauf müsse sich der Sachbearbeiter des FA verlassen können. Das äußere Erscheinungsbild des Fahrzeugs des Klägers werde entscheidend geprägt von der LKW-typischen offenen Ladefläche, die getrennt von der abgeschlossenen Doppelkabine auf dem Rahmen befestigt sei. Der Gesamteindruck eines LKW stehe auch im Einklang mit der allgemeinen Verkehrsanschauung und werde durch das für das Fahrzeug erhältliche Hardtop nicht verändert.

Gegen dieses Urteil richtet sich die vom FG zugelassene Revision des FA, mit der die Verletzung materiellen Rechts gerügt wird.

Das FA meint, das Fahrzeug des Klägers sei aufgrund seiner offenen Ladefläche für den Transport von Gütern bestimmt; da es zudem jedoch einen Fahrgastraum mit Fahrer- und Beifahrersitz und einer durchgehenden Rücksitzbank habe und Platz für fünf Personen biete, sei es auch zur Beförderung von Personen konzipiert. Das Fahrzeug habe eine einem PKW bzw. Geländewagen entsprechende Karosserie. Der Rahmen sei anders als bei anderen Fahrzeugen nicht sichtbar. Die Fahrgastzelle sei größer als der Ladebereich. Nach dem äußeren Erscheinungsbild diene das Fahrzeug auch der Güterbeförderung, jedoch überwiegend der Personenbeförderung. Keinesfalls könne der Bereich der Personenbeförderung als von untergeordneter Bedeutung angesehen werden; diese sei zumindest auch ein Hauptzweck. Nur deshalb sei eine Doppelkabine konzipiert worden. Die Doppelkabine sei von der Größe her auffällig, die Ladefläche hingegen 50 cm kürzer. Kein typischer LKW habe derartige Konstellationen.

Wenn man aufgrund einer anderen Würdigung der festgestellten Tatsachen zu dem Schluss komme, das Fahrzeug diene nicht vorwiegend dem Transport von Gütern, handle es sich um ein Kombinationsfahrzeug.

Das FG habe den Begriff der Herstellerkonzeption verkannt. Es habe die Fahrgestellkonstruktion als allein entscheidendes Kriterium für die Herstellerkonzeption herangezogen. Andere Konstruktionsmerkmale wie z.B. die Gestaltung der Karosserie mit dem zur Personenbeförderung zu verwendenden Fahrgastraum seien nicht oder nur unzureichend berücksichtigt worden. Zudem sei das FG davon ausgegangen, dass die Herstellerkonzeption und das äußere Erscheinungsbild als zwei unterschiedliche Kriterien beide für einen PKW sprechen müssten, wenn von der verkehrsbehördlichen Vorgabe abgewichen werden solle. Dann aber sei ein Kombinationsfahrzeug nicht möglich. Die Einordnung eines Fahrzeuges als PKW oder LKW müsse anhand aller Faktoren getroffen werden; eine unterschiedliche Gewichtung der Faktoren sei entsprechend der Ausprägung möglich. Die Entscheidung des FG, dass die Personenbeförderung nicht (auch) Hauptzweck des Fahrzeuges sei, zeige die falsche Gewichtung des FG.

Ferner habe das FG indirekt der Einstufung der Verkehrsbehörde Bindungswirkung beigemessen.

Das FA beantragt, das Urteil des FG aufzuheben und die Klage abzuweisen.

Der Kläger beantragt, die Revision des FA zurückzuweisen.

Die zulässige Revision ist begründet (§ 126 Abs. 3 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Das Urteil des FG entspricht nicht dem Bundesrecht (§ 118 Abs. 1 Satz 1 FGO).

1. Nach den gemäß § 2 Abs. 2 Satz 1 des Kraftfahrzeugsteuergesetzes (KraftStG) maßgebenden verkehrsrechtlichen Vorschriften sind "Personenkraftwagen" nach Bauart und Einrichtung zur Beförderung von Personen bestimmte Kfz mit nicht mehr als acht Fahrgastplätzen einschließlich der sog. Kombinationskraftwagen, die geeignet und bestimmt sind, wahlweise vorwiegend der Beförderung von Personen oder vorwiegend der Beförderung von Gütern zu dienen (§ 23 Abs. 6 a der Straßenverkehrs-Zulassungs-Ordnung --StVZO--). LKW --andere Fahrzeuge i.S. von § 8 Nr. 2 KraftStG-- sind Kfz, die nach ihrer Bauart und Einrichtung zur Beförderung von Gütern bestimmt sind (vgl. § 4 Abs. 4 Nr. 3 des Personenbeförderungsgesetzes und die Entscheidungen des erkennenden Senats vom 26. August 1997 VII B 103/97, BFH/NV 1998, 87, und vom 26. Juni 1997 VII R 12/97, BFH/NV 1997, 810).

