Leitsatz

1. Aufwendungen des Arbeitgebers bei Betriebsveranstaltungen erlangen beim Überschreiten eines Höchstbetrages von 150 DM je teilnehmenden Arbeitnehmer ein derartiges Eigengewicht, daß sie in vollem Umfang als steuerpflichtiger Arbeitslohn zu werten sind. In die Berechnung sind die Kosten für den äußeren Rahmen solcher Veranstaltungen einzubeziehen. Bei Arbeitnehmern, die Angehörige und Gäste mitbringen, sind die auf diese anteilig entfallenden Kosten mit anzusetzen (Änderung der Rechtsprechung).

2. Die Anwendung dieser Grundsätze setzt voraus, daß Betriebsveranstaltungen nicht länger als einen Tag dauern und nicht öfter als zweimal im Jahr durchgeführt werden (Bestätigung der Rechtsprechung).

EStG § 19, § 40 Abs. 2; LStR 1981/1984 Abschn. 20; LStR 1990 Abschn. 72.

Vorinstanz

Hessisches FG (EFG 1990, 176)

Tatbestand

Die Kläger und Revisionskläger (Kläger), die sich als Rechtsanwälte zu einer Anwaltsgemeinschaft mit 60 Arbeitnehmern zusammengeschlossen haben, führten u. a. in den Jahren 1983, 1985 und 1986 mit ihren Arbeitnehmern, deren Angehörigen und Gästen jährlich einen Betriebsausflug durch und veranstalteten in jedem Jahr eine Weihnachtsfeier. Nach den Feststellungen einer Lohnsteuer-Außenprüfung betrugen die Gesamtaufwendungen einschließlich Fahrtkosten und abzüglich der Aufwendungen für den äußeren Rahmen (Abschn. 20 Abs. 1 Satz 6 der Lohnsteuer-Richtlinien - LStR - 1984) je Teilnehmer bei den Betriebsausflügen in 1983 196 DM, in 1985 156 DM und in 1986 184 DM und bei den Weihnachtsfeiern in 1983 151 DM, in 1985 166 DM und in 1986 178 DM. Die Betriebsausflüge waren jeweils eintägig. Die Kosten der Weihnachtsfeiern entstanden zum großen Teil durch die Bewirtung beim Abendessen in Gaststätten.

Für 1983 unterwarfen die Kläger die Aufwendungen für den Betriebsausflug pauschal mit 10 v. H. und die Ausgaben für die Weihnachtsfeier nach § 40 Abs. 2 Satz 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG) pauschal mit 25 v. H. der Lohnsteuer. Für die Jahre 1985 und 1986 hielten sie die Aufwendungen für die Betriebsausflüge und Weihnachtsfeiern für nicht lohnsteuerpflichtig.

Aufgrund des Ergebnisses der Lohnsteuer-Außenprüfung erließ der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt - FA -) am 26. August 1987 gegen die Kläger einen Lohnsteuer-Pauschalierungsbescheid, in dem das FA Lohnsteuer pauschal mit 25 v. H. nach § 40 Abs. 2 Satz 1 EStG nacherhob wegen der Aufwendungen für die Betriebsausflüge in 1983 (abzüglich bereits geleisteter Lohnsteuer in Höhe von 10 v. H.), in 1985 und in 1986 sowie für die Ausgaben anläßlich der Weihnachtsfeiern in 1985 und 1986.

Das Finanzgericht (FG) wies die Klage im wesentlichen als unbegründet ab. Es führte in der in den Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 1990, 176 veröffentlichten Entscheidung u. a. aus:

Aufwendungen des Arbeitgebers für Betriebsveranstaltungen seien entsprechend der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs - BFH - (Urteil vom 22. März 1985 VI R 170/82, BFHE 143, 544, BStBl II 1985, 529, 531) steuerpflichtiger Arbeitslohn, wenn der übliche Rahmen von Aufwendungen bei einem solchen Anlaß durch Häufigkeit, Dauer oder besondere Ausgestaltung überschritten wird. Im Streitfall sei der Aufwand bei den Betriebsveranstaltungen wegen der Höhe der Kosten als unüblich und daher als Arbeitslohn zu werten.

