Normenkette

EStG § 18 Abs. 1 Nr. 1 GewStG § 2 Abs. 1

Leitsatz

Ein Versicherungsberater übt keinen ähnlichen Beruf i.S. von § 18 Abs. 1 Nr. 1 EStG aus.

EStG § 18 Abs. 1 Nr. 1 GewStG § 2 Abs. 1

Gründe

Der Kläger und Revisionskläger (Kläger) war nach der mittleren Reife und einer dreijährigen Lehre bei einer Versicherungsfirma dort zunächst als Angestellter und zuletzt als Abteilungsleiter, Prokurist und Ausbilder tätig. Nach einer entsprechenden Tätigkeit bei einer anderen Versicherungsfirma sowie als Gesellschafter/Geschäftsführer einer als Versicherungsmakler tätigen Gesellschaft bürgerlichen Rechts (GbR) ist er seit dem 1. Februar 1988 selbständig tätig.

Von 1957 bis 1959 hatte der Kläger einen zweijährigen Ausbildungsgang beim Institut für Berufsfortbildung der Versicherungswirtschaft Hamburg e.V. mit Erfolg abgeschlossen. 1989 erteilte ihm der Präsident des Landgerichts Lübeck auf seinen Antrag eine Teilerlaubnis nach dem Rechtsberatungsgesetz (RBerG) für den Beruf des Versicherungsberaters. Die Berufsbezeichnung "Rechtsbeistand" darf er nicht führen; auch die Vermittlung von Versicherungsverträgen ist ihm nicht erlaubt.

Der Kläger betreut ständig und umfassend zwei Kunden und in Einzelfällen unterschiedliche Mandanten. Sein Honorar berechnet er nach der Bundesgebührenordnung für Rechtsanwälte (BRAGO). Seine Tätigkeit stellt sich wie folgt dar:

- Ermittlung des Versicherungsbedarfs (Risk-Management) - Überprüfung bestehender Versicherungsverträge - Einholung von Versicherungsangeboten - Betreuung in Versicherungsfragen - Verwaltung von Verträgen - Versicherungsrechtliche Beratung - Sonderaufgaben und Vorträge - Wahrnehmung von Versicherungsansprüchen.

Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) ordnete die Gewinne den Einkünften aus Gewerbebetrieb zu und erließ entsprechende Gewerbesteuermeßbescheide 1988 und 1989. Der Einspruch blieb erfolglos.

Mit der Klage brachte der Kläger vor, der Beruf des Versicherungsberaters stelle eine freiberufliche Tätigkeit dar. Sie sei mehreren Katalogberufen ähnlich, und zwar dem Beruf des Rechtsanwalts, des Steuerberaters, des Rentenberaters und des Patentanwaltes. Sämtliche FÄ akzeptierten den Versicherungsberater als Freiberufler.

Die Klage hatte keinen Erfolg. Das Finanzgericht (FG) folgte den Gründen der Einspruchsentscheidung (§ 105 Abs. 5 der Finanzgerichtsordnung --FGO--) und führte ergänzend dazu aus: Unstreitig erfülle der Kläger nicht die Voraussetzung der in § 18 Abs. 1 Nr. 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG) genannten Katalogberufe. Er habe auch keinen den Katalogberufen ähnlichen Beruf (vgl. dazu das Urteil des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 22. Januar 1988 III R 43-44/85, BFHE 152, 345, BStBl II 1988, 497).

