Normenkette

GrEStG § 1 Abs. 1 Nr. 1, GrEStG § 2 Abs. 1 Nr. 1, GrEStG § 2 Abs. 3 S. 1, GrEStG § 7 Abs. 2, WEG § 8

Leitsatz

1. Ein grunderwerbsteuerbarer Rechtsträgerwechsel liegt auch bei Grundstücksübertragungen zwischen einer Gesamthand und den an ihr Beteiligten vor.

2. Unter den Grundstücksbegriff des § 2 Abs. 1 S. 1 GrEStG fallen sowohl das Wohnungseigentum, d. h. das Sondereigentum an einer Wohnung in Verbindung mit dem Miteigentumsanteil an dem gemeinschaftlichen Eigentum, zu dem es gehört, als auch ideelle Anteile am Wohnungseigentum. Jedes rechtlich selbstständige Wohnungseigentum in einem Gebäude bildet eine selbstständige wirtschaftliche Einheit i. S. d. § 2 Abs. 3 S. 1 GrEStG.

3. Als "flächenweise" Teilung i. S. d. § 7 GrEStG ist auch die Begründung von Wohnungseigentum oder Sondereigentum nach §§ 3 oder 8 WEG anzusehen.

4. Nach seinem Wortlaut schreibt § 7 Abs. 2 GrEStG zwar keinen zeitlichen Zusammenhang zwischen den zu einer flächenmäßigen Aufteilung des Grundstücks unter den Gesellschaftern notwendigen Rechtsakten - der Begründung von Wohnungseigentum durch Teilungserklärung einerseits und der Übereignung der neu entstandenen Eigentumswohneinheiten auf die Gesamthänder andererseits- vor. Aus Sinn und Zweck der Vorschrift folgt aber, dass ein gewisser zeitlicher Zusammenhang bestehen muss. Ein - nicht unabwendbaren äußeren Umständen geschuldeter - Abstand von über sechs Jahren zwischen Teilung und Übertragung des Miteigentumsanteils unterbricht den erforderlichen zeitlichen Zusammenhang.

Im Namen des Volkes

URTEIL

In dem Finanzrechtsstreit

hat der 1. Senat unter Mitwirkung des Vorsitzenden Richters am Finanzgericht ..., des Richters am Finanzgericht ..., des Richters am Finanzgericht Dr. ... sowie der ehrenamtlichen Richter ... und ...auf Grund mündlicher Verhandlung in der Sitzung vom 21. Juli 2011

für Recht erkannt:

1. Die Klage wird abgewiesen.

2. Die Kosten des Rechtsstreits werden der Klägerin auferlegt.

Tatbestand

Die Klägerin war ab 1999 gemeinsam mit ihrem Ehemann zu 11,755 % als Kommanditistin an der T KG (im Folgenden: KG) beteiligt. Die KG hatte 1998 das Grundstück in der E-Straße erworben und mit Teilungserklärung vom 28. Juli 1999 in Wohnungseigentum aufgeteilt. Gemäß § 3 des Gesellschaftsvertrags war jedem einzelnen Kommanditanteil im Hinblick auf die Bestimmungen über die Auseinandersetzung im Falle eines Ausscheidens der Gesellschafter und der Liquidation der Gesellschaft ein Miteigentumsanteil verbunden mit einer zum Gesellschaftsvermögen gehörenden Wohnung (hier: der Wohnung Nr. 14) zugeordnet. Zum 31. Dezember 2006 kündigten die Klägerin und ihr Ehemann das Gesellschaftsverhältnis. Gemäß § 15 Abs. 2 des Gesellschaftsvertrags war die KG verpflichtet, den ausscheidenden Gesellschaftern anstelle der Vergütung des Verkehrswerts der Anteile dasjenige Wohnungseigentum zu übertragen, welches ihren Gesellschaftsanteilen zugeordnet war.

In Erfüllung ihrer Verpflichtung gemäß § 15 Abs. 2 des Gesellschaftsvertrags übertrug die KG mit Vertrag vom 19. Dezember 2006 der Klägerin und ihrem Ehemann zu gleichen Teilen einen Miteigentumsanteil von 118/1000 an dem Grundstück in der E-Straße verbunden mit dem Sondereigentum an der Wohnung Nr. 14 (Blatt 4 ff der Grunderwerbsteuerakte).

