Normenkette

EStG § 9 EStG § 19 Abs. 1 Nr. 1

Tatbestand

Streitig ist, ob die Zahlung der Beiträge zur Berufshaftpflichtversicherung einer angestellten Rechtsanwältin durch deren Arbeitgeber als Arbeitslohn zu werten ist.

Die Klägerin wurde in den Streitjahren 1998 bis 2000 mit ihrem Ehemann zur Einkommensteuer zusammenveranlagt. Sie erklärte als angestellte Rechtsanwältin Einnahmen aus nichtselbständiger Arbeit i.H.v. 70.892 DM (1998), 73.232 DM (1999) sowie 76.612 DM (2.000) und machte jeweils die Werbungskostenpauschale von 2.000 DM geltend. Das Finanzamt folgte für 1998 und 1999 insoweit den Erklärungen und setzte die Einkommensteuer 1998 auf 31.208 DM fest (Bescheid vom 27.06.2000), die Einkommensteuer 1999 auf 34.670 DM (Bescheid vom 10.07.2001).

Anlässlich einer Lohnsteueraußenprüfung beim Arbeitgeber der Klägerin stellte das Finanzamt fest, dass dieser für seine Arbeitnehmerin die Beiträge zu deren Berufshaftpflichtversicherung gezahlt aber dafür keine Lohnsteuer abgeführt hatte. Das Finanzamt erließ daraufhin am 22.08.2001 geänderte Einkommensteuerbescheide für 1998 und 1999. Es behandelte die Versicherungsbeiträge von jährlich 2.970 DM als Arbeitslohn der Klägerin, erhöhte die Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit entsprechend und setzte die Einkommensteuer für 1998 auf 32.296 DM, für 1999 auf 35.804 DM fest.

Im Einkommensteuerbescheid 2000 vom 17.06.2002 wich das Finanzamt insofern von der Erklärung der Steuerpflichtigen ab, als es die Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit um die Versicherungsbeiträge i.H.v. 2.608 DM erhöhte. Es setzte die Einkommensteuer auf 20.953,75 EUR (= 40.982 DM) fest. Am 22.07.2002 erließ das Finanzamt einen - aus anderen Gründen - geänderten Einkommensteuerbescheid 2000. Es setzte die Einkommensteuer 2000 auf 20.213,41 EUR (= 39.534 DM) fest.

Die Einsprüche der Kläger hatten nur insoweit Erfolg, als das Finanzamt anstelle der Werbungskostenpauschale für Arbeitnehmer i.H.v. 2.000 DM jährlich die Versicherungsbeiträge von jeweils 2.970 DM in den Jahren 1998 und 1999 sowie 2.608 DM im Jahr 2000 als Werbungskosten berücksichtigte. Dadurch verminderte sich die festzusetzende Einkommensteuer auf 16.332,71 EUR (31.944 DM) für 1998, 18.119,16 EUR (35.438 DM) für 1999 und 20.079,45 EUR (39.272 DM) für 2000.

Die Kläger begründen ihre Klage, wie zuvor schon die Einsprüche, damit, dass die Zahlung der Versicherungsbeiträge durch den Arbeitgeber der Klägerin nicht als Lohnzahlung zu sehen sei.

Dabei handle es sich um eine Zuwendung des Arbeitgebers an seine Arbeitnehmer, die ganz im Interesse der Kanzlei erfolge und sich alleine auf die Art und Weise der Arbeitsleistung beziehe, die der Arbeitnehmer zu erbringen habe:

Der Umfang des Versicherungsschutzes werde durch den Arbeitgeber bestimmt, da dieser den Arbeitnehmern Tätigkeiten mit unterschiedlichem Streitwert, von dem die Höhe des Versicherungsbeitrages abhänge, zuweisen könne. Deshalb könne auch nur der Arbeitgeber durch eine streitwertgerechte Versicherung des Arbeitnehmers das Auftreten von Versicherungslücken vermeiden.

