Normenkette

UStG § 9 Abs. 2 UStG § 15a UStG § 27 Abs. 2 UStG § 27 Abs. 2 Nr. 3 FGO § 69 Abs. 3 FGO § 69 Abs. 2 FGO § 73 Abs. 1 Satz 1 FGO § 115 Abs. 2 Nr. 2 UStDV § 44

Vorinstanz

FG Münster; 21.09.2004; 15 K 2545/01 U

V B 181/04 V S 28/04

Gründe

I. Die Sache befindet sich im zweiten Rechtsgang.

Die Klägerin, Beschwerdeführerin und Antragstellerin (Klägerin) --eine Gesellschaft bürgerlichen Rechts (GbR)-- wurde durch Gesellschaftsvertrag vom 1. März 1991 gegründet mit dem Zweck, ein Erbbaurecht an einem bestimmten Grundstück zu erwerben, darauf Wohn- und Bürogebäude zu errichten und den Grundbesitz langfristig zu nutzen und zu verwerten. Sie erwarb das Erbbaurecht am 8. März 1991 und erhielt die am 16. Oktober 1992 beantragte Baugenehmigung am 27. Mai 1993. Nachdem die beabsichtigte Veräußerung der Baugenehmigung nicht realisiert werden konnte, schloss die Klägerin am 10. Oktober 1993 einen Architektenvertrag zur Abwicklung der Baumaßnahme ab. Die Bauarbeiten begannen im Januar 1994. Am 28. April 1994 zeigte sie der Gemeinde den sofortigen Beginn der Bauausführung an. Die Baumaßnahme wurde im Dezember 1994 fertig gestellt.

Von der Gesamtfläche des Gebäudes vermietete die Klägerin 39,38 v.H. als Wohnraum, 46,49 v.H. als Büro an ein Finanzdienstleistungsunternehmen, das zu mehr als 90 v.H. steuerfreie Umsätze ausführte, und zu 13,96 v.H. als Büro an einen Architekten. In den Umsatzsteuererklärungen für die Jahre 1992 bis 1994 verzichtete die Klägerin auf die Steuerfreiheit der geplanten bzw. ab 1994 ausgeführten Vermietungsumsätze und machte den Vorsteuerabzug aus den Rechnungen für die Baumaßnahmen geltend.

Der Beklagte, Beschwerdegegner und Antragsgegner (das Finanzamt --FA--) ließ den Vorsteuerabzug in den Umsatzsteuerbescheiden 1992 bis 1994 nur in Höhe von 13,96 v.H. der geltend gemachten Beträge zu. Nach Auffassung des FA ging der Verzicht der Klägerin auf die Steuerfreiheit der übrigen Büro-Vermietungsumsätze ins Leere. Hinsichtlich dieser Umsätze sei die Option gemäß § 9 Abs. 2 des Umsatzsteuergesetzes 1993 (im Folgenden: UStG) in der ab 1994 geltenden Fassung aufgrund des Missbrauchsbekämpfungs- und Steuerbereinigungsgesetzes (StMBG) vom 21. Dezember 1993 (BGBl I 1993, 2310, BStBl I 1994, 50) eingeschränkt. Die Klägerin habe nicht vor dem 11. November 1993, dem in § 27 Abs. 2 UStG i.d.F. des StMBG festgelegten Stichtag, mit der Errichtung des Gebäudes begonnen. Sie verwende die Bauleistungen somit nur zu 13,96 v.H. zur Ausführung steuerpflichtiger Leistungen.

