Normenkette

EStG § 9 Abs. 1 S. 3 Nr. 1

Tenor

1. Die Klage wird abgewiesen.

2. Die Kläger tragen die Kosten des Verfahrens.

Gründe

I. Die verheirateten Kläger werden zusammen beim Beklagten (dem Finanzamt) zur Einkommensteuer veranlagt. Der Kläger ist Gesellschafter-Geschäftsführer der B. GmbH. Die Klägerin ist ebenfalls für diese GmbH als Angestellte tätig und betreibt darüber hinaus ein Immobilienbüro. Der Kläger erzielte in den Streitjahren Einkünfte aus nichtselbständiger und selbständiger Arbeit, aus Kapitalvermögen und aus Vermietung und Verpachtung. Die Klägerin erzielte Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit und aus Gewerbebetrieb.

In den Jahren 1999 und 2000 erbaute der Kläger in D. auf der Flurnummer 530/3, die ihm 1994 von den Eltern unentgeltlich übertragen worden war, eine Anlage mit 3 Wohnungen, einem Reihenhaus, einem Büro und Lager samt Garagen. Die 3 Wohnungen, das Büro mit Lager und 5 Garagen wurden in Wohnungseigentum aufgeteilt. Das Reihenhaus mit Grundstücksanteil wurde als neue Flurnummer 530/17 aus der Flurnummer 530/3 herausgemessen.

Das Reihenhaus und die Wohnung Nr. 1 samt Garagen wurden für 850.000 DM bzw. 564.000 DM veräußert. Die zwei verbliebenen Wohnungen wurden vermietet, ebenso das Büro mit Lager an die GmbH des Klägers. Nach der mit der Einkommensteuererklärung 1999 vorgelegten Baukostenaufstellung entfielen 58,34% der gesamten Herstellungskosten auf die vermieteten Objekte.

Der Bau wurde über ein Bauabwicklungskonto bei der Volks-und Raiffeisenbank D. abgewickelt. Von diesem Konto wurden alle Rechnungen für das gesamte Bauvorhaben beglichen. Ebenso wurden die Verkaufserlöse der beiden Wohnobjekte diesem Konto im November 1999 bzw. Januar, März 2000 gutgeschrieben.

Die Finanzierung der gesamten Baumaßnahmen erfolgte zunächst über ein Darlehen von 1,5 Mio. DM von der Volks-und Raiffeisenbank D. Das Bauabwicklungskonto wies im Februar 2000 ein Soll von 816.524,67 DM auf, das durch ein Darlehen der M-Bank (MB) über 1,5 Mio. DM ausgeglichen wurde. Laut Auszahlungsanordnung der MB vom 12.02.2000 wurden jedoch 215.246,11 DM (14,35%) für die Rückzahlung eines Darlehens für das private Wohnhaus der Kläger verwendet. Die verbliebenen 1.284.753,89 DM (85,65%) aus dem Darlehen der MB wurden dem Bauabwicklungskonto gutgeschrieben.

In den Einkommensteuererklärungen 2000 und 2001 machten die Kläger folgende Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung geltend

-45.917 DM

38.589 DM,

die vom Finanzamt zunächst so unter dem Vorbehalt der Nachprüfung veranlagt wurden.

Im Zeitraum vom 26.04.2005 bis 07.06.2005 fand beim Kläger eine Außenprüfung statt. Im Rahmen der Außenprüfung ermittelte die Prüferin Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung 2000 in Höhe von - 20.735 DM und 2001 in Höhe von 65.960 DM (vgl. Prüfungsbericht vom 27.06.2005). Die Differenzen (2000: 25.182 DM und 2001: 27.371 DM) resultieren aus der geänderten Aufteilung der Schuldzinsen auf die einzelnen errichteten Objekte. Nach den Feststellungen der Prüferin war eine Zuordnung der Finanzierungskosten zu den einzelnen Objektteilen nicht möglich. Zahlungen nach der Gutschrift des Darlehens der MB erfolgten weiter für das gesamte Bauvorhaben. Der abzugsfähige Teil der Schuldzinsen wurde deshalb von der Prüferin im Verhältnis der Baukosten ermittelt. Zur Verteilung der Schuldzinsen setzte die Prüferin 85,65% an, wovon wiederum nur 58,34% auf die vermieteten Gebäudeteile entfielen.

Entsprechend den Feststellungen der Prüferin ergingen am 12.07.2005 geänderte Einkommensteuerbescheide für 2000 und 2001.

Die dagegen eingelegten Einsprüche der Kläger wurden mit Einspruchsentscheidung vom 02.01.2007 als unbegründet zurückgewiesen.

Mit ihrer Klage verfolgen die Kläger ihr Begehren weiter.

Die Schuldzinsen aus dem gesamten Darlehen der MB seien in Höhe von 82,15% als Werbungskosten abziehbar.

