Leitsatz

Ein Rechtsanwalt ist nach dreijähriger praktischer Berufstätigkeit in der Regel zur Prüfung als Steuerberater zuzulassen.

StBerG § 36 Abs. 1 Nr. 1.

Vorinstanz

FG Rheinland-Pfalz

Tatbestand

I.

Zwischen den Beteiligten ist streitig, ob der Kläger und Revisionskläger (Kläger) die in § 36 Abs. 1 Nr. 1 des Steuerberatungsgesetzes (StBerG) für die Zulassung zur Prüfung als Steuerberater u.a. genannte Vorbildungsvoraussetzung einer dreijährigen hauptberuflichen Tätigkeit auf dem Gebiet des Steuerwesens erfüllt. Der Kläger leistete nach Abschluß des ersten juristischen Staatsexamens in der Zeit vom 15. Dezember 1981 bis 30. April 1982 ein Praktikum bei einem Steuerberater. Nach Ableistung des juristischen Vorbereitungsdienstes und Ablegung des zweiten juristischen Staatsexamens war er vom 1. April 1985 bis 20. November 1985 als freier Mitarbeiter eines Steuerberaters nach dem vorgelegten Zeugnis hauptberuflich auf dem Gebiet des Steuerwesens tätig. Seit dem 5. Dezember 1985 ist der Kläger als Rechtsanwalt zugelassen und selbständig tätig.

Am 27. April 1988 beantragte der Kläger die Zulassung zur Steuerberaterprüfung 1988. Der Beklagte und Revisionsbeklagte (Beklagter), das Ministerium der Finanzen, fordert ihn auf, den Umfang seiner Tätigkeit auf dem Gebiet des Steuerwesens im Verhältnis zu seiner Gesamttätigkeit - ggf. nach den Einnahmen - aufzuzeigen. Der Kläger vertrat die Ansicht, einer solchen Differenzierung bedürfe es bei seiner hauptberuflichen Tätigkeit als Rechtsanwalt, die auch die Hilfeleistung in Steuersachen umfasse, nicht. Der Zulassungsausschuß beim Beklagten lehnte daraufhin seine Zulassung zur Prüfung mit der Begründung ab, daß der Kläger für die Zeit ab 5. Dezember 1985 nicht den Nachweis einer hauptberuflichen praktischen Tätigkeit auf dem Gebiet des Steuerwesens erbracht habe.

Die Klage des Klägers, mit der dieser beantragte, den Beklagten unter Aufhebung der Verwaltungsentscheidung zu verpflichten, ihn zur Steuerberaterprüfung 1988 zuzulassen, blieb erfolglos.

Mit der Revision beantragt der Kläger, unter Aufhebung des Urteils des FG und der angefochtenen Verwaltungsentscheidung festzustellen, daß seine Nichtzulassung zur Steuerberaterprüfung 1988 rechtswidrig war.

Der Beklagte beantragt, die Revision zurückzuweisen.

Gründe

II.

Die Revision ist zulässig und begründet.

1. Da die Steuerberaterprüfung 1988 bereits durchgeführt worden ist, konnte der Kläger gemäß § 100 Abs. 1 Satz 4 der Finanzgerichtsordnung (FGO) im Revisionsverfahren von der Verpflichtungsklage zur Fortsetzungsfeststellungsklage übergehen (vgl. Urteil des Senats vom 23. März 1976 VII R 106/73, BFHE 118, 503, BStBl II 1976, 459; Gräber/von Groll, Finanzgerichtsordnung, 2. Aufl., § 100 Rdnr. 37, 41). Das nach § 100 Abs. 1 Satz 4 FGO erforderliche Feststellungsinteresse ist stets zu bejahen, wenn es um die Ablehnung der Zulassung zur Steuerberaterprüfung geht (BFHE 118, 503, BStBl II 1976, 459).

2. Die Ablehnung der Zulassung des Klägers zur Steuerberaterprüfung 1988 war rechtswidrig, weil der Kläger zum Zeitpunkt des Beginns dieser Prüfung (Oktober 1988) die Zulassungsvoraussetzungen des § 36 Abs. 1 Nr. 1 StBerG erfüllte (vgl. § 6 Abs. 2 DVStB). Er hat ein rechtswissenschaftliches Hochschulstudium abgeschlossen und war zu diesem Zeitpunkt länger als drei Jahre auf dem Gebiet des Steuerwesens hauptberuflich praktisch tätig gewesen. Zu der erforderlichen berufspraktischen Tätigkeit auf dem Gebiet des Steuerwesens zählt neben der insoweit zwischen den Beteiligten nicht streitigen Beschäftigung des Klägers als freier Mitarbeiter in einem Steuerberaterbüro (1. April bis 20. November 1985) auch dessen seit dem 5. Dezember 1985 ausgeübte selbständige Tätigkeit als Rechtsanwalt.