Die Klägerin vertrat dagegen die Auffassung, die Einschränkung der Option --hinsichtlich der Vermietung der Büroräume an das Finanzdienstleistungsunternehmen-- durch die Neuregelung des § 9 Abs. 2 UStG gelte für sie nicht. Denn als Beginn der Errichtung des Gebäudes sei der Zeitpunkt des Bauantrags anzusehen, zumindest aber die Erteilung der Baugenehmigung (27. Mai 1993). Ferner habe sie noch vor dem 11. November 1993 den Architekten mit der Ausführungs- und Auftragsplanung sowie der Vorbereitung und der Mitwirkung bei der Vergabe der Baugewerke beauftragt. Sie habe daher bereits zu dieser Zeit mit der Bauerrichtung begonnen. Im Übrigen genieße sie Vertrauensschutz. Wäre nämlich der Inhalt des StMBG im Zeitpunkt der Investitionsentscheidung bekannt gewesen, wäre ihre Entscheidung möglicherweise anders ausgefallen, weil die Versagung des Vorsteuerabzugs zu einem erheblichen Liquiditätsnachteil führe. § 27 Abs. 2 UStG in der geänderten Fassung verstoße gegen das Rückwirkungsverbot. Einspruch und Klage hatten keinen Erfolg (vgl. die Veröffentlichung des Urteils des Finanzgerichts --FG-- im ersten Rechtsgang in Entscheidungen der Finanzgerichte --EFG-- 1997, 507).

Im anschließenden Revisionsverfahren (V R 77/96) legte der erkennende Senat dem Gerichtshof der Europäischen Gemeinschaften (EuGH) Fragen zum Recht auf Vorsteuerabzug nach der gemeinschaftsrechtlichen Regelung in der Sechsten Richtlinie des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern 77/388/EWG (Richtlinie 77/388/EWG) vor. Auf das Urteil des EuGH vom 8. Juni 2000 Rs. C-396/98 --Schloßstraße-- (Slg. 2000, I-4279, BStBl II 2003, 446), mit dem der EuGH die Fragen beantwortete, wird Bezug genommen. Daraufhin entschied der erkennende Senat mit Urteil vom 22. Februar 2001 V R 77/96 (BFHE 194, 498, BStBl II 2003, 426, BFH/NV 2001, 994). Er hob die Vorentscheidung auf und gab der Revision hinsichtlich des Jahres 1992 statt; hinsichtlich der Umsatzsteuerfestsetzungen für 1993 und 1994 wurde die Sache an das FG zurückverwiesen mit folgender Maßgabe:

"Soweit der 1992 und bis zum 21. Dezember 1993 (dem Zeitpunkt der Veröffentlichung des Gesetzesbeschlusses des StMBG) entstandene Vorsteuerabzug die Anschaffung von Wirtschaftsgütern i.S. von § 15a UStG betreffen sollte, ist ggf. zu prüfen, ob die tatsächlich steuerfreie Verwendung ab dem Jahr 1994, die von der Verwendungsabsicht zu steuerpflichtigen Umsätzen bei Leistungsbezug im Jahr 1992 abweicht, zu einer Vorsteuerberichtigung gemäß § 15a UStG (vgl. Art. 20 Abs. 2 der Richtlinie 77/388/EWG) führt."

Im anschließenden finanzgerichtlichen Verfahren erklärten die Beteiligten den Rechtsstreit betreffend das Kalenderjahr 1993 übereinstimmend in der Hauptsache für erledigt. Ausweislich des Urteils stimmten die Beteiligten "überein, dass die Vorsteuer aus der Rechnung des Architekten vom 10. Oktober 1993 in 1994 zu berücksichtigen sei, weil die Rechnung erst 1994 erteilt worden war, und waren sich im Wege der tatsächlichen Verständigung darüber einig, dass die in 1994 nach § 15a UStG zu korrigierende Vorsteuer 12 000 DM betrage. Das Verfahren wegen Umsatzsteuer 1993 wurde abgetrennt".