Die Baukosten sowie Baunebenkosten beliefen sich auf insgesamt 2.398.938,91 DM. Sie teilten sich wie folgt auf:

Reihenhaus|DM 586.417,82 verkaufte Wohnung|DM 383.950,05 Privat|DM 91.337,57 vermieteter Teil|DM 1.337.233,47

Die Verkaufserlöse hätten die Baukosten für das Reihenhaus und die Wohnung überstiegen und das Darlehenskonto gemindert. Mit den Verkaufserlösen seien die Baukosten der betreffenden Einheiten finanziert worden. Die Zinsen der Endfinanzierung über die MB könnten wirtschaftlich nicht mehr den verkauften Einheiten zugerechnet werden. Der Verkauf sei zudem bei Darlehensausreichung bereits abgewickelt gewesen. Mit den Verkaufserlösen seien die Baukosten der betreffenden Einheiten finanziert worden. Der übersteigende Betrag sei als Privateinlage mit den Privatkosten zu verrechnen. Die Anschaffungskosten des Reihenhauses bzw. der veräußerten und vermieteten Gebäudeteile seien unstreitig und zutreffend ermittelt worden. Es würden nur Darlehenszinsen in Höhe der Herstellungskosten der vermieteten Bauteile geltend gemacht.

Auf die Aufklärungsanordnung des Gerichts erklärten die Kläger, dass es bei einem gemischt genutzten Gebäude unmöglich sei, Rechnungen nur für den vermieteten Teil zu erhalten. Die einzelnen Bauwerke gesondert nach Nutzung abzurechnen und über entsprechende Konten zu bezahlen, sei in der Praxis nicht durchführbar und könne somit kein Kriterium für die steuerliche Berücksichtigung von Schuldzinsen sein. Die vom Finanzamt und vom Gericht zitierten Urteile seien nur bedingt anwendbar, weil diese Urteile einen völlig anderen Sachverhalt beträfen. Denn der Streitfall sei mit den Fällen der Herstellung von gemischt genutzten Gebäuden zur Selbstnutzung bzw. Vermietung nicht vergleichbar. Die Einheiten im Streitfall seien veräußert bzw. vermietet worden. Die auf das Bauabwicklungskonto eingehenden Erlöse hätten die Baukosten der veräußerten Einheiten mehr als abgedeckt. Folge man der Auffassung des Finanzamts, würden Teile der Schuldzinsen einem Objekt zugeordnet, das sich nicht mehr im Eigentum des Klägers befinde. Dies verletzte materielles Recht, da Herstellungskosten in entsprechender Höhe für den vermieteten Teil angefallen seien.

Die Kläger beantragen,

die Schuldzinsen aus dem Darlehen der MB in Höhe von 82,15% als Werbungskosten bei der Ermittlung der Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung abzuziehen und unter Änderung der Bescheide vom 12.07.2005 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 02.01.2007 die Einkommensteuer 2000 und 2001 entsprechend festzusetzen,

hilfsweise,

die Revision zuzulassen.

Das Finanzamt beantragt

Klageabweisung.

Ergänzend zur Einspruchsentscheidung vom 02.01.2007 trägt es vor, dass kein wirtschaftlicher Zusammenhang des Darlehens der MB mit den vermieteten Bauteilen vorliege. Der Gesetzgeber und die Rechtsprechung gingen von einer notwendig klaren Zuordnung der Kosten und der Darlehen und von einer einwandfreien getrennten Zahlung aus. Sobald Zahlungen nur von einem einzigen einheitlichen Konto flössen, liege kein wirtschaftlicher Zusammenhang mehr vor. Zwar hätten die Kläger die Kosten der verschiedenen Bauteile getrennt aufgezeichnet, aber sie hätten die Baukosten ohne Zuordnung der Kosten nach Bauteilen bezahlt. Nach den Aufzeichnungen der Kläger in den Steuererklärungen 1999 und 2000 seien erhebliche Kosten für alle Bauteile, also auch für die verkauften, erst im Laufe des Jahres 2000, d.h. nach Ausreichung des Darlehens durch die MB gezahlt worden. Es sei weder eine Trennung der Darlehen noch die Bezahlung der Kosten nach den unterschiedlichen Bauteilen erfolgt. Teile des Verkaufserlöses seien erst nach Auszahlung des Darlehens der MB gezahlt worden. Bei Ausreichung des Darlehens der MB seien die gemischten Aufwendungen für alle Bauteile getilgt worden, soweit sie im Darlehensstand mit 816.524,76 DM enthalten gewesen seien.

Zur Ergänzung des Sachverhalts und des Vorbringens der Beteiligten wird Bezug genommen auf die Einspruchsentscheidung vom 02.01.2007, den Prüfungsbericht vom 27.06.2005 und die eingereichten Schriftsätze sowie die Niederschrift über die mündliche Verhandlung vom 19.07.2007.

