Normenkette

EStG § 15 EStG § 18 Abs. 1 Nr. 1 GewStG § 2 Abs. 1 UStG § 4 Nr. 14

Leitsatz

Der Betreiber eines häuslichen Krankenpflegedienstes ist nicht freiberuflich, sondern gewerblich tätig, wenn er seinen Auftraggebern eine einheitliche Leistung schuldet, die nicht nur die eigentliche medizinische Betreuung, sondern auch die hauswirtschaftliche Versorgung der Patienten umfasst.

EStG § 15, § 18 Abs. 1 Nr. 1 GewStG § 2 Abs. 1 UStG § 4 Nr. 14

Gründe

Die Klägerin und Revisionsbeklagte (Klägerin) ist examinierte Krankenschwester. Sie betrieb im Streitjahr (1985) einen häuslichen Krankenpflegedienst und beschäftigte sieben Krankenschwestern/-pfleger, zwei Altenpfleger, fünf Pflegehelferinnen und etwa achtzig Hauspfleger. Die Patienten wurden in der Regel einen Monat, zum Teil auch zwei Monate lang betreut. Der Pflegedienst übernahm die medizinische Betreuung und die hauswirtschaftliche Versorgung. Die Tätigkeit der Klägerin bestand darin, die Patienten aufzunehmen, Behandlungsvorschläge zu erstellen und das eigene Personal in den einzelnen Pflegefall entsprechend den Bedürfnissen des Patienten und der ärztlichen Verordnung einzuweisen. Sie nahm an dem ersten Besuch, gelegentlich auch an weiteren Besuchen in der Wohnung des Patienten teil und ließ sich täglich Arbeitsberichte ihrer Mitarbeiter geben.

Die Klägerin vertrat die Ansicht, sie übe eine den in § 18 Abs. 1 Nr. 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG) genannten Katalogberufen ähnliche sowie eine heilberufliche Tätigkeit i.S. von § 4 Nr. 14 des Umsatzsteuergesetzes (UStG) aus. Abweichend davon veranlagte der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt --FA--) die Klägerin für 1985 zur Gewerbesteuer und zur Umsatzsteuer.

Nach erfolglosem Einspruch hob das Finanzgericht (FG) den angefochtenen Gewerbesteuermessbescheid auf und gab der Klage hinsichtlich der Umsatzsteuer 1985 teilweise statt. Das FG ging davon aus, dass die Klägerin, soweit sie Behandlungspflege leiste, eine heilberufliche Tätigkeit ausübe, die einem der i.S. des § 18 Abs. 1 Nr. 1 EStG und § 4 Nr. 14 UStG genannten Katalogberufe ähnlich sei. Nach der in der mündlichen Verhandlung erzielten tatsächlichen Verständigung gingen die Beteiligten davon aus, dass auf die Behandlungspflege als Entgelt ein Drittel des Gesamtumsatzes entfalle. Das Urteil des FG ist in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 1997, 1394 abgedruckt.

Nach Zulassung der einheitlich wegen der Umsatzsteuer und der Gewerbesteuermessbescheide eingelegten Revision durch den V. Senat (Beschluss vom 7. Mai 1997 V B 112/96, BFH/NV 1997, 800) macht das FA mit der Revision geltend, das angefochtene Urteil verletze § 18 Abs. 1 Nr. 1 EStG und § 2 Abs. 1 des Gewerbesteuergesetzes (GewStG).

Der V. Senat hat die Gewerbesteuersache abgetrennt und dieses Verfahren an den erkennenden Senat abgegeben. In der Umsatzsteuersache hat er durch Urteil vom 30. September 1999 V R 56/97 (BFHE 189, 569, Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung --HFR-- 2000, 293) das FG-Urteil insoweit aufgehoben und die Sache an das FG zurückverwiesen, weil das FG entscheidungserhebliche Tatsachen nicht festgestellt habe. Unter Bezug auf seinen Beschluss vom 16. Dezember 1993 V B 124/93 (BFH/NV 1995, 652) führt er aus, dass die Steuerbefreiung des § 4 Nr. 14 Satz 1 UStG nur für Leistungen der Behandlungspflege in Betracht komme. Ob davon abweichend im Bereich der Gewerbesteuer eine einheitliche Beurteilung geboten sei (vgl. dazu Schmidt/ Weber-Grellet, Einkommensteuergesetz, 18. Aufl., § 15 Rz. 97 f., mit Nachweisen zur Rechtsprechung), habe der dafür zuständige Senat zu entscheiden.

Das FA beantragt, das erstinstanzliche Urteil aufzuheben und die Klage abzuweisen, hilfsweise die Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung an das FG zurückzuverweisen.

Die Klägerin hat sich zur Sache nicht geäußert.