Ob ein Personen-, ein Kombinations- oder ein Lastkraftwagen vorliegt, ist nach der ständigen Rechtsprechung des erkennenden Senats (vgl. u.a. Urteil vom 29. April 1997 VII R 1/97, BFHE 183, 272, BStBl II 1997, 627) anhand von Bauart und Einrichtung des Fahrzeugs zu beurteilen. Dabei ist die objektive Beschaffenheit des Fahrzeuges unter Berücksichtigung aller Merkmale in ihrer Gesamtheit vom Tatsachengericht zu bewerten (so schon Urteil des Senats vom 26. November 1991 VII R 88/90, BFH/NV 1992, 414). Bei Serienfahrzeugen ist in der Regel die Konzeption des Herstellers für Bauart und Einrichtung bestimmend und prägt die objektive Beschaffenheit eines Fahrzeuges entscheidend (so schon Senatsurteil in BFH/NV 1992, 414).

Die Einstufung eines Fahrzeuges durch die Verkehrsbehörde hingegen hat als solche weder kraftfahrzeugsteuerrechtlich bindende Wirkung, wie sich im Umkehrschluss aus § 2 Abs. 2 Satz 2 KraftStG ergibt (ständige Rechtsprechung seit dem Urteil des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 30. September 1981 II R 56/78, BFHE 134, 367, 369, BStBl II 1982, 82), noch lässt sie im Allgemeinen deshalb einen zuverlässigen Rückschluss auf die richtige kraftfahrzeugsteuerrechtliche Beurteilung zu, weil die Verkehrsbehörden insofern eine überlegene Sachkunde anwenden könnten. Der erkennende Senat hat vielmehr --in Kenntnis der vom FG hervorgehobenen Schwierigkeiten, die damit in einem steuerlichen Massenverfahren verbunden sein können-- eine eigenständige steuerrechtliche Würdigung der Finanzämter für notwendig gehalten.

2. Zu den Merkmalen, denen bei der Zuordnung eines Fahrzeuges zum Typ des PKW oder des LKW besonderes Gewicht beizumessen ist, gehören nach dem Urteil des Senats vom 1. August 2000 VII R 26/99 (BFH/NV 2001, 284, zur amtlichen Veröffentlichung bestimmt) die Größe der Ladefläche des Fahrzeuges und die verkehrsrechtlich zulässige Zuladung, weil diese Merkmale von besonderer Bedeutung dafür sind, ob die Möglichkeit einer Benutzung des Fahrzeuges zur Lastenbeförderung gegenüber seiner Eignung zur Personenbeförderung Vorrang hat, wobei Fahrzeuge, die sich für beide Zwecke in etwa gleich gut eignen, keine LKW, sondern --wie dargelegt-- sog. Kombinationsfahrzeuge sind.

Der Senat hat in diesem Urteil im Interesse praktikabler Zuordnungsmaßstäbe und der um der Rechtssicherheit willen geforderten Vorhersehbarkeit kraftfahrzeugsteuerrechtlicher Zuordnungen für gerechtfertigt erklärt, typisierend davon auszugehen, dass Fahrzeuge nicht vorwiegend der Lastenbeförderung zu dienen geeignet und bestimmt sind, wenn ihre Ladefläche oder ihr Laderaum nicht mehr als die Hälfte der gesamten Nutzfläche ausmacht. Dieser Maßstab gilt auch bei einem Kfz, dessen Ladefläche offen (offener Kasten) oder ggf. durch ein Hardtop oder eine Plane verschließbar ist und bei dem durch eine fest eingebaute Trennwand der Raum für die Personenbeförderung (Kabine) von der zur Beförderung von Gütern dienenden Ladefläche (Pritsche) getrennt ist. Auch bei solchen, oftmals als Pick-up bezeichneten Fahrzeugen, hält der erkennende Senat grundsätzlich eine Einordnung als LKW nur dann für gerechtfertigt, wenn die Ladefläche die zur Personenbeförderung dienende Bodenfläche übertrifft. Denn nur dann ist im Allgemeinen die Annahme gerechtfertigt, das Fahrzeug sei (zumindest überwiegend) für die Güterbeförderung konzipiert (so schon FG München, Urteil vom 17. Juli 1996 4 K 2692/94, Umsatzsteuer- und Verkehrsteuer-Recht --UVR-- 1996, 448; FG München, Urteil vom 12. August 1998 4 K 2734/98, UVR 1999, 193; FG Rheinland-Pfalz, Urteil vom 29. Januar 1999 4 K 1254/98, UVR 1999, 190).

