Normenkette

FördG § 2 FördG § 3 FördG § 4 FördG § 5

Tenor

1. Unter Änderung des Einkommensteuerbescheids für 1998 vom 18.12.2006 wird die Einkommensteuer auf 1.654,03 EUR festgesetzt. Im Übrigen wird die Klage abgewiesen.

2. Die Kläger haben die Kosten des Verfahrens zu tragen.

Tatbestand

Die Kläger sind verheiratet. Der Kläger erzielte u.a. als Steuerberater Einkünfte aus selbstständiger Arbeit, die Klägerin aus nichtselbstständiger Arbeit. Daneben erzielen sie Einkünfte aus Kapitalvermögen und Vermietung und Verpachtung.

Der Kläger erwarb mit notariellem Kaufvertrag vom 19.12.1996 eine Eigentumswohnung in Neue Bundesländer, Ort 1, Str. Z zum Kaufpreis von 260.000 DM. Am 23.12.1996 überwies der Kläger laut Überweisungsträger einen Teilbetrag von 230.000 DM auf das Bausonderkonto - Treuhand Verrechnungskonto - der GmbH 1, Geschäftsführer, A bei der Bank 1 mit dem Verwendungszweck "Unter Vorbehalt der Zustellung der beantragten Bankbürgschaft an Absender Kläger, A und Gesch.Fü. Geschäftsführer/GmbH 1, A.". Den Restbetrag von 30.000 DM überwies er am 20.11.1998 auf das Treuhandkonto Rechtsanwalt X. Neben dem Kaufpreis von 260.000 DM fielen Grunderwerbsteuer in Höhe von 5.200 DM, Notargebühren in Höhe von 1.496,15 DM sowie ein Nachschuss von 4.183 DM und Kosten der Auflassung von 770 DM an, so dass die gesamten Anschaffungskosten 271.649,15 DM betrugen.

Mit Schreiben vom 27.02.1998 teilte das Grundbuchamt Ort 1 mit, dass für den Kläger am 16.02.1998 eine Auflassungsvormerkung eingetragen worden sei. Die Wohnung war nach Angaben des Klägers im Jahr 1996 bereits im Rohbau erstellt und wurde im Dezember 1998 bezugsfertig fertiggestellt und dem Kläger übergeben.

Da die Kläger keine Einkommensteuererklärung für das Streitjahr einreichten, schätzte das Finanzamt mit Einkommensteuerbescheid vom 20.12.2000 die Besteuerungsgrundlagen gemäß § 162 AO unter dem Vorbehalt der Nachprüfung. Mit geändertem Einkommensteuerbescheid vom 02.04.2001, der weiter unter dem Vorbehalt der Nachprüfung stand, setzte das Finanzamt die Einkünfte des Klägers aus selbständiger Arbeit einer betriebswirtschaftlichen Auswertung der DATEV folgend mit 77.364 DM sowie die Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung einem Schreiben des Klägers vom 14.01.2001 folgend mit -32.500 DM an.

Der ohne Begründung eingelegte Einspruch der Kläger wurde mit Einspruchsentscheidung vom 11.11.2005 als unbegründet zurückgewiesen.

Die im Klageverfahren eingereichte Einkommensteuererklärung der Kläger für das Streitjahr und später vorgelegte Unterlagen zu den außergewöhnlichen Belastungen sowie zu den Nebenkosten für das Objekt in Ort 1 führten zu nach § 164 Abs. 2 AO geänderten Bescheiden vom 26.07.2006 und 18.12.2006. Der Vorbehalt der Nachprüfung wurde aufgehoben. Das Finanzamt folgte weitgehend den Angaben der Kläger. Hinsichtlich der Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung des Objekts in Ort 1, Str. Z wurde ein Verlust von 26.831 DM berücksichtigt. Die Behörde ging - den Angaben der Kläger folgend - von Gesamtanschaffungskosten in Höhe von 271.649,15 DM aus, sodass sich nach Abzug eines Grund- und Bodenanteils von 13.582,46 DM eine Bemessungsgrundlage von 258.066,69 DM ergab. Das Finanzamt wich von der Steuererklärung insoweit ab, als bei der beantragten Sonderabschreibung statt des beantragten Satzes von 50% nur ein Abzug in Höhe von 25% gewährt wurde. Das Finanzamt berechnete hierbei eine Sonderabschreibung in Höhe von 64.516,67 DM, von der im Streitjahr nur noch 7.016,67 DM und die Normal AfA von 5.161,33 DM, also insgesamt 12.178 DM berücksichtigt wurden.

Die Kläger haben mit folgender Begründung Klage erhoben:

Hinsichtlich des Objekts A , Str. 2 werde gewillkürtes Betriebsvermögen und die Berücksichtigung einer zusätzlichen Absetzung für Abnutzung -AfA- von 4.270 DM geltend gemacht.