Der Beklagte (das Finanzamt) vertrat die Auffassung, dass der Erwerb des Wohnungseigentums der Grunderwerbsteuer unterliege und setzte diese mit Bescheid vom 13. Februar 2008 gegenüber der Klägerin auf 1.158,- EUR fest (Blatt 3 f der Grunderwerbsteuerakte). Als Bemessungsgrundlage legte es dabei die Hälfte des mit Bescheid vom 28. Januar 2008 festgestellten Grundbesitzwertes nach § 138 des Bewertungsgesetzes (BewG) in Höhe von 75.000,- EUR abzüglich eines steuerfreien Teils der Gegenleistung nach § 6 Abs. 2 des Grunderwerbsteuergesetzes (GrEStG) von 8.816,- EUR (= 75.000,- EUR × 11,755 %) zu Grunde. Der gegen den Grunderwerbsteuerbescheid eingelegte Einspruch hatte keinen Erfolg (Einspruchsentscheidung vom 9. Februar 2009).

Mit ihrer Klage macht die Klägerin geltend, dass die Zuweisung von Wohnungseigentum an die Gesellschafter der KG im Rahmen einer Liquidation nach § 7 Abs. 2 GrEStG begünstigt sei, wenn die Wohnungen vor der Aufteilung zu einer wirtschaftlichen Einheit verbunden gewesen seien (Hinweis auf Beschluss des Bundesfinanzhofs - BFH - vom 27. Juli 2001 II B 20/01). Dies sei vorliegend unzweifelhaft der Fall. Nach dem Gesetz könnten mehrere Grundstücke eine wirtschaftliche Einheit bilden. Es sei kein Fall denkbar, in welchem eine wirtschaftliche Einheit noch eher angenommen werden könne als im Falle sämtlicher Eigentumswohnungen eines einzigen Gebäudes (Hinweis auf BFH-Urteil vom 10. Mai 2006 II R 17/05). Soweit sich das Finanzamt auf das BFH-Urteil vom 16. Februar 1994 II R 96/90 beziehe, übersehe es, dass dort im Zeitpunkt der Übertragung des gesamthänderischen Grundbesitzes nur die restlichen 25 der ursprünglich 30 Eigentumswohnungen keine wirtschaftliche Einheit mehr darstellen würden.

Die Klägerin beantragt,

den Grunderwerbsteuerbescheid vom 13. Februar 2008 und die hierzu ergangene Einspruchsentscheidung vom 9. Februar 2009 aufzuheben.

Das Finanzamt beantragt,

die Klage abzuweisen.

Es trägt hierzu vor, dass bei der Begründung von Wohnungs- bzw. Teileigentum an einem Gebäude durch eine Gesamthandsgemeinschaft die Voraussetzungen des § 7 Abs. 2 GrEStG nur dann erfüllt seien, wenn die Teilungserklärung und die Übertragung der dabei begründeten Sondereigentumseinheiten aufgrund planmäßiger Durchführung in engem zeitlichen und sachlichen Zusammenhang erfolgen würden (Hinweis auf BFH-Urteil vom 16. Februar 1994 II R 96/90). Im vorliegenden Fall sei die Teilung des Grundstücks bereits 1999 vorgenommen worden, die Übertragung der Sondereigentumseinheiten aber erst mit Verträgen vom 19. Dezember 2006 erfolgt. Jede Eigentumswohnung bilde ein Grundstück im Sinne von § 2 GrEStG. Weder die Führung mehrerer rechtlich selbständiger Wohnungseigentumsrechte noch das tatsächliche Aneinandergrenzen der Wohnungen führe dazu, dass die Wohnungseigentumsrechte eine wirtschaftliche Einheit bilden würden.

Wegen der weiteren Einzelheiten des Sachverhalts wird auf die zu Gericht gereichten Steuerakten, die zwischen den Beteiligten gewechselten Schriftsätze und das Protokoll über die mündliche Verhandlung am 21. Juli 2011 Bezug genommen.