Das FA habe zu Recht angenommen, daß der ausgeübte Beruf zumindest mit einem Katalogberuf voll vergleichbar sein müsse. Es genüge nicht, daß die Tätigkeit lediglich Teilbereiche des Wissens- und Kenntnisstandes mehrerer Katalogberufe umfasse bzw. abdecke. Es möge zutreffen, daß spezifische allgemeine Rechts-, Steuerrechtskenntnisse sowie betriebswirtschaftliche Kenntnisse erforderlich und unerläßlich seien. Gleichwohl werde in keinem der Bereiche die erforderliche Breite der theoretischen und praktischen Kenntnisse und Fähigkeiten erreicht, sondern lediglich in Teilbereichen, soweit sie für die Versicherungsberatung unerläßlich seien. Das ergebe sich auch aus der ausdrücklichen Beschränkung der Erlaubnis zur Führung der Berufsbezeichnung "Versicherungsberater". Auch die Liquidation nach der BRAGO führe zu keinem anderen Ergebnis. Die Behauptung, alle FÄ sähen den Beruf des Klägers nicht als gewerbesteuerpflichtig an, sei unsubstantiiert. Im übrigen gäbe es keine Gleichbehandlung im Unrecht.

Mit der --vom erkennenden Senat zugelassenen-- Revision macht der Kläger geltend, seine Tätigkeit umfasse alle Kriterien der nach Art. 1 § 1 Abs. 1 Satz 2 Nr. 2 RBerG erteilten Erlaubnis. Sie werde in dem Merkblatt "Der Versicherungsberater" des Bundesverbandes Deutscher Rechtsbeistände e.V. dargestellt. Sie könne wegen der Übernahme durch die Bundesanstalt für Arbeit (BfA) auch als allgemein anerkannte Beschreibung gelten. Provisions- und Agenturgeschäfte seien ihm untersagt.

Nach Art. 1 § 1 Abs. 1 Satz 2 Nr. 2 RBerG dürfe der Versicherungsberater nicht mehr die Bezeichnung "Rechtsbeistand" führen. Dennoch seien beide Berufe praktisch identisch und bildeten einen Beruf mit einem einheitlichem Berufsrecht. Diese Identität habe auch der Gesetzgeber im Gesetzgebungsverfahren berücksichtigt. Daß der Kläger die Bezeichnung "Rechtsbeistand" nicht führen dürfe, sei keine Abqualifizierung, sondern eine Neubenennung.

In dem Aufsatz "Der Versicherungsberater - Geschichte und Zukunft" (Rechtsbeistand 1989, 75 ff. und 95 ff.) werde dargelegt, daß das Berufsbild an das des Versicherungsberaters nach der Verordnung zur Ausführung des Rechtsberatungsgesetzes 1938 anknüpfe. Diese Darstellung werde ergänzt durch den Aufsatz von Hoechstetter (Rechtsbeistand 1985, 59 ff.), auf den sich auch das Bundesverfassungsgericht (BVerfG) in seiner Entscheidung vom 5. Mai 1987 zur Wiedereinführung des Berufes des Versicherungsberaters beziehe.

Wenn danach der Beruf des Versicherungsberaters mit dem des Rechtsbeistandes (für private Versicherungen) identisch sei, dann seien auch die diesbezüglichen Entscheidungen des BFH und der FG anzuwenden.

Der Kläger beantragt, das angefochtene Urteil und die angefochtenen Gewerbesteuermeßbescheide 1988 und 1989 in Gestalt der Einspruchsentscheidung aufzuheben.

Das FA beantragt, die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

Die Revision ist unbegründet und daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 FGO).

Das FG hat zu Recht in der Tätigkeit des Klägers einen Gewerbebetrieb (§ 2 Abs. 1 des Gewerbesteuergesetzes --GewStG--, § 15 Abs. 2 EStG) gesehen. Der Kläger übte in den Streitjahren keinen freien Beruf aus.