Die Versicherung des Arbeitnehmers liege auch deshalb im überwiegenden Interesse des Arbeitgebers, weil dieser als Arbeitgeber sekundär für die vom Arbeitnehmer bei Ausübung seiner Tätigkeit angerichteten Schäden hafte. Der Arbeitnehmer sei arbeitsrechtlich im Innenverhältnis außer bei vorsätzlichem oder grob fahrlässigem Handeln von der Haftung zumindest anteilig freigestellt.

Im Übrigen hafteten auch alle anderen auf dem Briefkopf der Kanzlei geführten Anwälte als Gesamtschuldner für Haftungsverbindlichkeiten der anderen. Eine zu niedrige Versicherung eines der angestellten Anwälte führe nach §§ 12 Abs. 1, 8 Abs. 2 und 13 der Allgemeinen Versicherungsbedingungen zu einer geringeren Durchschnittsleistung der Versicherung, also zu einem Absinken des Versicherungsschutzes für die übrigen Sozien.

Die Personenbezogenheit der Berufshaftpflichtversicherung sei vom alten standesrechtlichen Anwaltsbild geprägt, das von der selbständigen eigenverantwortlichen Tätigkeit des Anwalts bestimmt sei. Wenn die Kanzlei angestellte Juristen als Rechtsanwälte und nicht als Assessoren auftreten lassen wolle, müssten diese eine Berufshaftpflichtversicherung abschließen. Auch deshalb liege die Übernahme der Versicherungsbeiträge im überwiegenden Eigeninteresse der Kanzlei. Eine Gruppenversicherung für die Kanzlei als solche sei nicht möglich.

Die Übernahme von Beiträgen zu Vermögensschadens- Haftpflichtversicherungen für Führungskräfte eines Unternehmens (sog. Directors- & Officers-Versicherungen) werde auch nicht als Lohnzahlung behandelt.

Im Grunde sei die Übernahme der Versicherungsbeiträge durch den Arbeitgeber mit dem Zur-Verfügung-Stellen von Arbeitsmitteln zu vergleichen. Es handle sich dabei nicht um Werbungskostenersatz.

Die Kläger beantragen, die Einkommensteuerbescheide 1998 und 1999, jeweils vom 22.08.2001, und den Einkommensteuerbescheid 2000 vom 22.07.2002 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 15.04.2003 dahingehend zu ändern, dass die Beiträge zur Berufshaftpflichtversicherung i.H.v. jeweils 2.970 DM für die Jahre 1998 und 1999 bzw. i.H.v. 2.608 DM für das Jahr 2000 nicht als Arbeitslohn bei den Einkünften der Klägerin aus nichtselbständiger Arbeit und damit auch nicht als Werbungskosten anzusetzen sind.

Das Finanzamt beantragt, die Klage abzuweisen.

Es bezieht sich dazu im Wesentlichen auf die Ausführungen in der Einspruchsentscheidung:

Die Übernahme der Versicherungsbeiträge durch den Arbeitgeber führe beim Arbeitnehmer zu Arbeitslohn. Es handle sich dabei um eine Bereicherung des Arbeitnehmers, die ihre Ursache allein im Arbeitsverhältnis habe. Versicherungspflichtig und anspruchsberechtigt sei allein der jeweilige Rechtsanwalt. Dass durch den Abschluss der Berufshaftpflichtversicherung auch das Haftungsrisiko der übrigen Sozien und des Kanzleiinhabers vermindert werde, genüge nicht, um ein ganz überwiegendes eigenbetriebliches Interesse des Arbeitgebers an der Versicherung des Arbeitnehmers zu begründen.

Beim Arbeitnehmer seien die Beiträge Werbungskosten. Der Ersatz von Werbungskosten durch den Arbeitgeber führe zu steuerbarem und steuerpflichtigem Arbeitslohn (BFH Urteil vom 27.03.1992 VI R 145/89, BStBl II 1992 S. 837).