II. Die Klage ist unbegründet.

Der Senat kann nicht feststellen, dass die streitigen Schuldzinsen ausschließlich durch die Erzielung von Einkünften aus Vermietung und Verpachtung veranlasst waren. Die verbleibende Unsicherheit geht zu Lasten der Kläger, die die Feststellungslast für steuermindernde Tatsachen tragen.

1. Nach § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 1 EStG sind Schuldzinsen als Werbungskosten abziehbar, soweit sie mit einer bestimmten Einkunftsart in wirtschaftlichem Zusammenhang stehen. So verhält es sich, wenn sie für ein Darlehen geleistet werden, das tatsächlich zum Erzielen von Einkünften aus Vermietung und Verpachtung verwendet wird. Der wirtschaftliche Zusammenhang kann nicht durch einen bloßen Willensakt des Steuerpflichtigen begründet werden. Dient ein Bauvorhaben -wie im Streitfall -nicht nur dem Erzielen von Einkünften aus Vermietung und Verpachtung, sondern auch der (nicht steuerbaren) Veräußerung, und werden die Darlehensmittel lediglich teilweise zur Einkünfteerzielung verwendet, so sind die für den Kredit entrichteten Zinsen nur anteilig als Werbungskosten abziehbar. In vollem Umfang sind sie nur dann zu berücksichtigen, wenn der Steuerpflichtige die Herstellungskosten / Anschaffungskosten den eigenständige Wirtschaftsgüter bildenden Gebäudeteilen zuordnet und diese gesondert zugeordneten Herstellungskosten / Anschaffungskosten auch tatsächlich mit Darlehensmitteln bezahlt. Daran fehlt es, wenn er die gesamten Herstellungs-/Anschaffungskosten des gemischt genutzten Gesamtgebäudes einheitlich über ein Zwischenfinanzierungskonto begleicht und gesondert aufgenommene Darlehen lediglich dazu verwendet, Zwischenkredite zurückzuführen. So scheidet eine gesonderte Zurechnung von Darlehen zu den Herstellungs-/Anschaffungskosten des fremd vermieteten Teils eines erworbenen Gebäudes aus, wenn der gesamte Kaufpreis von einem Girokonto an die Verkäuferin des Gebäudes überwiesen wird, selbst wenn die Erwerber Darlehen mit der erklärten Absicht aufnehmen, damit den auf den vermieteten Teil des Gebäudes entfallenden Anteil des Darlehens zurückführen zu können (z.B. BFH-Urteile vom 07.07.2005 IX R 20/04, BFH/NV 2006, 264, vom 01.03.2005 IX R 58/03, BStBl II 2005, 1185 undvom 25.03.2003 IX R 22/01, BStBl II 2004, 348 m.w.N.).

Im Streitfall wurde von den Klägern schon nicht vorgetragen geschweige denn nachgewiesen, dass die -nach Gebäudeteilen / Reihenhaus -aufgeschlüsselten Herstellungskosten tatsächlich hinsichtlich der vermieteten Gebäudeteile gesondert und ausschließlich mit den Mitteln aus dem Darlehen der MB bezahlt worden sind (BFH-Urteil vom 01.03.2005 IX R 58/03, BStBl II 2005, 597). Die Rechnungen für das gesamte Bauvorhaben wurden insgesamt -d.h. ohne entsprechende Zuordnung nach Bauteilen -von dem Bauabwicklungskonto bezahlt. Mit dem Darlehensbetrag der MB wurden auch nicht ausschließlich die Baukosten der vermieteten Gebäudeteile beglichen. Der zur Zeit der Auszahlung des Darlehens bestehende Saldo resultierte aus der Bezahlung aller Baukosten und war zudem vermischt mit den den Verkaufserlösen. Nach Auszahlung des Darlehens wurden weiterhin Baukosten für das gesamte Bauvorhaben bezahlt.

Es kommt entgegen der Auffassung der Kläger nicht darauf an, ob der Kläger Gebäudeteile privat nutzt oder ohne steuerliche Auswirkung verkauft hat. Einzig relevant für den vollen Schuldzinsenabzug ist, ob der Steuerpflichtige tatsächlich nachweisen kann, dass die Darlehensmittel konkret und ausschließlich für Baukosten der vermieteten Gebäudeteile verwendet wurden. Der Kläger hat hinsichtlich der Baurechnungen weder eine Zuordnung nach Kosten für die vermieteten bzw. die verkauften Bauteile vorgenommen, noch hat er mit den Darlehensmitteln der MB ausschließlich die Herstellungskosten der vermieteten Bauteile bezahlt (BFH-Urteil in BStBl II 2004, 348).

2. Zur Vermeidung von Wiederholungen wird auf die Begründung der Einspruchsentscheidung vom 23.09.2005 und die im Tatbestand dargestellten ergänzenden Ausführungen des Finanzamts verwiesen.

3. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung (FGO), die Nichtzulassung der Revision auf § 115 Abs. 2 FGO.