a) Der erkennende Senat hat in ständiger Rechtsprechung die hier allein streitige Zulassungsvoraussetzung einer Tätigkeit auf dem Gebiet des Steuerwesens im Hinblick auf die nach Art. 12 Abs. 1 GG gewährleistete Freiheit der Berufswahl weit ausgelegt (Urteile vom 17. Oktober 1978 VII R 30/78, BFHE 126, 107, BStBl II 1979, 27, 29, und vom 16. Dezember 1980 VII R 52/80, BFHE 132,177, BStBl II 1981, 226, 227 mit weiteren Nachweisen). Der Begriff "Steuerwesen" ist danach nicht beschränkt auf das Steuerrecht und auf die Steuersachen i.S. der §§ 1 ff. StBerG, d.h., die steuerlichen Angelegenheiten des Steuerpflichtigen. Er umfaßt vielmehr alles, was mit Steuern zusammenhängt, insbesondere auch die Randgebiete des Steuerrechts, die für die Steuerberaterprüfung in Betracht kommen (z.B. Betriebswirtschaft, Volkswirtschaft, Wirtschaftsrecht, Berufsrecht gemäß § 12 Nr. 3 DVStB), also auch Tätigkeiten, die nur mittelbar das Steuerrecht betreffen (vgl. Urteile des Senats vom 22. Februar 1978 VIII R 86/77, BFHE 124, 474, BStBl II 1978, 393, 394 und BFHE 126, 107, BStBl II 1979, 27, 29). Eine hauptberufliche praktische Tätigkeit auf dem Gebiet des Steuerwesens i.S. des § 36 Abs. 1 Nr. 1 StBerG ist mithin auch dann gegeben, wenn das hauptberufliche Aufgabengebiet des Bewerbers zwar außerhalb des Steuerrechts liegt, jedoch mit diesem zusammenhängt und daher regelmäßig auch die Befassung mit Steuerfragen erfordert (BFHE 126, 107, BStBl II 1979, 27; Foerster, Die Zulassung zur Steuerberaterprüfung, Der Betrieb - DB - Beilage Nr. 11/84, S. 3, 4). In Anwendung der vorstehenden Rechtsgrundsätze hat der Senat z.B. die folgenden Berufstätigkeiten von Bewerbern als hauptberufliche Tätigkeit auf dem Gebiet des Steuerwesens anerkannt: Buchhalter in der Finanzkasse (Urteil vom 9. Februar 1965 VII 184/64, Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung - HFR - 1966, 89), Buchhalter bei einer Bank (Urteil vom 27. Juli 1966 VII 48/64, BFHE 86, 460, BStBl III 1966, 569), Verbandsprüfer im Genossenschaftswesen (Urteil vom 12. November 1974 VII R 112/73, BFHE 114,310, BStBl II 1975, 313), Korrektur und Überarbeitung von Klausuren bei einem Repetitor für Steuerrecht (BFHE 124, 474, BStBl II 1978, 393), Tätigkeit eines Diplomkaufmanns im Rechnungswesen einer GmbH (BFHE 126, 107, BStBl II 1979, 27), zuletzt: Tätigkeit als Justitiar und Referent in der Steuerabteilung einer Oberfinanzdirektion - OFD - (Urteil vom 24. Januar 1989 VII R 79/88, BFHE 156, 328, BStBl II 1989, 337). Das FG ist von diesen Rechtsgrundsätzen ausgegangen; es hat aus ihnen aber unzutreffende Schlußfolgerungen gezogen. Auch die Berufstätigkeit des Klägers als Rechtsanwalt liegt auf dem Gebiet des Steuerwesens.