1. a) Den Beteiligten geht es um die Frage, ob der Kläger einen den in § 18 Abs. 1 Nr. 1 EStG genannten Katalogberufen ähnlichen Beruf ausübt. FA und FG haben das zu Recht verneint. Denn ein ähnlicher Beruf muß einem der genannten Katalogberufe in seinen wesentlichen Punkten vergleichbar sein; dazu gehört die Vergleichbarkeit der Ausbildung und der beruflichen Tätigkeit (vgl. z.B. Senatsurteile vom 5. Oktober 1989 IV R 154/86, BFHE 158, 409, BStBl II 1990, 73, und vom 11. Juli 1991 IV R 73/90, BFHE 165, 221, BStBl II 1991, 878, sowie BFH-Urteil vom 21. März 1996 XI R 82/94, BFHE 180, 316, BStBl II 1996, 518). Es genügt demnach nicht, wenn der Steuerpflichtige eine Tätigkeit ausübt, die auch von den Angehörigen der genannten Katalogberufe ausgeübt wird. Wer die für den Katalogberuf vorgeschriebene Ausbildung nicht besitzt, kann zwar die für den Katalogberuf erforderlichen Kenntnisse auf andere Weise, insbesondere auch anhand von Arbeiten in seiner praktischen Berufstätigkeit nachweisen. Die so qualifizierte Arbeit muß aber den wesentlichen Teil der gesamten Berufstätigkeit ausmachen und dem ähnlichen Beruf das Gepräge im Sinne des Katalogberufes geben (Senatsurteile vom 7. September 1989 IV R 156/86, BFH/NV 1991, 359, m.w.N., und in BFHE 158, 409, BStBl II 1990, 73). Auch darf die ausgeübte Tätigkeit nicht bloß einen kleinen Ausschnitt aus dem Katalogberuf erfassen (Senatsurteil in BFH/NV 1991, 359). Nur derjenige, der entsprechend umfangreiche Kenntnisse bereits nachgewiesen hat, kann sich --wie dies mancher Angehörige eines Katalogberufes getan hat-- auf einen Teilbereich spezialisieren (Senatsurteile vom 12. Oktober 1989 IV R 118-119/87, BFHE 158, 413, BStBl II 1990, 64; vom 14. März 1991 IV R 135/90, BFHE 164, 408, BStBl II 1991, 769; vom 9. Juli 1992 IV R 116/90, BFHE 169, 402, BStBl II 1993, 100, und vom 28. Januar 1993 IV R 105/92, BFH/NV 1994, 613).

b) Das FG hat zu Recht ausgeführt, daß der Kläger weder Rechtsanwalt, Patentanwalt, Steuerberater noch Betriebswirt ist. Er ist auch nicht Rechtsbeistand und damit ähnlich wie ein Rechtsanwalt tätig. Um nämlich wie ein Rechtsbeistand einen dem Beruf des Rechtsanwalts ähnlichen Beruf auszuüben, dürfte der Kläger nämlich nicht nur auf einem einzigen Aufgabengebiet tätig sein (BFH-Urteile vom 24. April 1975 V R 35/74, BFHE 115, 296, BStBl II 1975, 593, und vom 18. März 1970 I R 147/67, BFHE 98, 497, BStBl II 1970, 455). Auch würde ihm dazu die für die Annahme eines dem Beruf des Rechtsanwalts, Rechtsbeistands oder Steuerberaters ähnlichen Berufs notwendige staatliche Zulassung fehlen (vgl. z.B. Senatsurteile vom 9. Oktober 1986 IV R 235/84, BFHE 148, 42, BStBl II 1987, 124; vom 10. Dezember 1987 IV R 176/85, BFHE 152, 120, BStBl II 1988, 273, und vom 15. Mai 1997 IV R 33/95, nicht veröffentlicht --NV--).