Für das Objekt in Ort 1 sei eine Sonderabschreibung (Fördergebiets-Afa) von 50%, zumindest aber von 40% zu gewähren, denn es hätten bereits im Jahr 1996 Anschaffungskosten vorgelegen. Auch läge keine willkürliche Anzahlung vor. Ein Treuhand Verrechnungskonto - wie im Streitfall - sei mit dem vom Finanzamt angeführten Treuhandkonto rechtlich nicht vergleichbar. Mit dem Geld der Kläger sei das Objekt von der GmbH 1 gebaut worden. Mit an Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit sei davon auszugehen, dass die geforderte Bankbürgschaft nur das Verhältnis des Bauträgers mit der Bank betreffe, nicht aber vom Bauerwerber, also dem Kläger gefordert werden könne.

In der mündlichen Verhandlung hat der Kläger ergänzend ausgeführt, dass Mitte 1998, nachdem bei der Verkäuferfirma Schwierigkeiten eingetreten waren, die daraufhin gegründete Erwerbergemeinschaft die restlichen Wohn- und Teileigentumseinheiten fertiggestellt und hierzu auch den vom Kläger angezahlten Betrag von 230.000 DM sowie die restliche Zahlung von 30.000 DM erhalten habe. Die in der Überweisung vom 23.12.1996 erwähnte Bankbürgschaft sei im Jahr 1996 nicht mehr erteilt worden; nach dem Kenntnisstand des Prozessbevollmächtigten sei sie auch später nicht erteilt worden. Wegen der weiteren Angaben wird auf die Sitzungsniederschrift verwiesen.

Der Kläger und der Vertreter der Kläger beantragen, den Einkommensteuerbescheid für 1998 vom 18.12.2006 dahin zu ändern, dass zusätzliche Werbungskosten von 2.499 DM bei den Einkünften aus Kapitalvermögen der Klägerin, von 2.199 DM bei den inländischen Kapitaleinkünften des Klägers und von 300 DM bei den ausländischen Kapitaleinkünften des Klägers berücksichtigt werden, im Hinblick auf die volle berufliche Nutzung des Teileigentums A, Str. 2 die Einkünfte aus selbständiger Tätigkeit des Klägers um 4.270 DM geringer angesetzt werden (Berücksichtigung der AfA) und bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung die Einkünfte aus der Eigentumswohnung Str. Z in Ort 1 unter Abzug der Sonderabschreibung so angesetzt werden, dass sich eine Einkommensteuer von 0 EUR ergibt.

Der Vertreter des Finanzamts beantragt, die Klage abzuweisen mit der Maßgabe, dass die beantragten Änderungen bei den Einkünften aus Kapitalvermögen und die Änderung des AfA Betrages von 4.270 DM bei den Einkünften aus selbständiger Tätigkeit berücksichtigt werden.

Zur Begründung bringt das Finanzamt vor:

Hinsichtlich der Sonderabschreibung liege kein Fall des § 4 Abs. 2 Nr. 1 Fördergebietsgesetz vor, denn die Investition sei nicht vor dem 01.01.1997 abgeschlossen, da die hierfür erforderliche Anschaffung (§ 4 Abs. 1 S. 3 FördG) nicht vor dem 01.01.1997 stattgefunden habe, denn eine Übergabe sei erst mit Bezugsfertigkeit, also 1998 erfolgt.

Bei Abschluss der Investitionen zwischen dem 31.12.1996 und dem 01.01.1999 (§ 4 Abs. 2 Nr. 2 FördG) sei eine Sonderabschreibung in Höhe von 50% zu gewähren, soweit vor dem 01.01.1997 Anzahlungen auf Anschaffungskosten geleistet wurden. Im Streitfall habe der Kläger aber nur auf ein Treuhandkonto überwiesen. Dies reiche für eine Anzahlung nicht aus, denn hierfür müsse das Geld nicht nur vom Konto des Bauerwerbers abgeflossen sein, sondern es müsse auch in die wirtschaftliche Verfügungsmacht des Empfängers der Zahlung gelangt sein.

Bei Abschluss der Investitionen zwischen dem 31.12.1996 und dem 01.01.1999 sei eine Sonderabschreibung in Höhe von 40% zu gewähren, soweit die Bemessungsgrundlage die vor dem 01.01.1997 geleisteten Anzahlungen auf Anschaffungskosten übersteige. Dies liege zwar im Streitfall vor, jedoch handle es sich um eine Eigentumswohnung, die zu Wohnzwecken genutzt werde. Nach § 4 Abs. 2 S. 2 Nr. 1 i.V.m. § 3 FördG sei der Abschreibungssatz daher auf 25% reduziert.