b) Nach dem Vorbringen des Klägers ist dieser im wesentlichen auf den Gebieten des bürgerlichen Rechts, des Handels- und Gesellschaftsrechts, des Verwaltungsrechts und des Arbeitsrechts und in geringerem Umfang in den Bereichen des Strafrechts und der Steuerberatung tätig. Der Senat kann diese Tätigkeitsbeschreibung seiner Entscheidung zugrunde legen, da sie vom Beklagten nicht bestritten wird und sie einer üblichen ("normalen") Anwaltstätigkeit entspricht, von der auch das FG bei seiner Entscheidung ausgegangen ist. Bei den Rechtsgebieten des bürgerlichen Rechts, insbesondere Schuldrecht und Sachenrecht, sowie des Handels- und Gesellschaftsrechts, auf die ein wesentlicher Teil der Berufstätigkeit des Klägers entfällt, handelt es sich gemäß § 12 Nr. 3 DVStB um Prüfungsgebiete der Steuerberaterprüfung, die der Berufsbewerber jedenfalls in den Grundzügen beherrschen muß. Der Kläger wird insoweit als Rechtsanwalt nach der vorgenannten Rechtsprechung des Senats auf Randgebieten des Steuerrechts tätig, die von dem Begriff des Steuerwesens in § 36 Abs. 1 Nr. 1 StBerG umfaßt werden.

In seinem Urteil in BFHE 156, 328, BStBl II 1989, 337 hat der Senat auch die eigenverantwortliche Bearbeitung von Arbeitsgerichts- und Verwaltungsprozeßsachen durch einen Juristen im wesentlichen als eine Tätigkeit angesehen, die mit den prüfungsrelevanten Randgebieten des Steuerrechts im Zusammenhang steht. Denn auch hier sind die im rechtswissenschaftlichen Studium erworbenen Kenntnisse des bürgerlichen Rechts und des Prozeßrechts praktisch anzuwenden, wobei die für Verwaltungsgerichtsprozesse maßgebliche Verfahrensordnung (Verwaltungsgerichtsordnung) weitgehend der FGO entspricht, die zu den Prüfungsgebieten der Steuerberaterprüfung gehört(§ 12 Nr. 2 DVStB). Selbst der Tätigkeit eines Rechtsanwalts auf dem Gebiet des Strafrechts kann ein Zusammenhang mit dem Steuerrecht und den beruflichen Aufgaben des Steuerberaters nicht abgesprochen werden. Denn zu den Aufgaben des Steuerberaters gehört auch die Hilfeleistung in Steuerstrafsachen und in Bußgeldsachen wegen einer Steuerordnungswidrigkeit (§ 33 Satz 2 StBerG). Hierzu bedarf es gewisser Kenntnisse auf dem Gebiet des Strafrechts, des Strafverfahrensrechts und des Rechts der Ordnungswidrigkeiten, die auch in anderen als steuerlichen Verfahren erworben werden können.

Der Senat sieht daher die gesamte Tätigkeit des Klägers als Rechtsanwalt als eine solche an, die mit dem Steuerrecht zusammenhängt, unabhängig davon, in welchem Umfang der Kläger - wie er behauptet - mit der Steuerberatung im eigentlichen Sinne befaßt ist. Die einheitliche Tätigkeit des Klägers als Rechtsanwalt kann nicht - wie das FG meint - in einen innerhalb und einen außerhalb des Gebiets des Steuerwesens liegenden Bereich aufgegliedert und dann nach der zeitlich überwiegenden Beanspruchung beurteilt werden (vgl. BFHE 156, 328, BStBl II 1989, 337).

Da demnach die hauptberuflich ausgeübte Anwaltstätigkeit des Klägers mit dem Steuerrecht im Zusammenhang steht, war dieser auch regelmäßig mit Steuerfragen befaßt. Wie der Senat in BFHE 126, 107, BStBl II 1979, 27, 30 entschieden hat, muß der Schwerpunkt der praktischen Tätigkeit nicht das Steuerrecht zum Gegenstand haben. Der insgesamt auf dem Gebiet des Steuerwesens tätige Bewerber braucht also - im Gegensatz zur Auffassung der Vorinstanz - nicht zeitlich überwiegend mit Steuerfragen oder steuerlich relevanten Fällen befaßt gewesen zu sein (vgl. FG-Hamburg, Urteil vom 26. April 1979 V 237/78, Entscheidungen der Finanzgerichte - EFG - 1979, 516; Foerster, a.a.O.). Eine regelmäßige Befassung mit Steuerfragen im Rahmen der praktischen Berufsausübung reicht vielmehr aus, wobei an diese keine inhaltlichen und qualitativen Mindestanforderungen gestellt werden. Das FG hat demnach zu Unrecht darauf abgestellt, daß bei der "normalen" Rechtsanwaltstätigkeit des Klägers nicht angenommen werden könne, daß er sich regelmäßig mit "wirklichen" Steuerfragen befassen müsse.