2. a) Die dem Kläger vom Präsidenten des Landgerichts gemäß Art. 1 § 1 RBerG erteilte Zulassung reicht dazu nicht aus. Sie ist nämlich darauf beschränkt, die Beratung und außergerichtliche Vertretung gegenüber Versicherern bei der Vereinbarung, Änderung oder Prüfung von Versicherungsverträgen sowie die Wahrnehmung von Ansprüchen im Versicherungsfall zu besorgen. Dieses Teilgebiet einer zugelassenen Rechtsberatung ist zu klein, um einen dem Rechtsanwaltsberuf ähnlichen Beruf annehmen zu können. Dem steht nicht entgegen, daß auch ein Rechtsanwalt alle Tätigkeiten wahrnehmen darf, die zum Berufsbild des Versicherungsberaters gehören (vgl. Entscheidung des Bundesgerichtshofs --BGH--, Senat für Anwaltsachen vom 26. Mai 1997 AnwZ (B) 65/96, Neue Juristische Wochenschrift --NJW-- 1997, 2824). Wie die gemäß § 4 Nr. 11 des Steuerberatungsgesetzes (StBerG) zugelassene Tätigkeit der Lohnsteuerhilfevereine, deren zugelassene Tätigkeit sich in der Hilfe in Lohnsteuersachen nahezu erschöpft (vgl. Senatsurteil in BFHE 152, 120, BStBl II 1988, 273), ist auch die Tätigkeit der Versicherungsberater auf ein zu kleines Segment der den Rechtsanwälten möglichen Rechtsberatung begrenzt. Aus diesen Gründen hat das BVerfG es auch für verfassungsrechtlich unbedenklich gehalten, daß die Tätigkeit eines Rechtsbeistandes, der sich auf das Betreiben einer ärztlichen Verrechnungsstelle spezialisiert hatte, nicht als ähnlicher Beruf i.S. von § 18 Abs. 1 Nr. 1 EStG angesehen worden ist (BVerfG-Beschluß vom 15. Februar 1989 1 BvR 1696/88, Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung --HFR-- 1990, 149). Denn das Aufgabengebiet eines Rechtsanwalts geht weit über eine solch eingeschränkte Tätigkeit hinaus.

b) Etwas anderes folgt auch nicht daraus, daß die Zulassung eines Versicherungsberaters voraussetzt, daß dieser für diesen Beruf genügend Sachkunde besitzt (§ 8 der 1. Verordnung zur Ausführung des Rechtsberatungsgesetzes). Es ist auch unerheblich, ob der Kläger entsprechende Kenntnisse --wie behauptet-- durch eine zweieinhalbjährige bis dreijährige Ausbildung auch im Versicherungsrecht sowie durch eine intensive mehrtätige schriftliche und mündliche Prüfung nachgewiesen haben muß oder eine einfache mündliche und schriftliche Befragung --wie das FA vorträgt-- zum Nachweis ausreichend ist. Auch der Leiter einer Beratungsstelle eines Lohnsteuerhilfevereins muß seine Sachkunde durch eine mindestens dreijährige hauptberufliche Tätigkeit auf dem Gebiet des Lohnsteuerwesens nachweisen (§ 23 Abs. 3 StBerG), ohne daß er deshalb einen einem Steuerberater oder Steuerbevollmächtigten ähnlichen Beruf ausüben würde (Senatsurteil in BFHE 152, 120, BStBl II 1988, 273). Aus den gleichen Gründen ist auch die an sich zulässige Hilfe in Eingangsabgabesachen, die ein ausgebildeter Diplom-Finanzwirt erbringt, mit dem Beruf des Steuerberaters nicht vergleichbar (Senatsurteile vom 21. September 1989 IV R 117/87, BFHE 158, 372, BStBl II 1990, 153, und vom 15. Mai 1997 IV R 33/95, BFH/NV 1997, 751). Denn diese Tätigkeit erfordert eine weniger umfassende Qualifikation und ist auf einen kleinen Teilbereich der den Steuerberatern und Wirtschaftsprüfern umfassend erlaubten Hilfe in Steuersachen begrenzt. Auch die den Steuerbevollmächtigten erlaubte Hilfe geht wesentlich weiter. Aus diesem Grund ist die dem Kläger erteilte Erlaubnis für die Beratung und außergerichtliche Vertretung gegenüber Versicherern mit der Zulassung als Rechtsanwalt oder Steuerberater nicht vergleichbar und der ausgeübte Beruf diesen Katalogberufen nicht ähnlich. Die Zulassung des Klägers als Versicherungsberater ersetzt nämlich nicht das Erfordernis, daß dessen ausgeübte Tätigkeit sowohl hinsichtlich der Kenntnisse als auch hinsichtlich der tatsächlich ausgeübten Tätigkeit dem Berufsbild eines Katalogberufes angenähert sein muß und nicht wesentlich davon abweichen darf (vgl. BVerfG-Beschluß in HFR 1990, 149).