Für das jetzt noch anhängige Streitjahr 1994 macht die Klägerin weiterhin den vollen Vorsteuerabzug aus den 1994 bezogenen Leistungen geltend. Sie hält an der Auffassung fest, die Regelung in § 9 Abs. 2 i.V.m. § 27 Abs. 2 Nr. 3 UStG i.d.F. des StMBG ergebe einen Fall verfassungsrechtlich unzulässiger sog. echter Rückwirkung, weil zur Errichtung des Gebäudes bereits die vorherige Planung und die baurechtliche Genehmigung gehöre. Ihr Vertrauen auf die bei Planung des Gebäudes bestehende Rechtslage, die eine steuerpflichtige Vermietung und damit das Recht auf Vorsteuerabzug aus den Bauleistungen zugelassen habe, sei geschützt. Überdies sei die teilweise Rückgängigmachung des zuvor von der Bundesrepublik Deutschland (Bundesrepublik) eingeführten Optionsrechts durch die Regelung des StMBG gemeinschaftsrechtswidrig, weil die Bundesrepublik nicht vor Erlass dieses Gesetzes den Mehrwertsteuerausschuss der EG konsultiert habe.

Am 20. August 2004 erließ das FA einen geänderten Umsatzsteuerbescheid für 1994, in dem es weitere Vorsteuerbeträge in Höhe von 365,21 DM zum Abzug zuließ und (zu Lasten der Klägerin) eine Vorsteuerberichtigung in Höhe von 12 000 DM nach § 15a UStG vornahm.

Die Klägerin beantragte, unter Änderung dieses Umsatzsteuerbescheids die Steuer --wie bisher-- auf ./. 249 793,13 DM festzusetzen, hilfsweise die Revision zuzulassen.

Das FG wies die Klage ab. Unter Hinweis auf die der Zurückverweisung zugrunde liegenden rechtlichen Beurteilung durch den Bundesfinanzhof (BFH) nahm es an, dieser habe zumindest incidenter die Frage bejaht, dass die im Streitjahr 1994 geltende Fassung des § 27 Abs. 2 UStG verfassungskonform sei. Soweit die Klägerin im zweiten Rechtsgang geltend mache, § 27 Abs. 2 i.V.m. § 9 Abs. 2 UStG sei gemeinschaftsrechtswidrig, sei dem ebenfalls nicht zu folgen. Art. 13 Teil B Buchst. b und Teil C der Richtlinie 77/388/EWG räume den Mitgliedstaaten hinsichtlich der Steuerbefreiung bzw. Besteuerung der Umsätze ein weites Ermessen ein. Dies habe der EuGH bestätigt. Nach der Vorabentscheidung im Streitfall könnten die Mitgliedstaaten das eingeführte Optionsrecht im Rahmen ihrer innerstaatlichen Zuständigkeit wieder aufheben. Schließlich seien die Vorschriften des § 9 Abs. 2 i.V.m. § 27 Abs. 2 UStG nicht unter Verstoß gegen die verfahrensrechtlichen Vorschriften der Richtlinie 77/388/EWG zustande gekommen.

Das FA habe für 1994 die Vorsteuerberichtigung nach § 15a UStG zu Recht vorgenommen. Denn soweit die in den Jahren 1992 und 1993 bezogenen Leistungen und die daraus beanspruchten Vorsteuerbeträge im Jahr 1994 zur Verwendung steuerfreier Vermietungsumsätze verwendet worden seien, sei eine Änderung der Verhältnisse eingetreten.

Das FG ließ die Revision nicht zu mit der Begründung, es habe nach Maßgabe der seinem Urteil vorangegangenen Revisionsentscheidung des BFH vom 22. Februar 2001 (V R 77/96) entschieden.

Mit der Beschwerde beantragt die Klägerin Zulassung der Revision wegen grundsätzlicher Bedeutung und zur Sicherung einer einheitlichen Rechtsprechung.

Sie rügt in diesem Zusammenhang Verstöße gegen Art. 27 der Richtlinie 77/388/EWG aus formalen Gründen und aus inhaltlichen Gründen und trägt als grundsätzlich klärungsbedürftig die Rechtsfragen vor,

"ob ein Verfahrensverstoß beim Zustandekommen der §§ 9 Abs. 2 und 27 Abs. 2 UStG i.d.F. des StMBG deshalb vorliegt, weil die Verfahrensvorschriften des Art. 27 der Richtlinie 77/388/EWG von der Bundesregierung nicht eingehalten worden sind", und

"ob die Regelung des § 9 Abs. 2 i.V.m. § 27 Abs. 2 UStG als erforderlich und geeignet anzusehen" ist, "um die in Art. 27 Abs. 1 der Richtlinie 77/388/EWG genannten Bedingungen zu erfüllen und um die Ziele und Grundsätze dieser Richtlinie geringstmöglich zu beeinträchtigen".