Anhaltspunkte für die übliche Höhe von Aufwendungen für Betriebsveranstaltungen ergäben sich aus Abschn. 20 Abs. 1 Satz 2 LStR 1981/1984. Dort nenne die Verwaltung aufgrund eigener Erfahrung einen Betrag von 50 DM. Dieser Betrag sei allerdings nicht als allgemein gültige Höchstgrenze zu verstehen. Es sei zu prüfen, ob die Mehraufwendungen durch die Besonderheit des veranstaltenden Betriebes veranlaßt worden seien und sich im Hinblick auf die Branche, auf das Niveau und auf den Standard des Betriebs nach allgemeiner Auffassung noch als üblich darstellten.

Nach Kenntnis des Senats würden von der Finanzverwaltung bei eintägigen Betriebsausflügen Aufwendungen bis zu 150 DM pro Arbeitnehmer als angemessen und üblich angesehen. Dem Senat erscheine ein Betrag in dieser Höhe als nicht überzogen.

Im Streitfall hätten jedoch die Aufwendungen der Kläger für die Betriebsveranstaltungen mehr als 150 DM pro Arbeitnehmer betragen und seien daher der Lohnsteuer zu unterwerfen. Auch wenn man die gehobene gesellschaftliche Stellung der Kläger als Rechtsanwälte berücksichtige, könne ein derartiges Überschreiten des in Abschn. 20 Abs. 1 Satz 2 LStR 1984 als üblich genannten Betrages von 50 DM nicht mehr als üblich gewertet werden.

Das gelte ebenfalls für die Aufwendungen der Kläger anläßlich der Weihnachtsfeiern, bei denen ein Betrag von mehr als 100 DM je Arbeitnehmer nicht als üblich angesehen werden könne.

Gegen das Urteil legten die Kläger Revision ein. Sie bringen u. a. vor:

Die Vorentscheidung widerspreche dem BFH-Urteil vom 22. März 1985 VI R 82/83 (BFHE 143, 550, BStBl II 1985, 532, Abschn. 1 b, cc der Entscheidungsgründe). Dort habe der BFH ausgeführt, es lasse sich für übliche Aufwendungen bei Betriebsveranstaltungen keine bezifferbare Obergrenze je Arbeitnehmer feststellen.

Die Vorentscheidung stehe auch im Gegensatz zu Entscheidungen anderer FG. So habe z. B. das FG Hamburg im Urteil vom 4. April 1989 VII 50/86 (Leitsatz in EFG 1989, 636) für das Jahr 1985 einen Betrag bis zu 163 DM je Teilnehmer, das FG Köln in einem nicht veröffentlichten Urteil vom 16. März 1989 5 K 4764/88 Bewirtungskosten bei einem Weihnachtsessen in Höhe von 270 DM bzw. 295 DM pro Arbeitnehmer in den Jahren 1985 und 1986 nicht als unüblich angesehen.

Der BFH habe die Frage, an welchen Maßstäben die "Üblichkeit" bzw. "Kostspieligkeit eines Lokals" zu messen sei, noch nicht beantwortet. Die allgemeine Verkehrsansicht sei hierfür kein geeigneter Maßstab. Gehe man von der Verkehrsauffassung branchengleicher Arbeitgeber aus, blieben wesentliche Unterschiede unberücksichtigt, die sich auf die Kaufkraft auswirkten. Die Verhältnisse z. B. bei einer Anwaltspraxis mit nur einem Rechtsanwalt seien insoweit anders gelagert als bei einer Sozietät von Rechtsanwälten, Steuerberatern und Wirtschaftsprüfern. Zu nachvollziehbaren, überprüfbaren und befriedigenden Ergebnissen komme man nur, wenn man vorrangig auf die Verhältnisse des jeweiligen Betriebs abstelle. Nur so könne beurteilt werden, ob sich Gewohnheiten bezüglich Art und Höhe der Leistungen im Laufe der Zeit herausgebildet hätten und ob sich die Zuwendungen im Rahmen des üblichen Niveaus des Betriebes hielten (Kontinuität der Kostenentwicklung). Für das Abstellen auf die individuellen Betriebsverhältnisse sprächen auch Gründe der Praktikabilität. Sonst müsse das Gericht rechtssoziologische Gutachten zur Ermittlung der allgemeinen oder speziellen Verkehrsanschauung einholen.

