Normenkette

FGO § 115 Abs. 2 Nr. 2 Alternative 2 FGO § 116 Abs. 3 Satz 1 FGO § 155 BewG § 146 Abs. 7 ZPO § 295

Vorinstanz

FG Baden-Württemberg; 01.02.2006; 7 K 33/03

Gründe

Die Beschwerde hat keinen Erfolg. Die in der Beschwerdebegründung des Klägers und Beschwerdeführers (Kläger) aufgezeigten Gründe für die Zulassung der Revision (§ 115 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--) sind zum Teil nicht in der gebotenen Weise dargelegt (§ 116 Abs. 3 Satz 3 FGO), im Übrigen liegen sie jedenfalls nicht vor.

1. Entgegen der Ansicht des Beklagten und Beschwerdegegners (Finanzamt) ist die Beschwerde allerdings nicht bereits deshalb unzulässig, weil der mit "Nichtzulassungsbeschwerde- und Revisionsbegründung" überschriebene Schriftsatz des Klägers vom 24. Mai 2006 im Abschnitt "A. Zulassung der Revision" lediglich schlagwortartig Gründe für die Revisionszulassung benennt und diese detailliert erst im Abschnitt "B. Begründetheit der Revision" dargelegt werden. Als Prozesserklärung ist eine Rechtsmittelbegründungsschrift so auszulegen, dass im Zweifel dasjenige gewollt ist, was nach den Maßstäben der Rechtsordnung vernünftig ist und der recht verstandenen Interessenlage entspricht (Beschluss des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 24. Juli 2006 IX B 208/05, BFH/NV 2006, 2269).

Insoweit ist zu berücksichtigen, dass das Finanzgericht (FG) die Revision nicht zugelassen und auch der Kläger ein solches Rechtsmittel nicht eingelegt hat. Bei dieser Sachlage ist davon auszugehen, dass das gesamte Vorbringen des Klägers, das er innerhalb der Beschwerdebegründungsfrist des § 116 Abs. 3 Satz 1 FGO vorträgt, der Begründung seiner Beschwerde dienen soll. Soweit in dem Schriftsatz von der Begründetheit der Revision die Rede ist, ist dies als bloßer Hinweis darauf zu verstehen, das Vorbringen werde im Falle der Zulassung der Revision durch den BFH auch Gegenstand der Revisionsbegründung sein.

2. Der Kläger legt nicht in ausreichender Weise dar, dass die Rechtssache grundsätzliche Bedeutung (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO) hat. Wird dieser Zulassungsgrund geltend gemacht, dann ist ausführlich unter Bezeichnung der einschlägigen Rechtsprechung und Literatur darzustellen, dass die aufgeworfene Rechtsfrage zweifelhaft und strittig ist. Hat der BFH über diese Rechtsfrage bereits entschieden, dann muss die Beschwerdebegründung aufzeigen, inwiefern und aus welchen Gründen die höchstrichterlich beantwortete Frage weiterhin umstritten ist, insbesondere welche neuen und gewichtigen, vom BFH noch nicht geprüften Argumente gegen die Rechtsauffassung des BFH vorgebracht werden (Gräber/Ruban, Finanzgerichtsordnung, 6. Aufl., § 116 Rz 31 ff., unter Hinweis auf die ständige Rechtsprechung des BFH).

Diesen Anforderungen genügt die Beschwerdebegründung nicht. Der Kläger trägt vor, aus Gründen der Rechtssicherheit sei klärungsbedürftig, welche Grenzen für die Ermittlung des Verkehrswerts auf der Grundlage von Vergleichswerten bestünden und ob dem Steuerpflichtigen stattdessen die Möglichkeit eingeräumt werden müsse, einen Gegenbeweis mittels des Ertragswert- und/ oder des Residualverfahrens zu führen. Dass diese Frage zweifelhaft und strittig wäre, legt der Kläger nicht dar. Insbesondere berücksichtigt er nicht, dass nach der ständigen BFH-Rechtsprechung der Verkehrswert unbebauter Grundstücke grundsätzlich vorrangig aus Verkaufspreisen für benachbarte vergleichbare Grundstücke zu ermitteln ist, wenn eine ausreichende Zahl repräsentativer Verkaufsfälle in der näheren Umgebung gegeben sind. Ist dies wie im Streitfall nicht der Fall, ist grundsätzlich aus Gründen der gleichmäßigen Besteuerung die Ableitung des Verkehrswerts aus Durchschnittswerten, so genannten Richtwerten geboten. Andere Ermittlungsmethoden wie die Rückrechnung aus dem späteren Verkaufspreis des bebauten Grundstücks (sog. Residualverfahren) oder durch Ermittlung des möglichen künftigen Ertrags kommen nach der Rechtsprechung nur in Betracht, wenn die Vergleichswertmethode versagt (vgl. z.B. BFH-Urteile vom 26. September 1980 III R 21/78, BFHE 132, 101, BStBl II 1981, 153; vom 4. März 1993 IV R 33/92, BFH/NV 1993, 739; vom 21. Juli 1993 II R 13/91, BFH/NV 1994, 610, und vom 8. September 1994 IV R 16/94, BFHE 176, 340, BStBl II 1995, 309). Die vorstehenden Grundsätze gelten insbesondere auch dann, wenn wie vorliegend in ertragsteuerlicher Hinsicht zu prüfen ist, ob eine Grundstücksübertragung zwischen nahen Angehörigen zu einem nicht dem Verkehrswert entsprechenden Preis erfolgt ist (BFH-Urteil in BFH/NV 1993, 739).