Gründe

Die Klage ist unbegründet.

Das Finanzamt hat zu Recht die Anwendung des § 7 Abs. 2 GrEStG abgelehnt und nur die anteilige Steuerbefreiung nach § 6 Abs. 2 GrEStG gewährt.

1. Der Erwerb des Miteigentumsanteils an der Wohnung Nr. 14 durch die Klägerin unterliegt gemäß § 1 Abs.1 Nr. 1 GrEStG der Grunderwerbsteuer, da auch bei Grundstücksübergängen zwischen einer Gesamthand (hier: KG) und den an ihr Beteiligten ein grunderwerbsteuerbarer Rechtsträgerwechsel vorliegt. Unter den Grundstücksbegriff des § 2 Abs. 1 Satz 1 GrEStG fallen sowohl das Wohnungseigentum, d.h. das Sondereigentum an einer Wohnung in Verbindung mit dem Miteigentumsanteil an dem gemeinschaftlichen Eigentum, zu dem es gehört, als auch ideelle Anteile am Wohnungseigentum (vgl. BFH-Urteile vom 16. Februar 1994 II R 96/90, BFH/NV 1995, 156 und 30. Juli 1980 II R 19/77, BStBl II 1980, 667, 668).

2. Die Voraussetzungen für eine Steuerbefreiung nach § 7 Abs. 2 GrEStG liegen nicht vor.

a) Nach dieser Vorschrift wird die Steuer, wenn ein Grundstück, das einer Gesamthand gehört, von den an der Gesamthand beteiligten Personen flächenmäßig geteilt wird, nicht erhoben, soweit der Wert des Teilgrundstücks, das der einzelne Erwerber erhält, dem Anteil entspricht, zu dem er am Vermögen der Gesamthand beteiligt ist. Die Vorschrift bezieht sich nach ihrem Wortlaut jeweils auf die flächenmäßige Teilung eines Grundstücks im grunderwerbsteuerrechtlichen Sinne (§ 2 GrEStG; vgl. BFH-Urteil vom 23. Januar 1985 II R 35/82, BStBl II 1985, 336). Als "flächenweise" Teilung i.S. von § 7 GrEStG ist dabei auch die Begründung von Wohnungseigentum oder Sondereigentum nach § 3 oder § 8 des Wohnungseigentumsgesetzes (WEG) anzusehen (vgl. BFH-Urteile vom 16. Februar 1994 II R 96/90, BFH/NV 1995, 156, und vom 12. Oktober 1988 II R 6/86, BStBl II 1989, 54, 55). Nach ständiger Rechtsprechung des BFH liegen aber die Voraussetzungen des § 7 Abs. 2 GrEStG bei Aufteilung eines aus mehreren selbständigen wirtschaftlichen Einheiten bestehenden Grundbesitzes einer Gesamthand in der Weise, dass jeder Gesellschafter ein oder mehrere (Einzel-) Grundstücke erhält, nicht vor (vgl. BFH-Urteil vom 16. Februar 1994 II R 96/90, BFH/NV 1995, 156 m.w.N.).