Die Vorinstanz habe bei Beurteilung der Üblichkeit von Zuwendungen bei Betriebsveranstaltungen einen falschen Maßstab angewandt, indem sie von der nicht verifizierten "allgemeinen Verkehrsanschauung" ausgegangen sei. Bei Wertung der Weihnachtsfeiern hätte sie äußere Umstände wie die Häufigkeit und die Ausgestaltung der Veranstaltungen ihrer Entscheidung zugrunde legen müssen. Die FG Hamburg und Köln hätten in den erwähnten Urteilen zu Recht solche Gesichtspunkte, wie die durchschnittlichen Preise im gehobenen Bereich der gastronomischen Betriebe, die Anzahl der Gänge der Mahlzeiten, den Umfang der ausgeschenkten alkoholischen Getränke und die Kosten von Weihnachtsfeiern anderer Betriebe in der gleichen Gaststätte, in die Betrachtung einbezogen und auf weitere Umstände hingewiesen, wie z. B. auf sonstige Betriebsveranstaltungen in den Streitjahren, auf den Umfang der Belegschaft und auf die Umsatzsituation des Arbeitgebers.

Die Vorinstanz habe ihrer Pflicht zur erschöpfenden Aufklärung des Sachverhalts nicht genügt. Insbesondere fehlten auch Tatsachenfeststellungen zu den Besonderheiten des Betriebes, des dort bestehenden Niveaus, Standards und der gehobenen gesellschaftlichen Stellung der Mitarbeiter. Das Gericht hätte hierzu Erwägungen bezüglich des Personalbestandes, Umsatzes und Gewinns anstellen müssen.

Sie, die Kläger, hätten mehrmals Beweis dafür angeboten, daß es sich bei den bei Betriebsausflügen aufgesuchten Lokalitäten um "normale" Gastronomiebetriebe gehandelt habe und die Aufwendungen für die dort verzehrten Speisen nicht überdurchschnittlich hoch gewesen seien. Broschüren und Preisaufstellungen hätten dem Gericht vorgelegen, ebenso Beschreibungen hierzu im Restaurantführer "Michelin Deutschland". Das FG habe diese Umstände nicht gewürdigt.

Unzulässig wäre es, wenn der BFH einen für alle Betriebe einheitlichen Betrag als Freigrenze festsetzen würde, bei deren Überschreiten der gesamte Aufwand für eine Betriebsveranstaltung als Arbeitslohn zu werten sei. Mit der Einführung eines starren Betrages für eine Mehrzahl von Fällen würde der Richter seine eigene Gerechtigkeitsvorstellung an die Stelle derjenigen des Gesetzgebers setzen. Dies wäre nicht Rechtens. Der BFH dürfe anzuwendende Vorschriften nur auslegen und gesetzliche Lücken durch Analogie schließen. Es sei ihm verwehrt, von sich aus zahlenmäßige Grenzen zu bestimmen, die nicht aus einer gesetzlichen Regelung ableitbar seien. Das Gericht würde damit den Bereich einer zulässigen Gesetzesauslegung verlassen. Es läge eine materielle Typisierung vor, bei der unrechtmäßig ein fingierter Sachverhalt unter das Gesetz subsumiert würde. Die Aufgabe, eine abstrakte generelle Regelung dieser Art zu treffen, obliege allein dem Gesetzgeber.

Die Einführung einer Freigrenze verstieße gegen den Grundsatz der Tatbestandsmäßigkeit der Besteuerung; der Vorbehalt des Gesetzes wäre nicht gewahrt. Im übrigen würde auch der Gleichheitssatz des Art. 3 Abs. 1 des Grundgesetzes (GG) nicht beachtet, weil bei einer derartigen materiellen Typisierung die Verhältnisse des Einzelfalles unberücksichtigt blieben. Dies lasse sich auch nicht mit Praktikabilitätsgesichtspunkten rechtfertigen.

Die Kläger beantragen, die Vorentscheidung aufzuheben und den Lohnsteuerpauschalierungsbescheid des FA vom 26. August 1987 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 29. Juli 1988 aufzuheben.

Das FA beantragt, die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

Gründe

Die Revision führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Zurückverweisung der Sache an das FG.

I.

1. Zu den lohnsteuerpflichtigen Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit gehören nach § 19 Abs. 1 Nr. 1 EStG Gehälter, Löhne und andere Bezüge und Vorteile, die für eine Beschäftigung im öffentlichen oder privaten Dienst gewährt werden. Nach der Rechtsprechung werden Vorteile "für" eine Beschäftigung gewährt, wenn sie durch das individuelle Dienstverhältnis des Arbeitnehmers veranlaßt sind (vgl. BFH-Urteile vom 17. September 1982 VI R 75/79, BFHE 137, 13, BStBl II 1983, 39, und vom 20. Mai 1983 VI R 39/81, BFHE 138, 555, BStBl II 1983, 712). Dies ist der Fall, wenn der Vorteil nur mit Rücksicht auf das Dienstverhältnis eingeräumt wird (BFH-Urteil vom 10. Juni 1983 VI R 176/80, BFHE 138, 456, BStBl II 1983, 642) und wenn die Einnahme als Ertrag der nichtselbständigen Arbeit anzusehen ist, d. h. wenn sich die Aufwendungen des Arbeitgebers im weitesten Sinne als Gegenleistung für das Zurverfügungstellen der individuellen Arbeitskraft des Arbeitnehmers erweisen (BFH-Urteil vom 11. März 1988 VI R 106/84, BFHE 153, 324, BStBl II 1988, 726, und die dort erwähnte Rechtsprechung).