Zudem rügt sie Verstöße gegen Art. 17 Abs. 7 der Richtlinie 77/388/EWG und trägt die Rechtsfrage vor, ob § 9 Abs. 2 i.V.m. § 27 Abs. 2 UStG i.d.F. des StMBG eine Regelung i.S. des Art. 17 Abs. 7 der Richtlinie 77/388/EWG darstellt, die sich auf den Vorsteuerabzug bezieht.

Eine Revisionsentscheidung zur Sicherung einer einheitlichen Rechtsprechung hält die Klägerin aus folgenden Gründen für geboten: Aufgrund der Rechtsprechung des EuGH (zuletzt Urteil vom 29. April 2004 Rs. C-487/01, Rs. C-7/02 --Gemeente Leusden, Holin Groep BV--, BFH/NV Beilage 2004, 250, mit Nachweisen) sei festzuhalten, dass das einmal entstandene Recht auf Vorsteuerabzug für den redlich handelnden Unternehmer nicht aufgrund einer Gesetzesänderung rückwirkend entfallen könne. Das Recht auf Vorsteuerabzug müsse damit auch für die gesamte Investitionsphase erhalten bleiben, da ansonsten "willkürlich zwischen Investitionsausgaben vor der tatsächlichen Aufnahme des Betriebes eines Unternehmens und während des Unternehmens unterschieden würde". Das angefochtene Urteil stehe ausdrücklich im Gegensatz zu sämtlichen Ausführungen des EuGH im Zusammenhang mit dem erworbenen Recht auf Vorsteuerabzug. Es folge zwar den Vorgaben des BFH im Urteil vom 22. Februar 2001 V R 77/96, was aber für ihre (der Klägerin) Leistungsbezüge im Jahr 1994 dazu führe, dass ihr das vor der Gesetzesänderung erworbene "Recht auf Vorsteuerabzug" in der Investitionsphase wieder genommen werde.

Ferner würden ihr die zu Recht erhaltenen Vorsteuerbeträge aus 1992 und 1993 rückwirkend --in 1994-- vollumfänglich wieder entzogen. Das führe zu folgendem zweiten klärungsbedürftigen Aspekt: Nach der EuGH-Rechtsprechung dürfe eine etwaige Berichtigung des Vorsteuerabzugs nach einer Gesetzesänderung, die vom Willen des Steuerpflichtigen unabhängig sei, nur gemäß Art. 20 der Richtlinie 77/388/EWG erfolgen; es sei also keine Einmalberichtigung zulässig, sondern nur eine Berichtigung ab dem Zeitpunkt der erstmaligen Verwendung des Investitionsgutes und über den Zeitraum von dessen Verwendung. Selbst wenn man zum Ergebnis käme, die zu Recht geltend gemachten Vorsteuerbeträge aus den Jahren 1992 und 1993 dürften berichtigt werden, "hätte im Jahre 1994 nur ein Zwölftel des Vorsteuerberichtigungsbetrages, d.h. DM 1 000 angesetzt werden dürfen, da die Verwendung des Grundstücks für Umsätze, die den Vorsteuerabzug gemäß § 9 Abs. 2 i.V.m. § 27 Abs. 2 UStG ausschlossen, erst am 1.12.1994 begann".

Zur Sicherung einer einheitlichen Rechtsprechung sei somit erforderlich, in einer Revisionsentscheidung zu klären, "wie Vorsteuerbeträge, die in der gesamten Investitionsphase entstehen, zu behandeln und ggf. zu berichtigen sind, wenn eine Gesetzesänderung zu einem bestimmten Zeitpunkt in der Investitionsphase wirksam wird und den Unternehmer zu steuerfreien Verwendungen der Ausgangsumsätze zwingt".