Soweit sich der Kläger zur Stützung seiner Auffassung, wonach die von ihm aufgeworfene Rechtsfrage grundsätzliche Bedeutung hat, auf das zu § 146 Abs. 7 des Bewertungsgesetzes ergangene BFH-Urteil vom 2. Juli 2004 II R 55/01 (BFHE 205, 492, BStBl II 2004, 703) beruft, berücksichtigt er nicht, dass dieses eine nicht mit seinem Streitfall vergleichbare Problematik betrifft. In dem vorgenannten Urteil hat der BFH erkannt, dass bei Vorliegen weiterer Voraussetzungen der Nachweis des gemeinen Werts eines Grundstücks durch einen im gewöhnlichen Geschäftsverkehr erzielten Kaufpreis auch dann möglich ist, wenn der Kauf nicht innerhalb eines Jahres vor oder nach dem maßgeblichen Besteuerungszeitpunkt stattgefunden hat. Demgegenüber geht es im Streitfall darum, dass nach den vom FG getroffenen Feststellungen, die der Kläger jedenfalls nicht im Ansatz bestreitet, der bei der Weiterveräußerung erzielte Veräußerungspreis nicht allein für das Grundstück, sondern auch für die durch den Kläger erbrachte Projektentwicklung geleistet wurde, dieser Entgeltanteil aber nicht bekannt ist.

3. Die vom Kläger gerügten Verfahrensfehler (§ 115 Abs. 2 Nr. 3 FGO) liegen jedenfalls nicht vor.

a) Zwar kann ein Verstoß gegen die Sachaufklärungspflicht (§ 76 Abs. 1 FGO) gegeben sein, wenn das FG vom Gutachten des gerichtlich bestellten Sachverständigen abweicht. In einem solchen Fall muss die für die Abweichung gegebene Begründung des FG erkennen lassen, dass die abweichende Beurteilung nicht durch einen Mangel an Sachkunde beeinflusst ist (BFH-Urteil vom 26. Januar 1988 VIII R 29/87, BFH/NV 1988, 788; vgl. auch Urteil des Bundesgerichtshofs vom 21. Januar 1997 VI ZR 86/96, Neue Juristische Wochenschrift 1997, 1446).

Diese Voraussetzungen sind im Streitfall nicht gegeben. Der Kläger trägt vor, der Sachverständige habe in seinem schriftlichen Sachverständigengutachten vom 23. April 2004 (dort S. 20) als Verkehrswert der infrage stehenden Grundstücke den Betrag von 336,67 DM/qm bzw. denjenigen von 331,86 DM/qm ermittelt. Demgegenüber habe das FG den Verkehrswert hiervon abweichend auf 400 DM/qm geschätzt. Dieser Vortrag gibt indessen den Geschehensablauf nur unvollständig wieder. Denn er berücksichtigt nicht die weiteren Ausführungen des Sachverständigen in dessen ergänzender Stellungnahme vom 8. Oktober 2004.

Der Sachverständige hat dort ausgeführt, aufgrund des zum maßgeblichen Stichtag herrschenden, zum Teil überhitzten Kaufverhaltens sei es durchaus möglich, dass überhöhte, also über dem objektiven Verkehrswert liegende Kaufpreise bezahlt worden seien. Allerdings sei nach den von ihm (dem Sachverständigen) angestellten Erhebungen ein Kaufpreis für vergleichbare Lagen über 400 DM/qm nirgends bezahlt worden. Diesen Ausführungen des Sachverständigen ist das FG in tatsächlicher Hinsicht gefolgt. In rechtlicher Hinsicht ist das FG (unausgesprochen) davon ausgegangen, dass ein teilentgeltliches Geschäft in Höhe des über den objektiven Verkehrswert hinausgehenden Mehrpreises insoweit nicht vorliegt, soweit ein solcher in einer überhitzten Marktphase auch von fremden Dritten bezahlt wird. In tatsächlicher Hinsicht hat das FG im Anschluss an die Ausführungen des Sachverständigen zu Gunsten des Klägers angenommen, dass ein fremder Dritter zum damaligen Zeitpunkt bereit gewesen wäre, den am Markt für vergleichbare Grundstücke tatsächlich erzielten Höchstpreis von 400 DM/qm zu zahlen.