Arbeitslohn liegt hingegen nicht vor, wenn die Zuwendung im ganz überwiegend eigenbetrieblichen Interesse des Arbeitgebers getätigt wird (BFH-Urteile in BFHE 137, 13, BStBl II 1983, 39, und in BFHE 138, 555, BStBl II 1983, 712). Derartige Leistungen werden vom Arbeitgeber nicht mit dem Ziel der Entlohnung gewährt und vom Arbeitnehmer nicht als Frucht seiner Dienstleistung aufgefaßt (BFH-Urteil vom 21. Februar 1986 VI R 21/84, BFHE 146, 87, BStBl II 1986, 406).

2. Das FG hat sich zutreffend von der Rechtsprechung des BFH (vgl. insbesondere BFH-Urteil in BFHE 143, 544, BStBl II 1985, 529) leiten lassen, wonach Aufwendungen des Arbeitgebers aus Anlaß von Betriebsveranstaltungen im ganz überwiegend eigenbetrieblichen Interesse des Arbeitgebers liegen können und deshalb keinen steuerpflichtigen Arbeitslohn für die daran teilnehmenden Arbeitnehmer darstellen. Ein ganz überwiegend eigenbetriebliches Interesse ist zu bejahen, wenn der Arbeitgeber anläßlich von Betriebsveranstaltungen Aufwendungen tätigt, um den Kontakt der Arbeitnehmer untereinander und damit das Betriebsklima zu fördern. Voraussetzung hierfür ist nach der Rechtsprechung des Senats, daß die Betriebsveranstaltungen ihrer Art nach üblich, herkömmlich sind. Dies ist nicht der Fall, soweit sie mehr als zweimal im Jahr stattfinden (BFH-Urteil vom 18. März 1986 VI R 49/84, BFHE 146, 262, BStBl II 1986, 575) oder länger als einen Tag dauern (BFH-Urteile vom 13. Mai 1954 IV 197/53, BFHE 59, 45, BStBl III 1954, 225, und vom 6. Februar 1987 VI R 24/84, BFHE 149, 172, BStBl II 1987, 355).

An diesen Grundsätzen hält der Senat fest. Manche Betriebe führen zwar Betriebsveranstaltungen mehr als zweimal im Jahr oder länger als an einem Tag durch. Dies entspricht jedoch - jedenfalls zur Zeit - nicht allgemeinen Gewohnheiten und Gebräuchen. Gegenteiliges wurde auch bisher nicht behauptet.

3. Steuerpflichtiger Arbeitslohn liegt hingegen nach der Rechtsprechung des Senats vor, wenn der Arbeitgeber die Betriebsveranstaltung zum Anlaß nimmt, die Dienste der daran teilnehmenden Arbeitnehmer dadurch im besonderen Maße zu entlohnen, daß er bei dieser Gelegenheit Geschenke von bleibendem Wert gewährt, die mit der Kontaktförderung durch die Betriebsveranstaltung nichts zu tun haben (vgl. BFH-Urteile vom 20. Mai 1976 VI R 207/74, BFHE 119, 70, BStBl II 1976, 548, und in BFHE 143, 544, BStBl II 1985, 529).

II.

1. Im vorliegenden Rechtsstreit geht es um die Frage, ab wann die Höhe der Aufwendungen bei Betriebsveranstaltungen der Annahme entgegensteht, der Arbeitgeber handle aus weitaus überwiegendem eigenbetrieblichen Interesse. Hierzu besteht folgende Rechtslage:

a) Der Senat ist bisher davon ausgegangen, es liege beim Arbeitgeber kein weitaus überwiegendes eigenbetriebliches Interesse, sondern eine zum steuerpflichtigen Arbeitslohn führende Entlohnungsabsicht vor, wenn bei solchen Veranstaltungen der "übliche Rahmen von Aufwendungen" der Höhe nach überschritten wird, so insbesondere, wenn eine Bewirtung in einem besonders kostspieligen Lokal erfolgt oder der Arbeitgeber durch andere vergleichbare Aufwendungen zu erkennen gibt, daß mit der Veranstaltung über die Pflege zwischenmenschlicher Beziehungen hinaus jedem an der Betriebsveranstaltung teilnehmenden Arbeitnehmer in dieser Form ein zusätzliches Entgelt für seine Dienstleistungen zukommen soll. Wie der Senat im Urteil in BFHE 143, 544, BStBl II 1985, 529 betont hat, läßt sich für "übliche Zuwendungen" bei Betriebsveranstaltungen eine bezifferbare Obergrenze je Arbeitnehmer nicht festlegen. Auch behördliche Schätzungen seien nicht geeignet, bei im wesentlichen feststehenden Sachverhalten deren rechtliche Würdigung durch Einführung einer griffweise geschätzten Obergrenze zu ersetzen.

b) Die Finanzverwaltung ist dem gefolgt. Beträgt der Wert der Zuwendungen bei Betriebsveranstaltungen nicht mehr als 60 DM je Teilnehmer und Veranstaltung, so ist nach Abschn. 72 Abs. 4 der im Streitfall zwar nicht anwendbaren LStR 1990 deren "Üblichkeit" nicht weiter zu prüfen. Bei der Ermittlung des Gesamtbetrages sind entsprechend dem Urteil des Senats vom 7. Juli 1961 VI 176/60 S (BFHE 73, 485, BStBl III 1961, 443) die Aufwendungen für den äußeren Rahmen (z. B. für Räume, Musik, Kegelbahn, für künstlerische und artistische Darstellungen) nicht zu berücksichtigen, wohl aber nach dem BFH-Urteil vom 26. August 1966 VI 248/65 (BFHE 86, 783, BStBl III 1966, 659) die Übernahme von Fahrtkosten. Wird die Nichtbeanstandungsgrenze von 60 DM überschritten, so sollen im Einzelfall übliche Zuwendungen noch anzunehmen sein. Nähere Umstände, wann ein solcher Einzelfall vorliegt, sind den LStR 1990 nicht zu entnehmen.

c) Die FG sind der Rechtsprechung des BFH ebenfalls beigetreten. Zu der Frage, wann der Rahmen einer üblichen Zuwendung bei eintägigen Betriebsveranstaltungen überschritten wird, liegen allerdings unterschiedliche Entscheidungen vor.

Im Streitfall hat das FG - wie ausgeführt - Aufwendungen für einen eintägigen Betriebsausflug bis zu 150 DM "nicht als überzogen" und Ausgaben bei Weihnachtsfeiern bis zu 100 DM als "üblichen Rahmen" gewertet. Das FG Köln hat im Urteil vom 16. März 1989 V K 4764/88 (Revision beim Senat anhängig unter Az. VI R 71/89) für die Jahre 1985 und 1986 bei Bewirtungskosten anläßlich betrieblicher Weihnachtsessen in Höhe von 270 DM bis 295 DM je Arbeitnehmer die Annahme von steuerpflichtigem Arbeitslohn abgelehnt. Nach dem Urteil des FG Hamburg in EFG 1989, 636 sind Aufwendungen für eine betriebliche Weihnachtsfeier in einem gehobenen Restaurant in 1985 mit Ausgaben je Arbeitnehmer von 163 DM noch als übliche Zuwendungen und daher nicht als Arbeitslohn anzusehen.

Andererseits hat das FG Rheinland-Pfalz im Urteil vom 3. Mai 1989 1 K 167/87 (Revision beim Senat anhängig unter Az. VI R 91/89) bei einer als Weinprobe gestalteten Betriebsveranstaltung in 1986 Aufwendungen für Speisen und Getränke in Höhe von rd. 95 DM als steuerpflichtigen Arbeitslohn angesehen.

2. Infolge der sehr unterschiedlichen Beurteilung der üblichen Höhe von Aufwendungen durch die FG und wegen der uneinheitlichen Handhabung dieser Frage durch die Finanzverwaltung ist eine nicht hinzunehmende Rechtsunsicherheit eingetreten. Sie veranlaßt den Senat, zwecks Wahrung der Einheitlichkeit der Rechtsanwendung die lohnsteuerliche Wertung von Zuwendungen an Arbeitnehmer bei Betriebsveranstaltungen nicht mehr wie bisher davon abhängig zu machen, ob eine solche Vorteilsgewährung der Höhe nach "üblich" ist.