c) Derselbe Grundgedanke bestimmt zu Recht auch die Erkenntnis von FA und FG, daß der Kläger keinen einem beratenden Betriebswirt ähnlichen Beruf ausübt. Denn die Vergleichbarkeit der ausgeübten Tätigkeit setzt eine der durch den erfolgreichen Abschluß des Studiums der Betriebswirtschaft nachgewiesenen Kenntnisse vergleichbare Tiefe und Breite des Fachwissens voraus. Auch wenn der Nachweis nicht nur durch den erfolgreichen Abschluß einer formalisierten Prüfung, sondern auch auf andere Weise, z.B. anhand eigener praktischer Arbeiten, geführt werden kann, setzt das nach Tiefe und Breite das Wissen des Kernbereichs eines Fachstudiums voraus (Senatsurteile in BFHE 164, 408, BStBl II 1991, 769, und vom 15. Mai 1997 IV R 33/95, NV). Dahingehende Feststellungen hat das FG nicht getroffen. Der Kläger hatte das auch vor dem FG nicht behauptet.

d) Der Gesetzgeber hat den Beruf des Versicherungsberaters nicht durch ein festes Berufsbild geregelt. Insbesondere ist es der die Erlaubnis erteilenden Behörde überlassen, wie sie die Sachkunde prüft (vgl. Altenhoff/Busch/Kampmann/Chemnitz, Rechtsberatungsgesetz, Kommentar, 9. Aufl., 1. AVO § 8 Rdnr. 753; Renner/Caliebe, Rechtsberatungsgesetz mit Ausführungsverordnungen und Erläuterungen, 2. Aufl., 1. AVO § 8 Rdnr. 38 ff.). Damit scheidet auch die Ähnlichkeit mit dem Beruf des Steuerberaters aus; die abgelegten Prüfungen sind nicht miteinander vergleichbar.

3. a) Entgegen der Ansicht des Klägers ist der Beruf des Versicherungsberaters auch nicht etwa deshalb einem der im Gesetz genannten Katalogberufe ähnlich, weil seine Tätigkeit Teilbereiche mehrerer der dort genannten Berufe umfaßt bzw. abdeckt, ohne freilich dem typischen Berufsbild eines dieser Berufe vergleichbar zu sein. Das ist nach der ständigen Rechtsprechung des BFH ausgeschlossen (vgl. z.B. BFH-Urteil vom 31. Juli 1980 I R 66/78, BFHE 132, 22, BStBl II 1981, 121). Ein Beruf ist nicht schon deshalb den Katalogberufen ähnlich, weil er eine gewisse Ähnlichkeit mit der gesamten Gruppe der genannten Berufe aufweist; diese "Gruppenähnlichkeit" genügt nicht, weil der Gesetzgeber die Katalogberufe detailliert aufgezählt hat und die ähnlichen Berufe einem dieser Katalogberufe ähnlich sein müssen (Senatsurteil vom 26. November 1992 IV R 109/90, BFHE 170, 88, BStBl II 1993, 235). Das schließt freilich nicht aus, daß der in Frage kommende "ähnliche Beruf" mit mehreren Katalogberufen verglichen werden kann oder muß. Da dies nicht der Fall ist, genügt es nicht, daß der Kläger verpflichtet ist, seine Tätigkeit wie die freien Berufe nach einer Gebührenordnung abzurechnen und einem Werbeverbot unterliegt. Unerheblich ist gleichfalls, daß der Kläger Mitglied in der Arbeitsgemeinschaft Deutscher Versicherungsberater ist und diese beim Bundesverband Deutscher Rechtsbeistände e.V. inkorporiert ist.

