Leitsatz

Hat eine Personengesellschaft zunächst Einkünfte aus Gewerbebetrieb, danach Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung erzielt, so ist das FA durch § 4 Abs. 2 BpO(St) 1978 nicht gehindert, eine Betriebsprüfung für die letzten drei Besteuerungszeiträume anzuordnen, für die noch gewerbliche Einkünfte erklärt wurden; daß die Gesellschaft für spätere Jahre Erklärungen über die Erzielung von Einkünften aus Vermietung und Verpachtung abgegeben hat, steht dem nicht entgegen.

Leitsatz

AO 1977 § 193 Abs. 1; BpO(St) 1978 § 4 Abs. 2.

Tatbestand

Die Kläger und Revisionskläger (Kläger) haben sich im Jahre 1979 zu einer BGB-Gesellschaft zusammengeschlossen und in den Jahren 1979 bis 1981 ein Wohn- und Geschäftshaus errichtet. Aus diesem Gebäude haben sie 10 Eigentumswohnungen veräußert, andere Wohnungen und drei gewerbliche Objekte jedoch zurückbehalten und auf Dauer vermietet. Für 1979 haben die Kläger Einkünfte aus Gewerbebetrieb, für 1980 und 1981 Einkünfte aus Gewerbebetrieb sowie aus Vermietung und Verpachtung erklärt. Ab 1982 haben sie ausschließlich Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung erklärt.

Im November 1985 ordnete der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt - FA -) gemäß § 193 Abs. 1 der Abgabenordnung (AO 1977) eine Außenprüfung bei der BGB-Gesellschaft für 1979 bis 1981 an; die Prüfung sollte sich auf die gesonderte Feststellung der Einkünfte aus Gewerbebetrieb, die Gewerbe- und Umsatzsteuer sowie die Einheitswerte des Betriebsvermögens erstrecken. Gleichzeitig erging eine Prüfungsanordnung gegen die aus den Klägern bestehende "Hausgemeinschaft" hinsichtlich der Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung sowie der Umsatzsteuer für die Jahre 1982 bis 1984. Diese Anordnung war auf § 193 Abs. 2 Nr. 2 AO 1977 gestützt.

Die Kläger haben nur die erste Prüfungsanordnung hinsichtlich der Jahre 1979 bis 1981 angefochten. Die Klage blieb jedoch erfolglos.

Gründe

Die Revision ist unbegründet.

Das FA konnte gegenüber der BGB-Gesellschaft eine Prüfungsanordnung für die Jahre 1979 bis 1981 erlassen.

Nach § 193 Abs. 1 AO 1977 ist eine Außenprüfung ohne weitere Voraussetzungen zulässig bei Steuerpflichtigen, die einen gewerblichen Betrieb unterhalten. Diese Voraussetzung war im Streitfall gegeben, weil die BGB-Gesellschaft auch nach der Darstellung der Kläger im fraglichen Zeitraum Einkünfte aus Gewerbebetrieb erzielt hat.

Für welchen Zeitraum die Prüfung angeordnet wird, steht im Ermessen des FA. Die Finanzverwaltung hat ihr Ermessen durch die Betriebsprüfungsordnung (Steuer) - BpO(St) - vom 27. April 1978 (BStBl I 1978, 195) in der Weise gebunden, daß der Prüfungszeitraum bei anderen als Großbetrieben nicht über die letzten drei Besteuerungszeiträume zurückreichen soll, für die vor Bekanntgabe der Prüfungsanordnung Steuererklärungen für die Ertragsteuern abgegeben wurden - § 4 Abs. 2 Satz 1 BpO(St) -. Eine Erweiterung des Prüfungszeitraums ist nur unter besonderen Voraussetzungen vorgesehen worden. Eines Rückgriffs auf diese Ausnahmebestimmungen bedarf es im Streitfall jedoch nicht, da die Kläger nur in den Jahren 1979 bis 1981 in der Form der BGB-Gesellschaft einen Betrieb unterhalten haben. Nur auf diesen Zeitraum bezieht sich auch die auf § 193 Abs. 1 AO 1977 gestützte Prüfungsanordnung.

Ihr steht nicht entgegen, daß die Kläger inzwischen auch Feststellungserklärungen für die Jahre 1982 bis 1984 abgegeben haben. In diesen Erklärungen werden ausschließlich Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung und nicht mehr aus Gewerbebetrieb angegeben. Die Einschränkung des § 4 Abs. 2 Satz 1 BpO(St) gilt jedoch nur für den Fall, daß sich die zuletzt abgegebenen Steuererklärungen noch auf den zu prüfenden Gewerbebetrieb beziehen. Das ergibt sich daraus, daß der Prüfungszeitraum mit dem Steuererklärungszeitraum gleichgesetzt wird. Die Beschränkung gilt also nicht für den Fall, daß ein Steuerpflichtiger den Betrieb eingestellt und in den späteren Steuererklärungen nichtbetriebliche Einkünfte angegeben hat (Urteil des Bundesfinanzhofs - BFH - vom 20. Juni 1984 I R 111/80, BFHE 142, 1, BStBl II 1984, 815). Zwar können auch derartige Einkünfte unter der Voraussetzung des § 193 Abs. 2 Nr. 2 AO 1977 einer Außenprüfung unterzogen werden. § 4 Abs. 2 BpO(St) bezieht sich jedoch nur auf die Betriebsprüfung nach § 193 Abs. 1 AO 1977, die nur für die Zeit vor der Betriebseinstellung stattfinden kann. Im Streitfall folgt hieraus, daß bei Anwendung von § 4 Abs. 2 BpO(St) der Zeitraum außer Betracht zu lassen ist, in dem die BGB-Gesellschaft zuletzt Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung erwirtschaftet hat. Die Kläger können nicht anders stehen, als hätten sie die Gesellschaft nach Beendigung der gewerblichen Tätigkeit liquidiert und sich der Vermietung und Verpachtung fortan als Bruchteilsgesellschaft oder in der Form einer neugegründeten BGB-Gesellschaft gewidmet. Wie das FA bei der liquidierten Gesellschaft eine Betriebsprüfung für die letzten drei Jahre, für die Steuererklärungen abgegeben wurden, durchführen könnte, so kann dies auch im Streitfall für die Zeit geschehen, in der die BGB-Gesellschaft noch einen Gewerbebetrieb unterhielt.

Der I. Senat hat im Urteil in BFHE 142, 1, BStBl II 1984, 815 angenommen, daß die Festlegung des Prüfungszeitraums im Sonderfall der Einstellung des Betriebes näher begründet werden müsse. Dem ist im Streitfall genügt. In der Beschwerdeentscheidung der Oberfinanzdirektion wird darauf hingewiesen, daß der Gewerbebetrieb der BGB-Gesellschaft nur in der Zeit von 1979 bis 1981 bestanden habe und das FA entsprechend § 4 Abs. 2 Satz 1 BpO(St) diesen Zeitraum zur Prüfung habe heranziehen wollen. Damit ist der der Prüfungsanordnung anhaftende Begründungsmangel geheilt worden (vgl. BFH-Urteil vom 10. Februar 1983 IV R 104/79, BFHE 137, 404, BStBl II 1983, 286).