b) Ein Verstoß gegen die Sachaufklärungspflicht und eine Verletzung des Anspruchs auf rechtliches Gehör (Art. 103 Abs. 1 des Grundgesetzes) kann gegeben sein, wenn das FG den Beweisantrag eines Beteiligten zu Unrecht übergeht. Zur schlüssigen Rüge eines solchen Verfahrensfehlers ist u.a. grundsätzlich erforderlich, dass die Beschwerdebegründung die genauen Fundstellen in den Schriftsätzen oder Protokollen angibt, in denen die Beweisanträge wiedergegeben sind. Auch ist, wenn wie im Streitfall der Kläger in der mündlichen Verhandlung vor dem FG von einem Rechtskundigen vertreten war, darzulegen, dass das Recht, das Übergehen des Beweisantrags zu rügen, nicht infolge Rügeverzichts verloren gegangen ist. Denn der im finanzgerichtlichen Verfahren geltende Untersuchungsgrundsatz ist eine Verfahrensvorschrift, auf deren Beachtung der Beteiligte gemäß § 155 FGO i.V.m. § 295 der Zivilprozessordnung verzichten kann (ständige Rechtsprechung; vgl. z.B. BFH-Beschluss vom 17. Dezember 1999 VII B 183/99, BFH/NV 2000, 597). Zwar kann auf die genaue Bezeichnung der Fundstellen, in denen der Beweisantrag wiedergegeben ist, verzichtet werden, wenn das FG in seinem Urteil selbst begründet hat, weshalb es dem Beweisantrag nicht entsprochen hat. Denn dann würde die Forderung nach einer erneuten Bezeichnung der Fundstellen für den Beweisantrag eine unnötige Förmelei darstellen (BFH-Beschluss in BFH/NV 2000, 597). Es bleibt jedoch auch in einem solchen Fall dabei, dass in der Beschwerdebegründung Ausführungen zum Nichteintritt des Rügeverlusts zu machen sind, wenn das FG --wie im Regelfall-- sich in seinem Urteil zu diesem Gesichtspunkt nicht äußert (BFH-Beschluss vom 8. Dezember 2000 VIII B 22/00, juris).

Diesen Anforderungen entspricht die Beschwerdebegründung nicht. Der Kläger trägt vor, das FG habe zu Unrecht seinen Beweisantrag abgelehnt, die Grundstücksanschaffungskosten unter Anwendung der Ertragswertmethode zu ermitteln. Zwar musste der Kläger die Fundstelle für diesen Beweisantrag nicht benennen. Denn das FG hat im Tatbestand des angefochtenen Urteils den vom Kläger gestellten Beweisantrag erwähnt und in den Entscheidungsgründen Ausführungen dazu gemacht, weshalb im Streitfall die Anwendung der Ertragswertmethode nicht in Betracht kommt. Es fehlen jedoch die erforderlichen Ausführungen dazu, dass ein Rügeverlust nicht eingetreten ist.

Der Senat weist ergänzend darauf hin, dass der gerügte Verfahrenfehler auch nicht vorliegt. Denn das FG hat unter Bezugnahme auf das Gutachten des gerichtlich bestellten Sachverständigen in nachvollziehbarer Weise dargelegt, dass die Ertragswertmethode im Streitfall nicht geeignet ist, einen zutreffenden Schluss auf den Verkehrswert des unbebauten Grundstücks zuzulassen. Der Sachverständige hat auf S. 3 seiner ergänzenden Stellungnahme vom 8. Oktober 2004 ausgeführt, dass eine Rückrechnung auf der Grundlage der im Verkaufspreis für das zu bebauende Grundstück genannten Mieteinnahmen nicht erfolgreich ist, weil eine solche Berechnung von der Höhe des kalkulierten Liegenschaftszinses abhängt und aus diesem Grund deutlich voneinander abweichende Ergebnisse festzustellen sind. Bei dieser Sachlage ist es nicht zu beanstanden, dass das FG die Ermittlung des Grundstückswerts auf der Grundlage der Ertragswertmethode als nicht geeignet angesehen hat. Vergleichbar der Situation, bei der sich ein Beweisantrag auf Hilfstatsachen bezieht, musste das FG im Streitfall dem Beweisantrag nicht nachgehen. Denn das FG ist aufgrund rechtlich nicht zu beanstandender Überlegungen zu der Auffassung gelangt, dass sich mittels der Ertragswertmethode im Streitfall der infrage stehende Grundstückswert nicht ermitteln lässt (vgl. auch BFH-Urteil vom 14. September 1988 II R 76/86, BFHE 155, 157, BStBl II 1989, 150, und Senatsbeschluss vom 15. Juni 2005 X B 180/03, BFH/NV 2005, 1843).