b) Allerdings steht der Beruf des Versicherungsberaters dem des Rentenberaters besonders nahe (vgl. BVerfG-Beschluß vom 5. Mai 1987 1 BvR 981/81, BVerfGE 75, 284 ff., 301). Deshalb ist der Versicherungsberater nach Art. 1 § 1 Abs. 1 RBerG ebenfalls zur Besorgung fremder Rechtsangelegenheiten zugelassen worden. Dennoch hat das nicht zur Folge, daß seine Tätigkeit steuerrechtlich als freiberufliche Tätigkeit anerkannt werden müßte. Denn folgt man dem Kläger, dann wäre sein Beruf allenfalls einem nicht im Katalog genannten Beruf ähnlich. Die Versicherungsberater sind zwar durch Art. 1 § 1 Abs. 1 Nr. 2 RBerG nur begrenzt zur Besorgung fremder Rechtsangelegenheiten zugelassen worden. Es ist aber nicht ersichtlich, daß der Gesetzgeber mit dieser Zulassung, die sich auf die Vertretung gegenüber Versicherern beschränkt, eine Gleichstellung mit den rechts- und steuerberatenden Berufen auch in steuerrechtlicher Hinsicht hat bewirken wollen (vgl. BTDrucks 11/5264 S. 31, 35). Auch wenn dies die genannten Katalogberufe vor Konkurrenz schützt, führt das nicht zu einem Verstoß gegen das Gleichheitsgebot (Art. 3 Abs. 1 des Grundgesetzes). Der Gesetzgeber darf nämlich berücksichtigen, daß die Angehörigen der Katalogberufe zum Erwerb ihrer Qualifikation regelmäßig eine längere Ausbildungszeit auf sich nehmen müssen und in dieser Zeit meistens keine Einkünfte haben (vgl. BVerfG-Beschlüsse vom 18. Januar 1979 1 BvR 531/77, HFR 1979, 204, und vom 25. Oktober 1977 1 BvR 15/75, BStBl II 1978, 125, 129, sowie Senatsurteil in BFH/NV 1991, 359).

Etwas anderes könnte auch dann nicht gelten, wenn ein Rentenberater --wie der Kläger unter Berufung auf die Urteile des FG Nürnberg vom 10. April 1984 II 79/79 (Rechtsbeistand 1984, 222) und des FG Schleswig-Holstein vom 30. Oktober 1984 V 93/83 (Rechtsbeistand 1984, 223) sowie das Senatsurteil in BFHE 158, 372, BStBl II 1990, 153 meint--, eine dem Katalogberuf des Rechtsanwalts oder Steuerbevollmächtigten ähnlichen Beruf ausüben sollte. Der Kläger ist kein Rentenberater. Unter diesen Umständen kann dahinstehen, ob ein Rentenberater und die in Art. 1 § 1 Abs. 1 Nr. 3 bis 5 RBerG genannten Berufsgruppen als ähnliche Berufe i.S. von § 18 Abs. 1 Nr. 1 EStG anzusehen sind.

4. Insgesamt läßt sich sagen, daß der Kläger bei seiner Beratungstätigkeit primär seine kaufmännischen Kenntnisse verwertet. Die Zulassung nach Art. 1 § 1 RBerG benötigt er, weil im Zuge dieser primär kaufmännischen Beratung zwangsläufig auch Rechtsfragen angesprochen werden. Deshalb befände sich der Kläger --bei Fehlen der Zulassung-- stets in der Gefahr, gegen das Verbot unerlaubter Rechtsberatung zu verstoßen.