Das FA hält die Beschwerde für unbegründet. Es macht zum einen geltend, auch das Revisionsgericht sei an die Rechtsauffassung seines im ersten Rechtsgang zurückverweisenden Urteils gebunden; ferner sei die Frage der Gewährung oder Versagung des Vorsteuerabzugs für das Jahr 1994 eine Tatfrage, die vom nationalen Gericht zu prüfen sei. Der Vorsteuerabzug werde aufgrund der tatsächlichen Verwendung des Wirtschaftsguts und nicht aufgrund der Gesetzesänderung versagt.

Im Übrigen rüge die Klägerin zu Unrecht, 1994 sei der Vorsteuerabzug aus den Jahren 1992 und 1993 nicht mit 12 000 DM, sondern nur mit 1 000 EUR (gemeint sind wohl DM) zu korrigieren. Dem stehe die tatsächliche Verständigung vom 30. Mai 2001 entgegen (vgl. S. 7 des angefochtenen FG-Urteils). Einwendungen gegen die tatsächliche Verständigung habe die Klägerin weder bis zum Schluss der mündlichen Verhandlung erster Instanz noch in der Beschwerde erhoben. Sie lege damit keinen Zulassungsgrund i.S. des § 115 Abs. 2 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) dar, sondern erstrebe eine Tatsachenüberprüfung.

Die Klägerin beantragt außerdem die Aussetzung der Vollziehung des angefochtenen Umsatzsteuerbescheids für 1994 (Verfahren V S 28/04).

II. 1. Die Verfahren wegen Nichtzulassung der Revision und wegen Aussetzung der Vollziehung werden gemäß § 73 Abs. 1 Satz 1 FGO verbunden.

2. Die Beschwerde wegen Nichtzulassung der Revision hat keinen Erfolg.

Nach § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO ist die Revision zuzulassen, wenn die Rechtssache grundsätzliche Bedeutung hat. Nach Nr. 2 der Vorschrift ist die Revision zuzulassen, wenn die Fortbildung des Rechts oder die Sicherung einer einheitlichen Rechtsprechung eine Entscheidung des BFH erfordert.

Die Zulassung der Revision in diesen Fällen kommt nur wegen Rechtsfragen in Betracht, die im Interesse der Allgemeinheit an einer einheitlichen Entwicklung und Handhabung des Rechts klärungsbedürftig und im Streitfall auch klärbar sind (ständige Rechtsprechung, z.B. BFH-Beschluss vom 24. Februar 2003 V B 84/01, BFH/NV 2003, 949).

An diesen Voraussetzungen fehlt es. Die vorgetragenen Rechtsfragen sind im Streitfall nicht klärungsbedürftig. Die Antwort ergibt sich entweder bereits aus dem Gesetz oder aus der dazu ergangenen Rechtsprechung.

3. Grundsätzlicher Klärungsbedarf für die Frage, ob beim Zustandekommen der §§ 9 Abs. 2 und 27 Abs. 2 UStG i.d.F. des StMBG die Bestimmung des Art. 27 der Richtlinie 77/388/EWG hätte beachtet werden müssen, besteht nicht. Die letztgenannte Vorschrift ist nicht einschlägig, wie sich ohne weiteres aus Art. 13 Teil C der Richtlinie 77/388/EWG ergibt.

Nach Art. 27 Abs. 1 der Richtlinie 77/388/EWG kann der Rat auf Vorschlag der Kommission einstimmig jeden Mitgliedstaat ermächtigen, "von dieser Richtlinie abweichende Sondermaßnahmen" einzuführen, um die Steuererhebung zu vereinfachen oder Steuerhinterziehungen oder -umgehungen zu verhüten.

Weder die Einräumung des Optionsrechts bei der aus Vermietung und Verpachtung von Grundstücken noch dessen Einschränkung durch einen Mitgliedstaat ist eine von der Richtlinie abweichende Sondermaßnahme. Die Befugnis dazu ist vielmehr in Art. 13 Teil C der Richtlinie 77/388/EWG geregelt. Für die Einschränkung bestimmt Satz 2: "Die Mitgliedstaaten können den Umfang des Optionsrechts einschränken, sie bestimmen die Modalitäten seiner Ausführung."