4. Die Revision ist auch nicht gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 2 Alternative 2 FGO zuzulassen. Wegen einer fehlerhaften Rechtsanwendung oder einer unzureichenden Beweiswürdigung kann nach dieser Vorschrift eine Zulassung der Revision grundsätzlich nicht erreicht werden. Anders ist es nur dann, wenn es sich bei den behaupteten Mängeln um offensichtliche Mängel von erheblichem Gewicht im Sinne einer willkürlichen oder zumindest greifbar gesetzwidrigen Entscheidung handelt (vgl. z.B. BFH-Beschlüsse vom 4. Juli 2002 IX B 169/01, BFH/NV 2002, 1476, und vom 26. Juli 2006 V B 184/05, juris). Solche Mängel trägt der Kläger nicht vor.

a) Mit seinem Vortrag, das FG habe den in zeitlicher Nähe zum Grundstückserwerb durch ihn abgegebenen Kaufangeboten keine entscheidende Bedeutung beigemessen, zeigt der Kläger keine (angeblichen) Mängel des Urteils von erheblichem Gewicht auf. Zudem berücksichtigt der Kläger nicht, dass die im Jahr 1996 abgegebenen anderen Kaufangebote überwiegend auf zu errichtende Mietflächen bzw. auf vorhandene oder in Verhandlung befindliche Mietverträge Bezug nehmen und deshalb die Annahme nahe liegt, dass sich das jeweilige Angebot nicht nur auf das Grundstück als solches, sondern auch auf die Projektion bezieht.

b) Mängel von erheblichem Gewicht zeigt der Kläger auch nicht mit seinem Vortrag auf, die Annahme des FG, wonach das infrage stehende Grundstück zum maßgeblichen Zeitpunkt nicht dem obersten Bereich der allerbesten Lagen zugeordnet werden könne, verstoße gegen die Denkgesetze. Der Kläger lässt zudem außer Acht, dass das FG insoweit auf das Gutachten des Sachverständigen Bezug nimmt. Dieser hat ausgehend von den tatsächlich gezahlten Preisen im Umfeld (S. 13 ff. des Gutachtens vom 23. April 2004), die wesentlich von der jeweiligen Verkehrsanbindung abhängen, das Entwicklungspotential des zu beurteilenden Grundstücks nicht der Kategorie der Grundstücke mit bester Verkehrsanbindung zugeordnet.

c) Auch mit seinem Vortrag, die Annahme des FG sei willkürlich, in dem bei der Weiterveräußerung des Grundstücks enthaltenen Verkaufspreis sei ein Anteil für die Projektion in der Größenordnung von 1,75 Mio. DM enthalten, zeigt der Kläger nicht auf, dass das angefochtene Urteil einen erheblichen Mangel aufweist. Entscheidend ist nicht, in welcher Höhe dem Kläger Aufwendungen für die Grundstücksentwicklung entstanden sind, sondern in welcher Höhe der Käufer bereit war, über den reinen Grundstückspreis hinausgehend einen Preis für die Grundstücksentwicklung und im Hinblick auf die bereits abgeschlossenen Mietverträge zu leisten.

Dass die Annahme des FG, der vom Kläger geleistete Kaufpreis für das Grundstück sei in Höhe von 400 DM/qm angemessen, keinen groben Fehlgriff darstellt, belegen zudem die Ausführungen des Sachverständigen. Dieser hat den Versuch unternommen, den von ihm ermittelten Wert für das unbebaute Grundstück auf der Grundlage der im Vertrag über die Weiterveräußerung des Grundstücks genannten Mietflächen und Mieten bei Ansatz eines Liegenschaftszinses von 6,5 % zu verproben (S. 17 des Gutachtens vom 23. April 2004). Der sich hierbei ergebende Wert von 7 621 000 DM weicht nicht in signifikanter Weise von dem bei der Weiterveräußerung vereinbarten Kaufpreis von 8 050 500 DM ab. Berücksichtigt man den vom FG angesetzten Betrag von 400 DM/qm, führt die Verprobung zu einem wenn auch nur geringfügig höheren Wert als der vom Sachverständigen ermittelte Betrag von 7 621 000 DM. Auch wenn diese Verprobung auf der Grundlage der Ertragswertmethode nicht unproblematisch ist (vgl. hierzu oben bei 3. b), so zeigt sie jedenfalls im Ansatz auf, dass der vom FG für marktgerecht angesehene Preis für das unbebaute Grundstück von 400 DM/qm nicht an der Realität vorbeigeht.