Allerdings hat der Senat in seinem vorgenannten Urteil in BFH/NV 2001, 284 ebenfalls darauf hingewiesen, dass es sich bei dem Anteil der Ladefläche an der Nutzfläche nur um eines von mehreren Zuordnungskriterien handle, wenn ihm auch in der Regel ausschlaggebende Bedeutung beizumessen sei. Eine umfassende, dem Tatrichter obliegende Würdigung aller Umstände des Einzelfalls sei aber geboten und könne im Einzelfall unter Umständen gewichtige Merkmale zu Tage fördern, die auch bei einem Fahrzeug mit einer weniger als die Hälfte der nutzbaren Bodenfläche ausmachenden Ladefläche ausnahmsweise eine Einordnung als LKW rechtfertigen könnten, wenn sie eindeutig für eine überwiegende Bestimmung und Eignung des betreffenden Fahrzeugs zum Gütertransport sprechen. Der Senat hält dies bei einem Fahrzeug mit offener bzw. nur durch eine Plane oder allenfalls ein Hardtop verschließbarer Ladefläche umso mehr für möglich, als eine solche Ladefläche nicht als geeignet und bestimmt angesehen werden kann, auf ihr Personen oder das von diesen mitgeführte ("Reise"-)Gepäck zu befördern, mithin jedenfalls nicht mit dem Kofferraum einer Limousine vergleichbar ist.

Allerdings sind PKW im kraftfahrzeugsteuerrechtlichen Sinne nicht nur Fahrzeuge, die den üblichen Limousinen oder Caravans gleichen oder ähneln und nur zur Aufnahme von Gütern bestimmt sind, die wenig sperrig sind und ohne Gefahr der Verschmutzung des Fahrzeuges im Fahrgastraum bzw. einem sog. Kofferraum eingeladen werden können; auch Fahrzeuge, mit denen neben Personen sperrige Güter (z.B. Maschinen) oder Materialien (z.B. Baustoffe) befördert werden sollen, welche sich nicht zum Transport in einem geschlossenen Laderaum eignen, können PKW sein, wenn die Güterbeförderung nicht der vorwiegende Zweck ist. Entgegen der Ansicht des FG ist folglich --wie die Revision zutreffend hervorhebt-- das Vorhandensein einer offenen Ladefläche für sich genommen kein ausreichender Anhaltspunkt dafür, ein Fahrzeug dem Typus LKW zuzuordnen, sondern es spricht allenfalls für ein sog. Kombinationsfahrzeug, sofern nicht vorgenannte weitere Merkmale hinzutreten (wie z.B. eine besonders hohe Zuladung, eine eindeutig für die Personenbeförderung unzureichende Federung oder Motorisierung, das Fehlen jeder Komfortausstattung oder dergleichen) und diese in ihrer Gesamtheit nach tatrichterlicher Würdigung eine Einordnung als LKW verlangen.

3. Von diesen Maßstäben ausgehend erweist sich die Auffassung des angefochtenen Urteils, das Fahrzeug des Klägers sei ein LKW, als nicht frei von Rechtsirrtum.