Weiter führt das Finanzamt aus, die individuelle Berufshaftpflichtversicherung der Klägerin sei nicht zu vergleichen mit der sog. Directors- & Officers-Versicherung, bei der das Management als Ganzes versichert sei, die Ansprüche aus der Versicherung dem Unternehmen zustünden und die Prämienkalkulation nicht auf individuellen Merkmalen des Versicherten beruhe, sondern auf den Betriebsdaten des Unternehmens (Umsatz und Bilanzsumme). Personelle Veränderungen beeinflussten - anders als von den Klägern hinsichtlich der Berufshaftpflichtversicherung für Rechtsanwälte vorgetragen - die Prämienhöhe auch dann nicht, wenn sich die Zahl der Versicherten ändere.

Aus dem Versicherungsschein ergibt sich, dass Versicherungsnehmer und Berechtigter der Berufshaftpflichtversicherung die Klägerin selbst ist. Auf den Versicherungsschein und die Allgemeinen Versicherungsbedingungen wird Bezug genommen. (AVB-A, HV 34/00)

Gründe

Die Klage ist unbegründet.

Die Übernahme der Beiträge zur Berufshaftpflichtversicherung einer angestellten Rechtsanwältin durch den Arbeitgeber ist als Ersatz von Werbungskosten steuerbarer und steuerpflichtiger Arbeitslohn.

Arbeitslohn sind nach § 2 Abs. 1 Lohnsteuerdurchführungsverordnung (LStDV) alle Einnahmen, die dem Arbeitnehmer aus dem Dienstverhältnis zufließen. Auf die Bezeichnung oder die Form der Einnahmen kommt es nicht an. Der Arbeitnehmer ist bereichert, wenn sich sein Vermögen - wirtschaftlich betrachtet - vermehrt hat (vgl. dazu Eisgruber in: Kirchhof EStG, 5. Aufl., § 19 Rn. 110, 112 mit Rechtsprechungsnachweisen). Ein Veranlassungszusammenhang zwischen der Leistung des Arbeitgebers und dem Arbeitsverhältnis wird regelmäßig vermutet. Die Vermutung ist widerlegbar, wenn der Arbeitnehmer nachweist, dass die Leistungen aus einem ganz überwiegend eigenbetrieblichen Interesse des Arbeitgebers gewährt werden. Das ist nur dann der Fall, wenn das Interesse des Arbeitnehmers an diesem Vorteil demgegenüber völlig in den Hintergrund tritt (BFH BStBl II 1990 S. 472).

Der Ersatz von Werbungskosten des Arbeitnehmers durch den Arbeitgeber ist immer steuerbarer Arbeitslohn, der lediglich in den von § 3 EStG genannten Fällen steuerfrei bleibt. Werbungskosten sind nach § 9 EStG Aufwendungen zur Erwerbung, Sicherung und Erhaltung der Einnahmen.

Übertragen auf den Streitfall bedeutet dies:

A. Beiträge eines Rechtsanwalts für seine Berufshaftpflichtversicherung sind Werbungskosten bzw. Betriebsausgaben.

Gem. § 4 Abs. 1 BRAO ist die Zulassung zur Rechtsanwaltschaft Voraussetzung für die Ausübung des Berufs. Die Berufshaftpflichtversicherung ist notwendige Voraussetzung für die Zulassung und damit für die Tätigkeit als Rechtsanwalt. Nach § 51 Abs. 1 BRAO ist der Rechtsanwalt verpflichtet, zur Deckung der sich aus seiner Berufstätigkeit ergebenden Haftpflichtgefahren für Vermögensschäden eine Berufshaftpflichtversicherung abzuschließen und während der Dauer seiner Zulassung aufrechtzuerhalten. Nach § 14 Abs. 2 Nr. 9 BRAO ist die Zulassung zu widerrufen, wenn der Rechtsanwalt die vorgeschriebene Berufshaftpflichtversicherung nicht unterhält.