Die Revision des FA ist begründet. Das angefochtene Urteil wird hinsichtlich des Gewerbesteuermessbescheides 1985 aufgehoben und die Klage abgewiesen (§ 126 Abs. 3 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Das FG hat zu Unrecht die Tätigkeit der Klägerin als eine freiberufliche beurteilt.

1. a) Nach § 18 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 EStG kann ein den dort genannten Katalogberufen ähnlicher Beruf eine freiberufliche Tätigkeit sein. Ein ähnlicher Beruf liegt nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) vor, wenn er in wesentlichen Punkten mit einem der in § 18 Abs. 1 Nr. 1 EStG genannten Katalogberufe verglichen werden kann. Dazu gehört die Vergleichbarkeit sowohl der Ausbildung als auch der ausgeübten beruflichen Tätigkeit (vgl. zuletzt Senatsbeschluss vom 13. Dezember 1999 IV B 68/99, BFH/NV 2000, 705, sowie Senatsurteil vom 16. Oktober 1997 IV R 19/97, BFHE 184, 456, BStBl II 1998, 139, jeweils m.w.N.). Dazu müssen 1. die für den vergleichbaren Katalogberuf erforderlichen Kenntnisse nachgewiesen sein und 2. die so qualifizierte Arbeit den wesentlichen Teil der gesamten Berufstätigkeit ausmachen und dem ähnlichen Beruf das Gepräge im Sinne des Katalogberufs geben (Senatsurteile vom 7. September 1989 IV R 156/86, BFH/NV 1991, 359; vom 5. Oktober 1989 IV R 154/86, BFHE 158, 409, BStBl II 1990, 73, und vom 9. Juli 1992 IV R 116/90, BFHE 169, 402, BStBl II 1993, 100; vgl. BFH-Urteil vom 21. März 1996 XI R 82/94, BFHE 180, 316, BStBl II 1996, 518). Andernfalls handelt es sich um ein gewerbliches Unternehmen i.S. von § 2 Abs. 1 GewStG.

2. In seinem Urteil vom 5. Juni 1997 IV R 43/96 (BFHE 183, 424, BStBl II 1997, 681) hatte der erkennende Senat offen gelassen, ob ein Krankenpfleger, der häusliche ambulante Pflegedienste erbringt, Freiberufler i.S. des § 18 Abs. 1 Nr. 1 EStG ist. Der Streitfall gibt keinen Anlass zu entscheiden, ob die Tätigkeit eines Krankenpflegers, der die erforderliche Erlaubnis nach § 1 Abs. 1 des Krankenpflegegesetzes hat und sich auf die eigentliche Behandlungspflege beschränkt, als ein dem Katalogberuf des Arztes, Heilpraktikers oder Krankengymnasten ähnlicher Beruf angesehen werden kann. Auch kann dahinstehen, ob der Betreiber eines häuslichen Krankenpflegedienstes noch i.S. von § 18 Abs. 1 Nr. 1 Satz 3 EStG leitend und eigenverantwortlich tätig ist, wenn er --wie die Klägerin im Streitfall-- eine Vielzahl fachlich vorgebildeter Arbeitskräfte (sieben Krankenschwestern und -pfleger, fünf Pflegehelferinnen) sowie etwa achtzig Haushelfer beschäftigt. Im Streitfall kommt es darauf und auf die in der Umsatzsteuersache der Klägerin zu treffenden tatsächlichen Feststellungen nicht an. Die Klägerin hatte nämlich neben der eigentlichen Krankenpflege die hauswirtschaftliche Versorgung (Einkaufen, Wäsche, Kochen und normale Hausarbeit) der von ihr betreuten Patienten übernommen. Auf diese Tätigkeit entfiel zufolge der zwischen den Beteiligten in der mündlichen Verhandlung vor dem FG getroffenen tatsächlichen Verständigung der überwiegende Teil des gezahlten Entgelts und nur ein Drittel auf die eigentliche pflegerische Betreuung. Dabei geht der Senat davon aus, dass für die gegenüber den betreuten Personen zu erbringenden Leistungen ein einheitliches Entgelt vereinbart worden war und die Klägerin somit einen einheitlichen Erfolg schuldete (vgl. z.B. Senatsurteil vom 15. Oktober 1998 IV R 1/97, BFH/NV 1999, 465). Die gesamte Berufstätigkeit der Klägerin war damit nicht mehr im Sinne einer den Berufen eines Arztes, Heilpraktikers oder Krankengymnasten ähnlichen Berufs geprägt. Schwerpunkt der Tätigkeit der Klägerin war daher nicht eine von ihr selbst und eigenverantwortlich erbrachte Krankenpflegetätigkeit.

3. Die Sache ist spruchreif. Nach den Feststellungen des FG ist davon auszugehen, dass die Gesamttätigkeit der Klägerin nicht durch die von ihr eigenverantwortlich ausgeübte Krankenpflegetätigkeit geprägt war.