Der Senat hält es zur Wahrung einer aus Gründen der Steuergerechtigkeit gebotenen einheitlichen Rechtsanwendung für geboten, für alle Arbeitnehmer festzulegen, wann ihnen bei Betriebsveranstaltungen geldwerte Vorteile von einem solchen Eigengewicht zugewendet werden, daß man ein weitaus überwiegend eigenbetriebliches Interesse des Arbeitgebers nicht mehr bejahen kann.

Der Senat bemißt den Höchstbetrag, ab dem Zuwendungen dieser Art beim teilnehmenden Arbeitnehmer in vollem Umfang als lohnsteuerpflichtiger Arbeitslohn zu qualifizieren sind, für Betriebsveranstaltungen der hier vorliegenden Streitjahre 1983, 1985 und 1986 auf durchschnittlich 150 DM je teilnehmenden Arbeitnehmer.

Er geht damit von dem Dreifachen des Betrages von 50 DM aus, der nach § 35 a der Lohnsteuer-Durchführungsverordnung (LStDV) 1957/1962 für den Ansatz eines ermäßigten Pauschsteuersatzes von nur 10 v. H. solcher Zuwendungen maßgebend war und der anschließend für die Jahre 1966 bis 1985 als Freigrenze nach Abschn. 11 Abs. 1, Abschn. 20 Abs. 1 LStR 1966/1984 galt. Bei Bemessung des Höchstbetrages von 150 DM berücksichtigt der Senat die inzwischen eingetretene allgemeine Steigerung des Lebensstandards und die sich hieraus ergebenden Auswirkungen bei der Gestaltung von Betriebsveranstaltungen. Er trägt zugleich der Praxis und den Erfahrungen der Finanzverwaltung Rechnung, die nach den Feststellungen des FG teilweise von diesem Betrag ausgeht. Er bestätigt im Ergebnis zugleich die Würdigung der Vorinstanz, die bei der Beurteilung eintägiger Betriebsveranstaltungen Zuwendungen an Arbeitnehmer von durchschnittlich 150 DM zu Recht als "nicht überzogen" angesehen hat.

Der Betrag liegt zwar im oberen Bereich der Kosten solcher Veranstaltungen. Im Wege der zahlenmäßigen Präzisierung des Begriffs des weitaus überwiegend eigenbetrieblichen Interesses des Arbeitgebers wird mit ihm jedoch aus Praktikabilitätsgründen ein möglichst breites Spektrum von Gestaltungsmöglichkeiten bei Betriebsveranstaltungen und dementsprechend unterschiedlich hoch anfallenden Kosten weitgehend abgedeckt.

3. Die Einwendungen der Kläger gegen eine solche zahlenmäßige Abgrenzung ("Quantifizierung") des Begriffs des weitaus überwiegend eigenbetrieblichen Interesses des Arbeitgebers an der Durchführung von Betriebsveranstaltungen greifen nicht durch.

a) Mit der vorstehenden Bezifferung überschreitet der Senat nicht die Grenzen seiner Rechtsprechungsbefugnis.

Der BFH ist als oberstes Steuergericht berechtigt, Beträge einheitlich festzulegen, wenn das Gesetz insoweit einen unbestimmten Rechtsbegriff enthält; so ist z. B. der Begriff "kurze Zeit" in § 11 Abs. 1 Satz 2 EStG im Sinne eines Zeitraums bis zu 10 Tagen ausgelegt worden (vgl. BFH-Urteil vom 24. Juli 1986 IV R 309/84, BFHE 147, 419, BStBl II 1987, 16, und die dort erwähnte Rechtsprechung). Entsprechendes gilt, wenn unbestimmte Rechtsbegriffe in Rechtsgrundsätzen enthalten sind, die von der Rechtsprechung in Auslegung des Gesetzes entwickelt wurden. So hat der BFH z. B. im jüngst ergangenen Urteil vom 25. April 1991 IV R 111/90 (BFHE 165, 188, BStBl II 1992, 283) zahlenmäßig festgelegt, daß ein gewerblicher Grundstückshandel bei einer Personengesellschaft zu verneinen ist, wenn nicht mehr als drei Grundstücke erworben und im zeitlichen Zusammenhang mit dem Erwerb wieder veräußert werden.

