Normenkette

EStG § 1 Abs. 3 EStG § 62 Abs. 1 Nr. 1 EStG § 62 Abs. 1 Nr. 2 b EStG § 1 Abs. 1 Satz 1 EStG § 1 Abs. 1 AO 1977 § 8 BKGG § 1 Abs. 1 Nr. 1

Gründe

Die 1956 geborene, unverheiratete Klägerin und Revisionsbeklagte (Klägerin) lebt mit ihren drei in Deutschland geborenen Söhnen N (geboren 1988), K (geboren 1990) und A (geboren 1992), für die ihr das alleinige Sorgerecht zusteht, auf S (Griechenland) bei dem Vater der Kinder, einem dort wohnenden ... Die beiden ältesten Kinder besuchen dort die Schule. Gemeldet ist die Klägerin in D (Deutschland), in einem von ihren Eltern bewohnten, 1993 errichteten Einfamilienhaus. Die Eltern haben ihr nach den Feststellungen des Finanzgerichts (FG) ein daneben liegendes Einfamilienhaus, das vollständig mit Möbeln und Hausrat eingerichtet ist und mehrere Räume enthält, unentgeltlich zur Nutzung zur Verfügung gestellt. Die Klägerin und ihre Schwester S, die in dem Einfamilienhaus ein Zimmer mit Küche, Bad und Wohnzimmer mitbenutzt, sind nach dem Vortrag der Klägerin übereingekommen, dass sie (Klägerin) das Haus als eigenes betrachten dürfe. Dieses Haus nutzt sie zusammen mit ihren Kindern regelmäßig im April sowie im August zwei bis drei Wochen und hält sich dort auch gelegentlich in den Weihnachtsferien auf. Nach dem Vortrag der Klägerin hat sie sich erst anlässlich der Einschulung des ältesten Sohnes 1994 entschlossen, in Griechenland einen ständigen Wohnsitz zu nehmen. Ihren Wohnsitz in D habe sie nicht aufgegeben.

Die Klägerin hat für 1993 und 1994 sowie 1996 und 1997 Einkommensteuererklärungen abgegeben, in denen sie Einnahmen aus gelegentlicher nichtselbständiger Arbeit für das ...geschäft ihres Vaters und für 1996 auch Einkünfte aus Kapitalvermögen erklärte. Das Finanzamt (FA) erließ für diese Veranlagungszeiträume Einkommensteuerbescheide, in denen es die Einkommensteuer jeweils auf 0 DM festsetzte. 1998 hat die Klägerin einen Antrag beim FA gestellt, sie ab dem Veranlagungszeitraum 1996 als gemäß § 1 Abs. 3 des Einkommensteuergesetzes (EStG) unbeschränkt steuerpflichtig zu behandeln. Anspruch auf Kindergeld in Griechenland hat sie nach den Feststellungen der Vorinstanz nicht.

Nachdem das Arbeitsamt -Familienkasse- (Beklagter und Revisionskläger --Beklagter--) die Klägerin bei wiederholten Vorsprachen nicht angetroffen hatte, ferner die Gemeinde mitgeteilt hatte, dass diese zwar noch in D gemeldet sei, sich aber in Griechenland aufhalte, und sie auch nicht bei der Allgemeinen Ortskrankenkasse (AOK) gemeldet war, hob der Beklagte mit Bescheid vom 16. Juli 1996 die Festsetzung des bisher für die drei Söhne gewährten Kindergeldes ab April 1996 auf, weil die Klägerin und ihre Kinder ihren Wohnsitz nicht mehr in Deutschland hätten.

Die Klage gegen den Aufhebungsbescheid hatte Erfolg. Das FG kam nach einer Beweisaufnahme durch Zeugenvernehmung zu dem Ergebnis, die Klägerin habe ihren Wohnsitz in D beibehalten. Die Entscheidungsgründe sind in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 1998, 1526 veröffentlicht. Dagegen wendet sich der Beklagte mit seiner Revision, mit der er eine Verletzung des § 62 Abs. 1 Nr. 1 EStG i.V.m. § 8 der Abgabenordnung (AO 1977) rügt.

Er beantragt, das Urteil der Vorinstanz aufzuheben und die Klage abzuweisen.

Die Klägerin beantragt, die Revision zurückzuweisen.