Wie der EuGH zuletzt im Urteil in BFH/NV 2004, 250 Rdnr. 48, unter Hinweis auf sein Urteil vom 3. Dezember 1998 Rs. C-381/97 --Belgocodex-- (Slg. 1998, I-8153) entschieden hat, steht den Mitgliedstaaten im Rahmen der Bestimmungen des Art. 13 Teile B und C der Richtlinie 77/388/EWG ein weites Ermessen zu. "Ein Mitgliedstaat, der von der in Art. 13 Teil C der Richtlinie 77/388/EWG vorgesehenen Möglichkeit Gebrauch gemacht und seinen Steuerpflichtigen das Recht eingeräumt hat, für eine Besteuerung bestimmter Grundstücksvermietungen zu optieren, kann dieses Optionsrecht durch ein späteres Gesetz wieder aufheben und damit die Befreiung wieder einführen."

Da Art. 27 der Richtlinie 77/388/EWG nicht einschlägig ist, ist auch die ergänzende Rechtsfrage der Klägerin nach dem Rahmen dieser Bestimmung, innerhalb dessen Beeinträchtigungen zulässig sind, nicht entscheidungserheblich.

Soweit die Klägerin mit der Frage, ob § 9 Abs. 2 i.V.m. § 27 Abs. 2 UStG i.d.F. des StMBG eine Regelung i.S. des Art. 17 Abs. 7 der Richtlinie 77/388/EWG ist, die sich auf den Vorsteuerabzug bezieht, möglicherweise die gemeinschaftsrechtlichen Auswirkungen der Einschränkung des Optionsrechts auf einen bereits in Anspruch genommenen Vorsteuerabzug (Berichtigung) geklärt haben will, ist ebenfalls auf die bereits erwähnte EuGH-Rechtsprechung zu verweisen. Durch das Urteil Gemeente Leusden Holin Groep BV in BFH/NV Beilage 2004, 250 Rdnr. 48, auf das sich die Klägerin selbst beruft, sind diese Fragen grundsätzlich geklärt.

Der EuGH hat in diesem Urteil (Rdnr. 69) ausgeführt: "Daher verwehrt es die Sechste Richtlinie, wie sie im Einklang mit den Grundsätzen des Vertrauensschutzes und der Rechtssicherheit auszulegen ist, einem Mitgliedstaat nicht, das Recht, für die Besteuerung von Grundstücksvermietungen zu optieren, mit der Folge aufzuheben, dass die Vorsteuerabzüge, die hinsichtlich der als Investitionsgüter erworbenen vermieteten Grundstücke vorgenommen wurden, gemäß Art. 20 der Sechsten Richtlinie berichtigt werden müssen."

Zwar führt der EuGH (Rdnr. 70 des Urteils) ergänzend aus: "Art. 20 der Sechsten Richtlinie verstößt zwar als solcher nicht gegen diese Grundsätze; es ist jedoch nicht auszuschließen, dass der nationale Gesetzgeber hiergegen verstoßen hat, indem er möglicherweise, ohne auf ein schutzwürdiges berechtigtes Vertrauen der Steuerpflichtigen Rücksicht zu nehmen, das Recht, für die Besteuerung von Grundstücksvermietungen zu optieren, plötzlich und unvorhersehbar aufgehoben hat, ohne den Steuerpflichtigen, die an bei In-Kraft-Treten des Gesetzes bereits laufende Verträge gebunden waren, die zur Anpassung an die neue Gesetzeslage nötige Zeit zu lassen."

Hierzu ergibt sich weder aus dem festgestellten Sachverhalt noch aus den gesamten Vortrag der Klägerin im vorliegenden Verfahren, dass sie den Mietvertrag mit dem Finanzdienstleistungsunternehmen, auf dem die Vermietungsumsätze ab 1. Dezember 1994 beruhen, bereits vor dem Stichtag 11. November 1993, zu dem die Gesetzesänderung erfolgte, bereits bindend mit einer Optionsklausel geschlossen hätte.