Der Senat geht mit der Revision davon aus, daß ein Rechtsanwalt, der im wesentlichen auf den Gebieten des bürgerlichen Rechts, des Handels- und Gesellschaftsrechts sowie des Arbeitsrechts tätig ist, ohne eine Klärung der Steuerfragen, die erfahrungsgemäß bei einem Großteil der Rechtsfälle anfallen, die ihm übertragenen Mandate nicht ordnungsgemäß bearbeiten kann. Der Beklagte hat das entsprechende Vorbringen der Revision nicht in Zweifel gezogen. Die Würdigung des Senats findet ihre Bestätigung in den Beispielsfällen, die der Kläger für seine regelmäßige Befassung mit Steuerfragen angeführt hat: Steuerfragen bei der Gestaltung von Gesellschaftsverträgen, Vorsteuerabzug des Geschädigten bei der Abwicklung von Verkehrsunfällen und sonstigen Schadensersatzansprüchen, Lohnsteuer bei der Geltendmachung von Arbeitslohnansprüchen, steuerliche Behandlung von Abfindungszahlungen bei Kündigungsschutzverfahren, Anwendung der Abgabenordnung in Erschließungsbeitrags- und Kommunalabgabensachen, Frage des Realsplitting bei Unterhaltsleistungen im Anschluß an Ehescheidungen, Steuerstrafverfahren. Der Senat hält diese Beispielsfälle für überzeugend und ausreichend um darzutun, daß der Kläger in seiner täglichen Anwaltspraxis regelmäßig steuerliche Überlegungen und Prüfungen anzustellen hat, so daß es auf den Umfang der steuerberatenden Tätigkeit im eigentlichen Sinne nicht ankommt.

Der Kläger hat demnach die Vorbildungsvoraussetzungen des § 36 Abs. 1 Nr. 1 StBerG erfüllt.

3. Der Senat verkennt nicht, daß nach der vorstehenden Gesetzesauslegung ein Rechtsanwalt, der seinen Beruf drei Jahre lang ausgeübt hat, in der Regel zur Prüfung als Steuerberater zugelassen werden muß. Er hält dieses Ergebnis insbesondere im Hinblick auf die oben angeführten Fälle, in denen Tätigkeiten im Bereich der Buchführung als solche auf dem Gebiet des Steuerwesens anerkannt worden sind, für sachgerecht. Hierbei ist - wie die Revision zu Recht ausführt - auch zu berücksichtigen, daß jeder Rechtsanwalt kraft Gesetzes zu unbeschränkter Hilfeleistung in Steuersachen befugt ist (§ 3 Nr. 2 StBerG), der Gesetzgeber also davon ausgeht, daß er in der Lage ist, die in § 33 StBerG beschriebenen Aufgaben eines Steuerberaters wahrzunehmen.

Eine Auslegung des § 36 Abs. 1 Nr. 1 StBerG, die die Berufstätigkeit eines Rechtsanwalts - abgesehen von speziellen Tätigkeiten, bei denen eine Befassung mit Steuerfragen nicht in Betracht kommt - nicht als eine solche auf dem Gebiet des Steuerwesens anerkennen würde, wäre im Hinblick auf die nach Art. 12 Abs. 1 GG gewährleistete Freiheit der Berufswahl verfassungsrechtlich bedenklich, weil subjektive Zulassungsvoraussetzungen wie eine bestimmte Vorbildung zu dem angestrebten Zweck der ordnungsgemäßen Erfüllung der Berufstätigkeit nicht außer Verhältnis stehen dürfen (Urteil des Bundesverfassungsgerichts - BVerfG - vom 11. Juni 1958 1 BvR 596/56, BVerfGE 7, 377). Nach der Wertung des Gesetzgebers sind aber Rechtsanwälte generell in der Lage, ordnungsgemäß Hilfe in Steuersachen zu leisten.

Die weite Auslegung des Gesetzes erscheint auch deshalb unbedenklich, weil Rechtsanwälte, die über die Beratungsbefugnis des § 3 Nr. 2 StBerG hinaus die Berufsbezeichnung eines Steuerberaters erwerben wollen, die für diesen Beruf vorausgesetzten speziellen Kenntnisse auf dem Gebiet des Steuerrechts durch Ablegung einer Prüfung erst noch unter Beweis zu stellen haben. Hierdurch unterscheidet sich der Streitfall von der - prüfungsfreien - Verleihung der Bezeichnung "Fachanwalt für Steuerrecht", für die - wie der Beklagte zutreffend ausführt - allein die Berufstätigkeit als Rechtsanwalt nicht ausreicht, sondern eine dreijährige Tätigkeit auf dem Gebiet des Steuerrechts und steuerrechtliche Spezialkenntnisse vorausgesetzt werden (vgl. Gehre, Steuerberatungsgesetz, § 3 Rdnr. 4).