B. Die Übernahme dieser Beiträge durch den Arbeitgeber der Klägerin im Wege des abgekürzten Zahlungsweges ist Arbeitslohn. Für die Zahlungen ist kein anderer Grund ersichtlich als das Arbeitsverhältnis.

Die Klägerin konnte nicht nachweisen, dass dieser Veranlassungszusammenhang durch ein ganz überwiegendes eigenbetriebliches Interesse des Arbeitgebers durchbrochen worden wäre. Zwar hat auch der Arbeitgeber eines angestellten Rechtsanwalts ein Interesse daran, dass dieser eine Berufshaftpflichtversicherung abschließt, damit er als Rechtsanwalt zugelassen werden und auftreten kann. Er hat auch ein Interesse daran, dass die Berufshaftpflichtversicherung des Arbeitnehmers für Vermögensschäden einsteht, die dieser bei Ausübung seiner anwaltlichen Tätigkeit verursacht. Jedoch ist die arbeitsrechtliche Haftung des Arbeitgebers im Außenverhältnis unabhängig von einer Versicherung des Arbeitnehmers. Er ist zur Haftungsfreistellung des Arbeitnehmers auch im Innenverhältnis verpflichtet, solange dieser sich nicht vorsätzlich oder grob fahrlässig verhalten hat. Die Versicherung des Arbeitnehmers erleichtert dem Arbeitgeber möglicherweise den Regress. Sie schützt auch die mithaftenden "Briefkopfanwälte" vor einer Inanspruchnahme durch den Geschädigten (§ 12 Abs. 2 der Allgemeinen Versicherungsbedingungen). In erster Linie schützt sie jedoch den Versicherten selbst. Sein Eigeninteresse an der Versicherung wiegt mindestens so schwer wie das des Arbeitgebers.

Das gilt auch dann, wenn zur Abdeckung des Haftungsrisikos des Anwalts allein aus "seinen Streitwerten" (ohne das Haftungsrisiko aufgrund der "Briefkopfhaftung" in der Sozietät) eine niedrigere als die vereinbarte Versicherungssumme ausreichend wäre. Ist eine höhere als die gesetzliche Mindestversicherungssumme vereinbart, erhöht sich auch die Höchstleistung des Versicherers, § 3 Nr. 3 AVB. Die Versicherungssumme stellt den Höchstbetrag der dem Versicherer im Schadensfall obliegenden Leistung dar, § 3 Nr. 2 AVB. - Aufgrund der "Briefkopfhaftung" hat jeder "Briefkopfanwalt" zudem ein eigenes Interesse an einer am Haftungsrisiko der Kanzlei ausgerichteten, ausreichend hohen Versicherungssumme.

So schreibt auch Stache in: Bordewin/Brandt Rn. 759a zu § 19 EStG unter dem Stichwort Beiträge zu Directors & Officers-Versicherungen: "Ein überwiegend eigenbetriebliches Interesse des ArbG ist hingegen zu verneinen, wenn Risiken versichert werden, die üblicherweise durch individuelle Berufshaftpflichtversicherung abgedeckt werden. In diesem Fall sind die Beiträge als Arbeitslohn zu versteuern. In gleicher Höhe liegen beim ArbN jedoch WK vor, auf die der ArbN-Pauschbetrag anzurechnen ist."

Von einer weiteren Darstellung der Entscheidungsgründe wird abgesehen. Das Gericht folgt - insbesondere zur mangelnden Vergleichbarkeit der Anwaltshaftpflichtversicherung mit den Directors- & Officers-Versicherungen insoweit der zutreffenden Begründung der Einspruchsentscheidung, § 105 Abs. 5 FGO.

Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.

Anmerkung

Revision eingelegt (BFH VI R 64/06)