Die Revision ist begründet. Sie führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Zurückverweisung der Sache zur erneuten Verhandlung und Entscheidung an das FG (§ 126 Abs. 3 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Das FG hat rechtsfehlerhaft entschieden, die Klägerin habe in Deutschland (Inland) einen Wohnsitz.

Die Vorinstanz ist zutreffend davon ausgegangen, dass der Klägerin das beantragte Kindergeld zusteht, wenn sie im Inland einen Wohnsitz oder ihren gewöhnlichen Aufenthalt hat (§ 62 Abs. 1 Nr. 1 EStG). Seinen Wohnsitz hat jemand dort, wo er eine Wohnung unter Umständen innehat, die darauf schließen lassen, dass er die Wohnung beibehalten und benutzen wird (§ 8 AO 1977). Nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) ist der steuerrechtliche Wohnsitzbegriff objektiviert. Er stellt auf die tatsächlichen Gegebenheiten ab und knüpft in erster Linie an äußere Merkmale, nicht an subjektive Momente oder Absichten an. Maßgebend ist der objektive Zustand, nämlich das Innehaben einer Wohnung unter Umständen, die den Schluss rechtfertigen, dass der Wohnungsinhaber diese Wohnung innehaben und benutzen wird. Das setzt zunächst voraus, dass eine Wohnung mit zum Wohnen geeigneten Räumlichkeiten vorhanden ist, die der Steuerpflichtige innehat, d.h. über die er tatsächlich verfügen kann (BFH-Urteile vom 23. November 1988 II R 139/87, BFHE 155, 29, BStBl II 1989, 182; vom 22. April 1994 III R 22/92, BFHE 174, 523, BStBl II 1994, 887). Die Würdigung der Begleitumstände des Innehabens einer Wohnung liegt auf tatsächlichem Gebiet. Das Revisionsgericht ist in Ermangelung erhobener Verfahrensrügen an die Beurteilung des FG gebunden (§ 118 Abs. 2 FGO). Es kann die Beurteilung des FG nur auf Verstöße gegen die Denkgesetze und gegen Erfahrungssätze hin überprüfen (vgl. BFH-Urteil vom 19. März 1997 I R 69/96, BFHE 182, 296, BStBl II 1997, 447; Beschluss des Senats vom 9. August 1999 VI B 387/98, BFH/NV 2000, 42). Bei Anlegung dieses eingeschränkten Prüfungsmaßstabs sind die Feststellungen des FG, der Klägerin hätten in dem ihren Eltern gehörenden Einfamilienhaus Wohnräume zur Verfügung gestanden, die sie jederzeit nutzen konnte, nicht zu beanstanden. Zulässige und begründete Verfahrensrügen in Bezug auf diese Feststellungen sind nicht erhoben.

Das FG hat jedoch rechtsfehlerhaft angenommen, die Klägerin habe diese Wohnräume auch als ständige Bleibe genutzt. Nach der Rechtsprechung des BFH muss dem Steuerpflichtigen die Wohnung dadurch als Bleibe dienen, dass er sie ständig oder doch mit einer gewissen Regelmäßigkeit und Gewohnheit benutzt. Ein nur gelegentliches Verweilen während unregelmäßig aufeinander folgender kurzer Zeiträume zu Erholungszwecken macht eine Wohnung nicht zum Wohnsitz i.S. des § 8 AO 1977 (vgl. BFH-Urteile vom 6. März 1968 I 38/65, BFHE 92, 5, BStBl II 1968, 439, und in BFHE 155, 29, BStBl II 1989, 182; vgl. auch BFH-Beschluss vom 27. September 1999 I B 83/98, BFH/NV 2000, 673, für den Fall unregelmäßigen Aufenthalts im Inland ohne Besuchscharakter). Der Wohnsitzbegriff setzt zwar nicht voraus, dass die Wohnung dauernd durch ihren Inhaber genutzt wird oder der Steuerpflichtige sich dort während einer Mindestzeit aufhält. Die Wohnung im Inland muss auch nicht den Mittelpunkt der Lebensinteressen des Steuerpflichtigen bilden. Er kann deshalb mehrere Wohnsitze haben (vgl. BFH-Urteile vom 26. Februar 1986 II R 200/82, BFH/NV 1987, 301; in BFHE 182, 296, BStBl II 1997, 447; Beschluss in BFH/NV 2000, 673). Nicht genügend ist jedoch, dass sich jemand, der dauernd und langfristig mit seiner Familie im Ausland wohnt, nur gelegentlich im Urlaub oder zu Besuchszwecken in einer Wohnung oder in Räumen aufhält, die ihm unentgeltlich von Dritten, z.B. von den Eltern, zur Verfügung gestellt werden. In einem solchen Fall nutzt er die zur Verfügung gestellten Räume nicht als Bleibe und damit nicht als Wohnsitz, sondern nur besuchsweise oder als Ferienwohnung. Der Senat schließt sich insoweit der Rechtsprechung des Bundessozialgerichts (BSG) zu § 1 Abs. 1 Nr. 1 des Bundeskindergeldgesetzes (BKGG) i.d.F. vor 1996 an, der von dem gleichen Wohnsitzbegriff ausging, wie er in § 8 AO 1977 umschrieben ist (Urteile des BSG vom 28. Februar 1980 8b RKg 6/79, SozR 5870, § 1 Nr. 7 BKGG; vom 7. September 1988 10 RKg 4/87, SozSich 1989, 318 --Leitsatz--; vom 28. Mai 1997 14/10 RKg 14/94, SozR 3-5870, § 2 BKGG Nr. 36; anders bei nur zweijährigem Auslandsaufenthalt Urteil vom 26. Juli 1979 8b RKg 12/78, SozR 5870, § 1 Nr. 4 BKGG).