Solche "Quantifizierungen" durch höchstrichterliche Rechtsprechung sind nicht nur im Steuerrecht (vgl. z. B. Martens in Tipke - Herausgeber -, Grenzen der Rechtsfortbildung durch Rechtsprechung und Verwaltungsvorschriften im Steuerrecht, DStJG Bd. 5, S. 165 ff., 168 ff.; Osterloh, Gesetzesbindung und Typisierungsspielräume bei der Anwendung der Steuergesetze, S. 64 ff.), sondern auch in anderen Rechtsgebieten wie z. B. im Sozialrecht immer als rechtens angesehen worden (vgl. z. B. Haueisen, Neue Juristische Wochenschrift - NJW - 1973, 641 ff.; Reiter, Die Sozialgerichtsbarkeit 1987, 89 ff., 92 f.; Diederichsen, Die Sozialgerichtsbarkeit, 1982, 89 ff., 91, und die dort jeweils zitierte sozialgerichtliche Rechtsprechung). Auf der Annahme einer entsprechenden Rechtsprechungsbefugnis beruht z. B. auch die Festlegung einer einheitlichen Alkohol-Promille-Grenze durch den Bundesgerichtshof (BGH) bei Annahme einer absoluten Fahruntüchtigkeit im Straßenverkehr.

b) Mit der Bezifferung lohnsteuerfreier Zuwendungen bei Betriebsveranstaltungen werden nicht unter Verletzung des Gleichheitssatzes ungleiche Sachverhalte gleich behandelt; vielmehr wird auf vergleichbare Sachverhalte ein einheitlicher Wertmaßstab dafür angewandt, ab welchem Wert die Zuwendungen des Arbeitgebers für die Arbeitnehmer gegenüber dem eigenbetrieblichen Interesse des Arbeitgebers ein zu beachtendes Eigengewicht erlangen. Hierdurch soll in Anwendung des Gleichheitssatzes vermieden werden, daß es nach freiem Ermessen des zuständigen Sachbearbeiters des FA oder Lohnsteuer-Außenprüfers zu jeweils unterschiedlichen Wertungen kommt.

4. Der Höchstbetrag von 150 DM ist auch dann maßgebend, wenn die Betriebsveranstaltung in der Durchführung eines gemeinsamen Abendessens (wie hier in der Form einer Weihnachtsfeier) in einem mehr oder minder teuren Lokal besteht. Der Senat sieht davon ab, hierfür entsprechend den Erwägungen des FG einen niedrigeren Betrag festzusetzen, da die Abgrenzung zu Betriebsausflügen von einem halben Tag etwa in die gleiche Gegend oder an dem gleichen Ort in der Praxis kaum möglich ist.

5. Bei der Ermittlung des Betrages von 150 DM je Arbeitnehmer sind alle Aufwendungen des Arbeitgebers einzubeziehen, für die bisher nach Abschn. 72 Abs. 4 LStR 1990 die Nichtbeanstandungsgrenze von 60 DM maßgebend war (vgl. vorstehend zu II 1 b). Darüber hinaus sind auch die in Abschn. 72 Abs. 4 Nr. 5 LStR 1990 aufgeführten Ausgaben für den äußeren Rahmen von Betriebsveranstaltungen, die gerade bei Abendveranstaltungen in Gaststätten anzufallen pflegen, mit zu berücksichtigen. Die insoweit in Betracht kommenden Kosten für Saalmiete, Benutzung einer Kegelbahn, Auftreten einer Musikkapelle usw. betreffen ebenso untrennbare Teile der Veranstaltung wie z. B. die bei Betriebsausflügen anfallenden Kosten für Fahrten mit Bus oder Bahn, die bisher bei der Ermittlung der Nichtbeanstandungsgrenze von 60 DM nach Abschn. 72 Abs. 4 Nr. 2 LStR 1990 mit anzusetzen sind. Der Senat trägt insoweit der Entwicklung der tatsächlichen Verhältnisse Rechnung, die im gastronomischen Bereich u. a. dazu geführt hat, entweder keine Saalmiete, dafür aber höhere Verzehrkosten oder ein besonderes "Gedeck" in Rechnung zu stellen oder aber gesondert eine Saalmiete bei sonst niedrigeren Preisen anzusetzen.