Soweit die Klägerin noch "zur Sicherung einer einheitlichen Rechtsprechung" Fragen zur Methode der Berichtigung der Vorsteuerabzüge grundsätzlich geklärt wissen will, bedarf es ebenfalls keiner Revisionsentscheidung durch den BFH im Streitfall. Sie lassen sich ohne weiteres aus dem Gesetz beantworten. Aus Art. 20 Abs. 2 der Richtlinie 77/388/EWG und der entsprechenden Vorsteuerberichtigungsvorschrift des § 15a Abs. 2 UStG ergibt sich, dass bei der Berichtigung der auf die Anschaffungs- oder Herstellungskosten entfallenden Vorsteuerbeträge, soweit es um Grundstück und daraufstehende Gebäude geht, von "einem Zehntel der auf das Wirtschaftsgut entfallenden Vorsteuerbeträge auszugehen" ist.

Auch die Fälle, in denen eine Vorsteuerberichtigung in einem Betrag zulässig ist, sind in § 44 der Umsatzsteuer-Durchführungsverordnung geregelt.

Falls die ursprünglich in den Jahren 1992 und 1993 abgezogene Vorsteuer 12 000 DM betragen hat, entspricht die Berichtigung dieser Vorsteuer in einem Betrag im angefochtenen Steuerbescheid für 1994 zwar nicht diesen gesetzlichen Vorgaben. Dies führt aber nicht zu einem Klärungsbedarf einer Rechtsfrage zur Vereinheitlichung der Rechtsprechung. Im Übrigen hat das FG zu Recht darauf verwiesen, dass die Beteiligten sich zu dieser Art der Vorsteuerberichtigung bereits in einem Erörterungstermin vom 30. Mai 2001 geeinigt hatten. Zudem ist im Protokoll über die öffentliche Sitzung des FG vom 21. September 2004 festgehalten:

"Die Beteiligten gehen übereinstimmend mit dem erkennenden Senat davon aus, dass alle Tatsachen, die nach dem zurückverweisenden Urteil des Bundesfinanzhofes noch aufzuklären waren, aufgeklärt sind bzw. darüber eine tatsächliche Verständigung im Erörterungstermin vom 30.5.2001 rechtsverbindlich und rechtswirksam erzielt worden ist. Diese tatsächlichen Feststellungen und die tatsächliche Verständigung ist nach Übereinstimmung der Beteiligten und des erkennenden Senats auch bereits im Änderungsbescheid vom 20.8.2004 umgesetzt worden. Die Beteiligten streiten damit im vorliegenden Verfahren allein über Rechtsfragen."

Für eine grundsätzliche Klärung zum Berichtigungsumfang gemäß § 15a UStG besteht damit jedenfalls kein Bedarf.

4. Der Antrag auf Aussetzung der Vollziehung hat ebenfalls keinen Erfolg.

Gemäß § 69 Abs. 3 i.V.m. Abs. 2 FGO ist die Vollziehung eines angefochtenen Steuerbescheids auf Antrag auszusetzen, soweit ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des Bescheids bestehen.

Wird ein die Klage abweisendes Urteil des FG, in dem die Revision nicht zugelassen wurde, mit der Nichtzulassungsbeschwerde angefochten, so kommt eine Aussetzung der Vollziehung des angefochtenen Verwaltungsakts durch den BFH nur in Betracht, wenn die Nichtzulassungsbeschwerde Aussicht auf Erfolg hat, die Rechtmäßigkeit des angefochtenen Verwaltungsakts mithin in einem Revisionsverfahren geprüft werden kann (vgl. z.B. BFH, Beschluss vom 4. Juni 1996 VII S 9/96, BFH/NV 1996, 915).

Dies ist aus den oben (2.) wiedergegebenen Gründen nicht der Fall.