Im Streitfall hat sich die Klägerin nach den Feststellungen des FG mit ihren Söhnen nur zu Ostern und in den Sommerferien sowie gelegentlich über Weihnachten in dem Gebäude in D aufgehalten. Ein solcher kurzfristiger Aufenthalt --nach dem eigenen Vortrag der Klägerin hat sie seit 1995 ihre Eltern regelmäßig im April zwei Wochen sowie im August drei Wochen besucht und hält sich dort gelegentlich in den Weihnachtsferien auf-- genügt nicht, um einen Wohnsitz zu begründen oder beizubehalten. Dass die Klägerin während der kurzfristigen Aufenthalte im Inland Ärzte aufgesucht oder ihren Eltern im Betrieb geholfen hat, rechtfertigt keine andere Beurteilung. Entsprechendes gilt für die erst während des Revisionsverfahrens angezeigte dauerhafte Rückkehr der Klägerin ins Inland, zumal es sich insoweit um neuen Vortrag handelt, der im Revisionsverfahren nicht zu berücksichtigen ist (§ 118 Abs. 2 FGO).

Die Vorentscheidung, die von anderen Rechtsgrundsätzen ausgegangen ist, war danach aufzuheben. Die Sache ist mangels Spruchreife an das FG zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung zurückzuverweisen. Der Senat vermag aufgrund der bisherigen Feststellungen der Vorinstanz nicht abschließend zu entscheiden, ob der Klägerin Kindergeld für den umstrittenen Zeitraum zwar nicht nach § 62 Abs. 1 Nr. 1 EStG, wohl aber nach § 62 Abs. 1 Nr. 2 b EStG zusteht. Nach letzterer Vorschrift hat Anspruch auf Kindergeld auch derjenige, der zwar keinen Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt im Inland hat, aber nach § 1 Abs. 3 i.d.F. des Jahressteuergesetzes 1996 als unbeschränkt einkommensteuerpflichtig behandelt wird. Ob diese Voraussetzung im umstrittenen Zeitraum erfüllt ist, hat das FG --von seinem Standpunkt aus zu Recht-- nicht festgestellt. Aus dem Urteilstatbestand ergibt sich zwar, dass die Klägerin für 1993 und 1994 sowie 1996 und 1997 Einkommensteuerbescheide erhalten hat, in denen die Einkommensteuer jeweils auf 0 DM festgesetzt ist. Es ist aber nicht erkennbar, ob das FA die Klägerin als unbeschränkt steuerpflichtig i.S. des § 1 Abs. 1 Satz 1 EStG oder als fiktiv unbeschränkt steuerpflichtig i.S. des § 1 Abs. 3 EStG angesehen hat. Sollte das FA bei der Einkommensteuerfestsetzung davon ausgegangen sein, dass die Klägerin ihren Wohnsitz im Inland gehabt habe und deshalb nach § 1 Abs. 1 EStG unbeschränkt einkommensteuerpflichtig gewesen sei, ist zu prüfen, ob sie dessen ungeachtet noch als fiktiv unbeschränkt steuerpflichtig i.S. des § 1 Abs. 3 EStG behandelt werden kann.