6. Die Gesamtkosten der Betriebsveranstaltung sind zu gleichen Teilen sämtlichen Teilnehmern ohne Rücksicht auf die im Einzelfall tatsächlich entstandenen Verzehrkosten zuzurechnen. Aufzuteilen ist der Gesamtbetrag daher auch auf Familienangehörige und Gäste, die die Arbeitnehmer zur Betriebsveranstaltung mitgebracht haben. Der Senat bleibt bei der Ansicht (BFH-Urteil in BFHE 143, 550, BStBl II 1985, 532), daß der Arbeitgeber keine Entlohnungsabsicht kundtut, wenn er auch Ausgaben für die an der Betriebsveranstaltung teilnehmenden Angehörigen und Gäste von Arbeitnehmern, wie der Ehefrau oder von Kindern, trägt; denn die Einbeziehung solcher Personen kann der Verbesserung des Betriebsklimas dienen und damit im ganz überwiegend eigenbetrieblichen Interesse des Arbeitgebers liegen. Da die Übernahme der Kosten nur im Hinblick auf das Arbeitsverhältnis zu dem betreffenden Arbeitnehmer erfolgt, wendet der Arbeitgeber diesem indirekt einen zusätzlichen geldwerten Vorteil zu, den letzterer sich auf den Höchstbetrag von 150 DM anrechnen lassen muß (vgl. auch Giloy in Kirchhof/Söhn, Einkommensteuergesetz, § 19, Rdnr. B 738). Eine solche Zurechnung beim betreffenden Arbeitnehmer sah bis einschließlich 1984 auch Abschn. 20 Abs. 1 Satz 5 LStR 1984 unter Bezugnahme auf das BFH-Urteil vom 3. August 1973 VI R 82/70 (BFHE 100, 267, BStBl II 1973, 831) bezüglich der damals maßgebenden Freigrenze von 50 DM vor.

Entgegen der Ansicht der Kläger widerspricht dies weder dem Gleichheitssatz des Art. 3 Abs. 1 GG noch dem Schutz von Ehe und Familie i. S. des Art. 6 GG. Nehmen beide Eheleute an einer Betriebsveranstaltung teil, so werden sie steuerlich nicht wegen ihrer Ehe benachteiligt, wenn ihnen die Kosten angelastet werden, die sie tatsächlich veranlaßt haben. Eine entsprechende Zurechnung erfolgt auch dann, wenn Arbeitnehmer andere Gäste zur Betriebsveranstaltung mitbringen.

7. Der Senat ist sich bewußt, daß die Anwendung eines bestimmten Höchstbetrages Härten mit sich bringt, wenn dieser Betrag nur geringfügig oder nur wegen Zurechnung von anteiligen Kosten für mitgenommene Gäste überschritten wird, da dann die gesamte Zuwendung an den bzw. die Arbeitnehmer dem Lohnsteuerabzug unterliegt. Solche Härten ließen sich durch die wünschenswerte Einführung eines Freibetrags vermeiden. Dem Senat ist es jedoch verwehrt, einen solchen Freibetrag einzuführen, da dies - anders als unter bestimmten Voraussetzungen die zahlenmäßige Festlegung unbestimmter Begriffe - allein dem Gesetzgeber zusteht.

III.

Das FG hatte sich im Streitfall der Auffassung des FA angeschlossen, daß die auf die Teilnehmer entfallenden Aufwendungen der Kläger für Betriebsausflüge in 1983 von ca. 196 DM, in 1985 von ca. 156 DM und in 1986 von ca. 184 DM sowie die Kosten für die Weihnachtsfeiern in 1985 von 166 DM und in 1986 von 178 DM lohnsteuerpflichtigen Arbeitslohn darstellen. Entsprechend den vorstehenden Grundsätzen muß die zugrunde liegende Berechnung dahin korrigiert werden, daß die vom Lohnsteuer-Außenprüfer zuvor ausgeschiedenen Ausgaben der Kläger für den äußeren Rahmen der Betriebsveranstaltungen einzubeziehen sind. Die auf Angehörige und andere Gäste anteilig entfallenden Kosten sind den Arbeitnehmern zuzurechnen, die sie mitgebracht haben. Dies kann ggf. zur Folge haben, daß der Teil der Gesamtaufwendungen, der auf Arbeitnehmer entfällt, die ohne Begleitung an den Betriebsveranstaltungen teilgenommen haben, jeweils unter dem Höchstbetrag von 150 DM liegt. Insoweit können die Kläger als Arbeitgeber nicht nach § 40 Abs. 2 EStG 1986 in Anspruch genommen werden.

Die Vorentscheidung ist aufzuheben, da das FG von anderen Rechtsgrundsätzen ausgegangen ist. Die Sache ist an das FG zurückzuverweisen, damit es die entsprechenden Feststellungen zur Korrektur der auf die teilnehmenden Arbeitnehmer entfallenden Ausgaben vornimmt.