b) Im Streitfall handelt es sich nicht um die flächenmäßige Aufteilung eines - der früheren KG gehörenden - Grundstücks durch die an der Gesellschaft beteiligten Personen, sondern um die Aufteilung von mehreren rechtlich und wirtschaftlich selbständigen Grundstücken (Eigentumswohnungen) auf die Gesellschafter. Die (flächenweise) Aufteilung eines einer Gesamthand gehörenden Grundstücks durch die Gesamthänder in Wohnungseigentum erfordert, wenn - wie hier - nach § 8 WEG vorgegangen wird, zivilrechtlich zwei Rechtsakte. Zum einen wird das Grundstück im Rechtssinne durch Teilungserklärung (§ 8 WEG) in mehrere selbständige Grundstücke im Rechtssinne (Eigentumswohnungen) geteilt. Dieser Vorgang unterliegt mangels Rechtsträgerwechsels nicht der Grunderwerbsteuer. Zum anderen sind die neuentstandenen Eigentumswohnungseinheiten auf die Gesamthänder zu übertragen. Erst dieser Vorgang löst die Grunderwerbsteuer aus. Im Streitfall liegt zwischen diesen beiden Rechtsakten ein Zeitraum von über sechs Jahren. Nach seinem Wortlaut schreibt § 7 Abs. 2 GrEStG zwar keinen zeitlichen Zusammenhang zwischen den zu einer flächenmäßigen Aufteilung des Grundstücks unter den Gesellschaftern notwendigen Rechtsakten vor. Aus Sinn und Zweck der Vorschrift folgt aber, dass ein gewisser zeitlicher Zusammenhang bestehen muss. Die Vorschrift will erkennbar nicht den Fall begünstigen, dass die Mitglieder einer Gesamthand mehrere rechtlich und wirtschaftlich selbständige, im Gesamthandseigentum befindliche Grundstücke unter sich unter Übertragung jeweils des Alleineigentums aufteilen. Ließe man das Erfordernis eines zeitlichen Zusammenhangs zwischen den geschilderten Rechtsakten ganz entfallen, wäre eine derartige "Aufteilung" mehrerer (durch die Aufteilung in Wohnungseigentum) nunmehr selbständiger Grundstücke entgegen dem Zweck der Norm immer dann begünstigt, wenn ihm irgendwann eine Grundstücksteilung vorausgegangen wäre. Es bleibt daher erforderlich, dass die zur Aufteilung erforderlichen Rechtsakte aufgrund planmäßiger Durchführung in engem zeitlichen und sachlichen Zusammenhang erfolgen (so ausdrücklich: BFH-Urteil vom 16. Februar 1994 II R 96/90, BFH/NV 1995, 156).

c) Vorliegend fehlt es an einem solchen Zusammenhang. Es kann nicht von einer zeitlich zusammenhängenden planmäßigen Durchführung der flächenweisen Aufteilung des Grundstücks durch die Gesamthänder gesprochen werden. Schon allein der - nicht unabwendbaren äußeren Umständen geschuldete - Abstand von über sechs Jahren zwischen Teilung und Übertragung des Miteigentumsanteils unterbricht den erforderlichen zeitlichen Zusammenhang. Auch wären die Gesamthänder nach den getroffenen Regelungen schon zu einem früheren Zeitpunkt in der Lage gewesen, die Wohnungseigentumseinheiten wie geplant untereinander aufzuteilen. Unter diesen Umständen kann nicht mehr von einer konsequenten und zielstrebigen Umsetzung eines Aufteilungsplanes ausgegangen werden. Vielmehr hat das Zuwarten der Gesamthänder bis Ende 2006 zu einer Unterbrechung des erforderlichen Zusammenhangs geführt. Besteht aber kein solcher Zusammenhang mehr zwischen den zwei zivilrechtlich erforderlichen Rechtsakten, liegt auch kein Vorgang mehr vor, der einer einheitlichen Betrachtung zugänglich wäre.

d) Die Klägerin kann auch nicht mit dem Vorbringen durchdringen, dass es sich bei den Eigentumswohnungen um eine wirtschaftliche Einheit im Sinne von § 2 Abs. 3 GrEStG handele, d.h. von der Aufteilung eines einzigen Grundstücks im Sinne von § 7 Abs. 2 GrEStG auszugehen wäre. Für die Frage nach dem Vorhandensein eines einzigen Grundstücks bzw. einer einzigen, aus mehreren Grundstücken bestehenden wirtschaftlichen Einheit ist dabei in Fällen wie dem Vorliegenden (die erforderlichen Teilakte bilden keinen einheitlichen Teilungsvorgang) nicht auf die Verhältnisse abzustellen, wie sie gegeben waren, als der Aufteilungsbeschluss gefasst wurde, sondern auf die Verhältnisse im Zeitpunkt der Eigentumsübertragung (vgl. BFH-Urteil vom 16. Februar 1994 II R 96/90, BFH/NV 1995, 156). Zu diesem Zeitpunkt lagen aber mehrere Grundstücke im grunderwerbsteuerrechtlichen Sinn (Wohnungseigentumseinheiten) vor, die keine wirtschaftliche Einheit bilden.

