Leitsatz

Baubetreuungsleistungen sind nicht nach § 4 Nr. 9 Buchst. a UStG 1980 deswegen steuerfrei, weil sie beim Leistungsempfänger in die Bemessungsgrundlage für die Grunderwerbsteuer einbezogen worden sind.

UStG 1980 § 4 Nr. 9 Buchst. a.

Vorinstanz

FG Köln (EFG 1989, 143)

Tatbestand

I.

Die Klägerin und Revisionsbeklagte (Klägerin) veräußerte im Rahmen von zwei von ihr veranlaßten Bauvorhaben unbebaute Grundstücke und Erbbaurechte an Bauwillige und verpflichtete sich ihnen gegenüber zur Baubetreuung, zur Vermittlung der Finanzierung und zur Vermietung. Zugleich mit diesen Verträgen wurde ein Bauvertrag mit einem dritten Bauunternehmer geschlossen. In die Bemessungsgrundlage für die Grunderwerbsteuer gegenüber dem jeweiligen Erwerber wurde das Entgelt für die Baubetreuungsleistungen der Klägerin einbezogen, weil alle Verträge als einheitliches Vertragswerk angesehen wurden.

Die entgeltliche Tätigkeit als Baubetreuerin für die bezeichneten Bauvorhaben meldete die Klägerin für das Streitjahr 1984 als steuerfreie Umsätze nach § 4 Nr. 9 Buchst. a des Umsatzsteuergesetzes (UStG) 1980 (in Höhe von 440.000 DM aus dem Gesamtentgelt) an, während der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt - FA -) die Voraussetzungen für die Steuerbefreiung - auch im Einspruchsverfahren - nicht als gegeben ansah.

Während des Klageverfahrens änderte das FA den angefochtenen Bescheid zugunsten der Klägerin und beurteilte 104.000 DM als Entgelt für steuerfreie Umsätze nach § 4 Nr. 8 Buchst. a UStG 1980.

Die Klage gegen diesen zum Gegenstand des Verfahrens erklärten (§ 68 der Finanzgerichtsordnung - FGO -) Steueränderungsbescheid hatte Erfolg. Das Finanzgericht (FG) setzte die Umsatzsteuer für 1984 herab, indem es weitere steuerfreie Umsätze mit Entgelten von 336.000 DM (440.000 DM ./. 104.000 DM) berücksichtigte und die Vorsteuerbeträge um 1.296,88 DM aus Rechnungen über unstreitig damit zusammenhängende Vorbezüge minderte. Zur Begründung führte das FG u. a. aus, daß sich der Anspruch auf Lieferung des Grundstücks und die Leistung der Baubetreuung als Teil des grunderwerbsteuerlichen Anspruchs auf Übertragung eines bebauten Grundstücks gegen die Klägerin gerichtet habe und daß deswegen Deckungsgleichheit der leistenden Personen bestanden habe. Die Vorentscheidung ist in den Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 1989, 143 veröffentlicht worden.

Mit der Revision macht das FA Verletzung des § 4 Nr. 9 Buchst. a UStG 1980 geltend. Zur Begründung weist es darauf hin, daß die Baubetreuungsleistung eine selbständige sonstige Leistung sei, die weder in der Grundstückslieferung aufgehe noch als dazu ausgeführte Nebenleistung zu beurteilen sei. Als selbständige Leistung sei die Baubetreuung kein steuerfreier Umsatz nach § 4 Nr. 9 Buchst. a UStG 1980.

Das FA beantragt Aufhebung der Vorentscheidung und Abweisung der Klage.

Die Klägerin ist der Revision entgegengetreten.

Gründe

II.

Die Revision ist begründet. Sie führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Abweisung der Klage (§ 126 Abs. 3 Nr. 1 FGO).

1. Die Vorentscheidung verletzt § 4 Nr. 9 Buchst. a UStG 1980. Das FG hat unzutreffend angenommen, daß die Baubetreuungsleistungen der Klägerin als Umsätze i. S. von § 4 Nr. 9 Buchst. a UStG 1980 zu beurteilen sind, die unter das Grunderwerbsteuergesetz (GrEStG) fallen.

a) Besteuerungsgegenstand der Umsatzsteuer ist grundsätzlich die einzelne entgeltliche Leistung eines Unternehmers (§ 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG). Selbständige Baubetreuungsleistungen fallen nicht unter das GrEStG, weil die Verpflichtung zur Ausführung dieser Leistungen nicht in § 1 Abs. 1, Abs. 2 GrEStG als steuerbarer Rechtsvorgang bezeichnet wird.

b) Die Baubetreuungsleistungen der Klägerin gehen auch nicht in den nach § 4 Nr. 9 Buchst. a UStG 1980 steuerfrei ausgeführten Grundstückslieferungen oder Erbbaurechtsübertragungen auf. Eine einheitliche Leistung aus mehreren untereinander gleichwertigen, auf ein einheitliches wirtschaftliches Ziel gerichteten Bestandteilen ist nur dann anzunehmen, wenn die einzelnen Faktoren so ineinandergreifen, daß sie bei natürlicher Betrachtung hinter dem Ganzen zurücktreten (vgl. dazu Urteil des Bundesfinanzhofs - BFH - vom 20. November 1975 V R 138/73, BFHE 118, 99, BStBl II 1976, 307). Wirtschaftlich und außersteuerrechtlich sind Grundstückslieferung und Baubetreuung nicht gleichwertig. Sie sind auch nicht bei "natürlicher Betrachtung", d. h. der Sache nach, miteinander so verbunden, daß die eine nicht oder nicht regelmäßig ohne die andere Leistung ausgeführt wird. Die Verbindung ist im Streitfall nur zeitlich und rechtsgeschäftlich hergestellt worden. Dies begründet, selbst wenn die Koppelung dem Leistungsempfänger aufgedrängt wird, umsatzsteuerrechtlich keine Einheitlichkeit einer Leistung (vgl. BFH-Urteil vom 3. März 1988 V R 183/83, BFHE 153, 90, BStBl II 1989, 205, unter II. 1., m. w. N.).

c) Die Baubetreuungsleistungen der Klägerin sind auch keine Nebenleistungen, die das rechtliche Schicksal der steuerfreien Grundstückslieferungen und Erbbaurechtsübertragungen teilen. Nebenleistungen teilen das rechtliche Schicksal einer Hauptleistung, wenn sie im Vergleich zur Hauptleistung nebensächlich sind, mit der Hauptleistung in engem Zusammenhang stehen, indem sie diese abrunden und ergänzen, und in deren Gefolge üblicherweise vorkommen (vgl. BFH-Urteil vom 8. Oktober 1991 V R 46/88, BFHE 167, 200, BStBl II 1992, 368, unter II. 2. c). Diese Voraussetzungen sind nicht gegeben, weil die Baubetreuung für die Leistungspartner weder nebensächlich ist, die Lieferung der unbebauten Grundstücke auch nicht ergänzt oder abrundet noch üblicherweise im Zusammenhang mit Grundstückslieferungen ausgeführt wird. Der Zusammenhang ist im Streitfall eher zufällig und nur durch rechtsgeschäftliche Verknüpfung hergestellt worden.

d) Das FG hat die Rechtsprechung des Senats mißverstanden, wenn es davon ausgeht, daß die zusammen mit Grundstückskaufverträgen abgeschlossenen Verträge, die für die grunderwerbsteuerrechtliche Bemessungsgrundlage beim Erwerber als einheitlicher Erwerbsvorgang beurteilt werden, umsatzsteuerrechtlich eine Bündelung der Leistungen begründet, wenn sie von dem Grundstückslieferer ausgeführt werden.

Vielmehr entspricht es der einschlägigen Rechtsprechung des Senats (Beschluß vom 30. Oktober 1986 V B 44/86, BFHE 148, 80, BStBl II 1987, 145; Urteile vom 7. Februar 1991 V R 53/85, BFHE 164, 482, BStBl II 1991, 737; vom 29. August 1991 V R 87/86, BFHE 166, 185, BStBl II 1992, 206), daß über die Steuerbefreiung eines "Umsatzes" nach umsatzsteuerrechtlichen Grundsätzen zu entscheiden ist. Umsatzsteuerrechtliche Systematik zwingt dazu, zunächst die Leistung zu bestimmen, ihre Steuerbarkeit zu beurteilen und erst dann über die Steuerbefreiung zu befinden (vgl. auch BFH-Urteil vom 12. März 1992 V R 43/87, BFH/NV 1992, 703).

Daß Leistungen mehrerer Unternehmer umsatzsteuerrechtlich nicht gebündelt werden dürfen, bedeutet nicht, daß selbständige Leistungen eines Unternehmers einheitlich zu beurteilen sind. Für die Umsatzsteuer ist auch nicht bindend, daß Bau- und Architektenleistungen grunderwerbsteuerrechtlich mit anderen Leistungen zusammengefaßt werden und der dadurch vorhandene Erwerbsvorgang beim Erwerber der Grunderwerbsteuer unterworfen wird (vgl. z. B. BFH-Urteil vom 6. März 1991 II R 133/87, BFHE 164, 117, BStBl II 1991, 532; BFH-Urteil vom 20. Dezember 1989 II R 8/87, BFHE 159, 368, BStBl II 1990, 443, jeweils m. w. N.).

2. Der Senat kann abschließend entscheiden. Der zum Gegenstand des Verfahrens erklärte Umsatzsteueränderungsbescheid ist rechtmäßig. Die dem entgegenstehende Vorentscheidung ist aufzuheben und die Klage abzuweisen.