Das Fahrzeug des Klägers erfüllt nach den Feststellungen des FG, an die der erkennende Senat nach § 118 Abs. 2 FGO gebunden ist, nicht die bei einem LKW im Allgemeinen vorauszusetzenden Anforderungen an die Ladefläche. Es hat mit gut 900 kg eine hohe, aber keine angesichts seines Eigengewichts von fast 1700 kg außergewöhnlich hohe, seine Verwendung zum Gütertransport eindeutig indizierende Zuladung. Auch die vom FG festgestellten weiteren Ausstattungs- und Konstruktionsmerkmale (wie insbesondere Leiterrahmen und Blattfederung) finden sich, wie das FG selbst einräumt, teilweise auch bei PKW; jedenfalls hat ihnen das FG selbst offenbar kein so ausschlaggebendes Gewicht beilegen mögen, dass es allein deshalb eine Zuordnung des Fahrzeuges des Klägers zum Typus des LKW trotz seiner nicht überwiegenden Ladefläche für möglich hielt. Ob eine dahin gehende Entscheidung des Tatrichters revisionsrechtlich (zur Überprüfung der tatrichterlichen Würdigung komplexer Sachverhalte vgl. u.a. BFH-Urteil vom 24. November 1992 V R 8/89, BFHE 170, 275, BStBl II 1993, 379) hinzunehmen wäre (vgl. dazu kraftfahrzeugsteuerrechtlich die Entscheidungen des Senats in BFHE 183, 272, BStBl II 1997, 627; vom 5. Mai 1998 VII R 104/97, BFHE 185, 515, BStBl II 1998, 489, und vom 9. September 1999 VII B 9/99, BFH/NV 2000, 227, und --einschränkend-- das schon mehrfach genannte Urteil in BFH/NV 2001, 284), das Gesamtbild der vom FG festgestellten Verhältnisse also die Schlussfolgerung hätte rechtfertigen können, es handle sich bei dem Fahrzeug des Klägers um einen LKW, erscheint überdies zweifelhaft.

Im Streitfall wird die vom FG gezogene Schlussfolgerung ferner von der Annahme (zumindest mit-)getragen, die Kraftfahrzeugsteuerstelle müsse sich --offenbar gleichsam bis zum Beweis des Gegenteils-- auf die verkehrsbehördliche Einstufung eines Kfz verlassen können; eine solche --wenn auch gleichsam eingeschränkte-- Bindung der von dem FA eigenverantwortlich vorzunehmenden Würdigung an die Beurteilung der Verkehrsbehörde ist indes, wie ausgeführt, mit Bundesrecht nicht zu vereinbaren. Der Senat vermag auch die Überlegung des FG nicht zu teilen, der (auf Anfrage bestätigten) Fahrzeugklassifikation des Herstellers (siehe dazu schon das Senatsurteil in BFH/NV 1997, 810) und der --darauf beruhenden-- (übrigens ebenfalls verkehrsrechtlich orientierten) Beurteilung des Kraftfahrtbundesamtes komme wesentliche Bedeutung zu. Ferner verkennt das FG den Beurteilungsmaßstab, wenn es sinngemäß etwas daraus meint herleiten zu können, dass Fahrzeuge wie das des Klägers in einschlägigen Zeitschriften nicht im Rahmen der Berichterstattung über PKW behandelt werden; denn sofern darin die Verkehrsanschauung zum Ausdruck kommt, lässt sich daraus nur folgern, dass solche Fahrzeuge sich deutlich von dem vorherrschenden Typ des reinen PKW, insbesondere marktgängigen Limousinen, Cabriolets, Caravans, aber auch sog. Geländewagen unterscheiden und eine Zwischenstellung zwischen diesen und "echten" LKW einnehmen, welche Stellung verkehrs- und kraftfahrzeugsteuerrechtlich durch den Begriff des Kombinationsfahrzeuges gekennzeichnet wird.

Soweit das FG schließlich auf das durch Urteil des Senats vom 9. Mai 2000 VII R 61/98 (BFH/NV 2000, 1508) beendete Verfahren Bezug genommen hat, das ebenfalls einen Pick-up betraf, lässt sich auch daraus nichts für seine Rechtsauffassung gewinnen. Denn dieses Urteil ist nicht zum Kraftfahrzeugsteuerrecht, sondern zum Gemeinsamen Zolltarif ergangen und beruht wesentlich u.a. auf den Erläuterungen zum Harmonisierten System und auf Tarifavisen, die für das (nationale) Steuerrecht keine Bedeutung haben. Das Gemeinschaftsrecht ordnet überdies, wie sich aus diesem Urteil des Senats ergibt, auch Kraftwagen der Tarifposition für LKW zu, bei denen ihrer Beschaffenheit nach die Güterbeförderung nur Nebenzweck ist, so dass seine Nomenklatur auf das Kraftfahrzeugsteuerrecht nicht übertragbar ist, nachdem solche Fahrzeuge gemäß § 23 Abs. 6 a StVZO eindeutig keine LKW sind.

4. Die Sache ist spruchreif (§ 126 Abs. 3 Nr. 1 FGO). Der angefochtene Kraftfahrzeugsteuerbescheid ist rechtmäßig. Das Urteil des FG ist dementsprechend aufzuheben.