(1) Die "wirtschaftliche Einheit" i.S. des § 2 Abs. 3 Satz 1 GrEStG ist ein Typusbegriff, der sich nach grunderwerbsteuerrechtlichen, nicht nach bewertungsrechtlichen Gesichtspunkten bestimmt und der im Rahmen der Grunderwerbsteuerveranlagung selbständig zu prüfen ist. Für die Zuordnung des jeweiligen Sachverhalts zum Typus der wirtschaftlichen Einheit sind jedoch auch im Grunderwerbsteuerrecht die örtliche Gewohnheit, die tatsächliche Übung, die Zweckbestimmung und die wirtschaftliche Zugehörigkeit (§ 2 Abs. 1 Satz 3 und 4 des Bewertungsgesetzes) maßgebend, wobei den objektiven Merkmalen ggf. der Vorrang einzuräumen ist (vgl. BFH-Urteil vom 10. Mai 2006 II R 17/05, BFH/NV 2006, 2124 m.w.N.). Nach der Rechtsprechung des BFH bildet danach jedes rechtlich selbständige Wohnungseigentum regelmäßig eine selbständige wirtschaftliche Einheit (vgl. BFH-Urteil vom 13. Dezember 2007 II R 28/07, BStBl II 2008, 487; zu § 2 BewG: BFH-Urteile vom 1. August 1990 II R 46/88, BStBl II 1990, 1016, und vom 24. Oktober 1990 II R 82/88, BStBl II 1991, 503, 504). Weder die Führung mehrerer rechtlich selbständiger Wohnungseigentumsrechte auf einem gemeinsamen Wohnungsgrundbuch noch das tatsächliche Aneinandergrenzen (Neben- oder Übereinanderliegen) der Wohnungen führt dazu, dass diese Wohnungseigentumsrechte eine wirtschaftliche Einheit bilden (BFH-Urteil vom 16. Februar 1994 II R 96/90, BFH/NV 1995, 156).

(2) Geht man von diesen Grundsätzen aus, bildet jedes rechtlich selbständige Wohnungseigentum in dem Gebäude in der E-Straße auch eine selbständige wirtschaftliche Einheit. Allein die - bei jedem Wohnungseigentum gegebene - gemeinsame Nutzung von Treppenhaus, Keller oder Außenanlagen ist nicht ausreichend, die Wohnungen zu einer wirtschaftlichen Einheit zu verbinden. Daran ändert auch das von der Klägerin in Bezug genommene BFH-Urteil vom 10. Mai 2006 II R 17/05 (BFH/NV 2006, 2124) nichts. Im dortigen Fall hat der BFH entschieden, dass bei einer nach einheitlichem Plan errichteten Wohnanlage eine wirtschaftliche Einheit nur vorliegt, wenn die gesamte Wohnanlage zu einem einheitlichen Zweck zusammengefasst ist, der sich nicht nur äußerlich in einer entsprechenden einheitlichen Ausgestaltung niederschlägt, sondern der auch die selbständige Funktion des einzelnen Grundstücks nach der Verkehrsauffassung aufhebt. Daraus lässt sich aber nicht der Umkehrschluss ziehen, dass die in den einzelnen Gebäuden einer Wohnanlage befindlichen Wohnungen jeweils eine wirtschaftliche Einheit darstellen. So ist im vorliegenden Fall die selbständige Funktion und Nutzbarkeit der einzelnen Eigentumswohnungen des Gebäudes in keiner Weise aufgehoben. Irgendein über die baulichen Gegebenheiten hinausgehender Funktionszusammenhang der betroffenen Eigentumswohnungen ist weder vorgetragen noch aus den Akten ersichtlich.

3. Für den Erwerb des Miteigentums an Wohnung Nr. 14 durch die Klägerin kommt daher nur eine Steuervergünstigung nach § 6 Abs.2 GrEStG entsprechend ihrer Beteiligung am Vermögen der Gesamthand in Betracht. Diese hat das Finanzamt auch gewährt.

Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung.