Leitsatz

Wird der Erbschaftsteuerbescheid lediglich nach § 32 Abs. 1 Satz 1 i. V. m. § 31 Abs. 5 ErbStG 1974 dem Testamentsvollstrecker bekanntgegeben, ohne daß er selbst in Anspruch genommen wird, ist er in seiner Eigenschaft als Testamentsvollstrecker nicht rechtsbehelfsbefugt.

Leitsatz

ErbStG 1974 § 31 Abs. 5, § 32 Abs. 1; AO 1977 § 122 Abs. 1, § 350; FGO § 40 Abs. 2.

Vorinstanz

Niedersächsisches FG

Tatbestand

Der Revisionskläger ist Testamentsvollstrecker über den Nachlaß der am 29. August 1976 in H verstorbenen X. Der zusammengefaßte Erbschaftsteuerbescheid, mit dem der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt - FA -) die Erbschaftsteuer sowohl gegen die Erben - u. a. gegen A - als auch gegen eine Vermächtnisnehmerin festsetzte, wurde seinem Rechtsvorgänger im Amt als Testamentsvollstrecker, seinem Vater, bekanntgegeben. Gegen diesen Bescheid wurde unter dem Betreff: "Vorläufiger Erbschaftsteuerbescheid vom 9.2.1977 A" Einspruch wegen der Nichtberücksichtigung einer Rentenverpflichtung eingelegt. Die Einspruchsentscheidung vom 16. März 1977, mit der der Einspruch als unbegründet zurückgewiesen wurde, trägt das Rubrum "In der Erbschaftsteuersache A, vertreten durch die Herren B und C".

Die Klageschrift vom 29. März 1977 weist als Betreff aus: "Klage gegen ... in der Erbschaftsteuersache A". Nach Anforderung der Prozeßvollmacht wies der ursprüngliche Testamentsvollstrecker mit Schriftsatz vom 12. April 1977 unter Vorlage einer Fotokopie des Testamentsvollstreckerzeugnisses das Finanzgericht (FG) auf seine Testamentsvollstreckereigenschaft hin und bat um Mitteilung, ob bei dieser Sachlage eine Prozeßvollmacht erforderlich sei. Das FG hat keine diesbezügliche Mitteilung gemacht. Es hat mit Urteil vom 20. Juni 1978, dem keine mündliche Verhandlung vorausgegangen ist, die Klage abgewiesen. Im Rubrum des FG-Urteils ist als Kläger "Steuerberater B ... als Testamentsvollstrecker über den Nachlaß der X" bezeichnet.

In den Gründen seiner Entscheidung hat das FG ausgeführt: "Der Kläger ist als Testamentsvollstrecker zur Prozeßführung legitimiert, da der Steuerbescheid ihm bekanntgegeben worden ist (§ 32 Abs. 1 Satz 1 ErbStG 1974) und er für die Steuerzahlung zu sorgen hat (§ 32 Abs. 1 Satz 2 ErbStG 1974). Er ist deshalb durch den Steuerbescheid im Sinne des § 40 Abs. 2 FGO beschwert".

Mit der Revision wird das Klagebegehren weiterverfolgt. Der ursprüngliche Testamentsvollstrecker ist verstorben. Als neuer Testamentsvollstrecker wurde der nunmehrige Revisionskläger bestellt, der das Verfahren weiterbetrieben hat.

Gründe

Die Revision führt zur Aufhebung des angefochtenen Urteils.

Das Urteil des FG ist aufzuheben, weil es sich gegen eine Person richtet, die das Gericht nicht angerufen hat.

Der dem angefochtenen Urteil zugrunde liegenden Ansicht des FG, der Revisionskläger habe in eigenem Namen Klage erhoben, vermag der Senat nicht zu folgen. Aus der Klageschrift ist ebensowenig wie aus dem Schriftsatz des ursprünglichen Testamentsvollstreckers eindeutig zu folgern, daß er in seiner Eigenschaft als Testamentsvollstrecker in Prozeßstandschaft für die betroffenen Erben Klage erhoben hat.

Bei der gebotenen Auslegung der Prozeßerklärungen mußte das Gericht auch berücksichtigen, ob die von ihm getroffene Auslegung zu einer sachlichen Prüfung führen konnte. Im Gegensatz zur Auffassung des FG ist aber der Testamentsvollstrecker nur dann anfechtungsbefugt, wenn er selbst in Anspruch genommen wird, sei es durch Haftungs- oder Duldungsbescheid oder durch ein Leistungsgebot. Für eine derartige Inanspruchnahme sind Anhaltspunkte nicht erkennbar.

Wird dem Testamentsvollstrecker lediglich gemäß § 32 Abs. 1 Satz 1 i. V. m. § 31 Abs. 5 des Erbschaftsteuergesetzes (ErbStG) 1974 "abweichend von § 122 Abs. 1" der Abgabenordnung (AO 1977) der Erbschaftsteuerbescheid bekanntgegeben, so richtet er sich nicht gegen den Testamentsvollstrecker. Der Testamentsvollstrecker ist nicht Beteiligter des Erbschaftsteuerfestsetzungsverfahrens; Beteiligte sind vielmehr diejenigen, gegen die - wie im Steuerbescheid vom 9. Februar 1977 geschehen - als Steuerschuldner (§ 20 Abs. 1 ErbStG 1974) die Steuer festgesetzt wird. Diese Personen sind es auch, die von dem - ggf. mit dem Steuerbescheid verbundenen Leistungsgebot - betroffen sind. Diesen Schluß gebietet bereits der Wortlaut von § 32 Abs. 1 Satz 1 ErbStG 1974, wonach die vorgeschriebene Bekanntgabe an den Testamentsvollstrecker vom Grundsatz des § 122 Abs. 1 AO 1977 abweicht, daß der Verwaltungsakt demjenigen Beteiligten bekanntzugeben ist, für den er bestimmt ist oder der von ihm betroffen ist. Daß es sich dabei um eine echte Abweichung handelt, folgt aus dem Wirkungskreis des Testamentsvollstreckers, der nicht gesetzlicher Vertreter der Erben (und Vermächtnisnehmer) ist, sondern nur bei Maßnahmen zur Verwaltung und Auseinandersetzung für den als selbständig gedachten Nachlaß mit Wirkung für und gegen die Erben handelt, und lediglich insoweit i. S. des § 278 BGB einem gesetzlichen Vertreter der Erben gleichgestellt ist (vgl. auch Urteil des Senats vom 20. Oktober 1970 II 167/64, BFHE 100, 56, 58, BStBl II 1970, 826 mit weiteren Nachweisen). Der Testamentsvollstrecker ist auch nicht Vertreter der Erben in bezug auf die von diesen geschuldete Steuer, und sei es nur beschränkt auf das Verwaltungsverfahren. Insoweit wird auf die Entscheidung in BFHE 100, 56, 59, BStBl II 1970, 826 Bezug genommen. Die dem Testamentsvollstrecker in § 32 Abs. 1 Satz 2 ErbStG 1974 auferlegte Verpflichtung, "für die Bezahlung der Erbschaftsteuer zu sorgen", berechtigt ihn aus sich heraus jedenfalls nicht zur Vertretung derjenigen, in deren Person die Erbschaftsteuer entstanden ist.

Da sich der Erbschaftsteuerbescheid, der dem Testamentsvollstrecker bekanntgegeben worden ist - wobei der Wirkung dieser Bekanntgabe in diesem Zusammenhang keine Bedeutung zukommt -, nicht gegen diesen richtete, war er weder i. S. von § 350 AO 1977 beschwert noch wäre es ihm schlüssig möglich gewesen darzulegen, der Bescheid verletze ihn mit seinem Inhalt in seinen Rechten mit der Folge, daß er ein Recht zur gerichtlichen Überprüfung aus seiner eigenen Stellung herleite (§ 40 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung - FGO -).