Herstellungskosten oder Teilherstellungskosten lägen jedenfalls bis zum Jahr 1998 nicht vor.

Dem Gericht liegen die vom Finanzamt überlassenen Einkommensteuerakten sowie ein Band Rechtsbehelfs-Akte der Kläger für 1998 bis 2002 vor.

Gründe

Die Klage hat teilweise Erfolg.

1. Die Klage hat hinsichtlich der Werbungskosten bei den Einkünften aus Kapitalvermögen und der Einkünfte aus selbständiger Tätigkeit Erfolg. Der Vertreter des Finanzamts hat sich in der mündlichen Verhandlung bereit erklärt, die Einkünfte aus selbständiger Tätigkeit um 4.270 DM geringer anzusetzen (Berücksichtigung der AfA Str. 2) sowie zusätzlich erklärte Werbungskosten bei den Einkünften aus Kapitalvermögen in Höhe von 2.499 DM bei der Klägerin sowie in Höhe von 2.199 DM bei den inländischen und in Höhe von 300 DM bei den ausländischen Kapitaleinkünften des Klägers zu berücksichtigen.

2. Die Klage hat jedoch bezüglich der Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung aus der Eigentumswohnung Str. Z in Ort 1 keinen Erfolg. Das Finanzamt hat zutreffend für diese Investition eine Sonderabschreibung nur in Höhe von 25 vom Hundert angesetzt.

Für begünstigte Investitionen im Sinne der §§ 2 und 3 FördG, die im Fördergebiet durchgeführt werden, können Steuerpflichtige Sonderabschreibungen nach § 4 oder Gewinnabzüge nach § 5 vornehmen oder Rücklagen nach § 6 bilden (§ 1 Abs. 1 Satz 1 FördG). Begünstigt sind nach § 3 Satz 1 FördG u.a. die Anschaffung und Herstellung von abnutzbaren unbeweglichen Wirtschaftsgütern (Baumaßnahmen). Bemessungsgrundlage für die Sonderabschreibungen sind nach § 4 Abs. 1 Satz 1 FördG unter anderem die Anschaffungs- oder Herstellungskosten der angeschafften oder hergestellten Wirtschaftsgüter. Die Sonderabschreibungen können im Jahre des Investitionsabschlusses und in den folgenden 4 Jahren in Anspruch genommen werden.

a) Die Sonderabschreibungen betragen nach § 4 Abs. 2 Nr. 1 FördG bis zu 50 vom Hundert der Bemessungsgrundlage bei Investitionen, die nach dem 31.12.1990 und vor dem 01.01.1997 abgeschlossen werden. Investitionen sind nach § 4 Abs. 1 Satz 3 FördG in dem Zeitpunkt abgeschlossen, in dem die Wirtschaftsgüter angeschafft oder hergestellt oder die nachträglichen Herstellungsarbeiten beendet worden sind. Die Anschaffung setzt den Erwerb der wirtschaftlichen Verfügungsmacht voraus, d.h. es muss ein Übergang von Besitz, Gefahr, Nutzungen und Lasten erfolgt sein (vgl. BFH-Urteil vom 28.04.1977 IV R 163/75, BStBl. II 1977, 553; Blümich/Stuhrmann, § 3 FördG Rz. 11; Schmidt/Glanegger, EStG, § 6 Rz. 82).

Im Streitfall ist die Investition nicht vor dem 01.01.1997 abgeschlossen worden, denn die Wohnung ist nicht vor dem 01.01.1997 angeschafft worden. Nach § 6 Nr. 1 des notariellen Kaufvertrages vom 19.12.1996 erfolgt im Streitfall die Übergabe der Wohnung sobald der Vertragsgegenstand bezugsfertig ist. Die Wohnung wurde nach der Einlassung des Klägers erst Ende 1998 bezugsfertig fertiggestellt und an diesen übergeben, sodass ein Übergang von Besitz, Gefahr, Nutzungen und Lasten bis zum 01.01.1997 nicht erfolgt ist.

b) Die Sonderabschreibungen betragen bei Investitionen, die nach dem 31.12.1996 und vor dem 01.01.1999 abgeschlossen werden, nach § 4 Abs. 2 Nr. 2 a FördG bis zu 50 vom Hundert, soweit vor dem 01.01.1997 Anzahlungen auf Anschaffungskosten geleistet worden oder Teilherstellungskosten entstanden sind. Anzahlungen auf Anschaffungskosten sind nach § 7 a Abs. 2 Satz 3 EStG im Zeitpunkt der tatsächlichen Zahlung aufgewendet (zur Anwendbarkeit des § 7 a EStG auf das FördG: Schmidt/Kulosa, EStG, § 7 a Rz. 1). Es wird hierzu die Ansicht vertreten, dass Anzahlungen auf Anschaffungskosten dann nicht als Erfüllung des Anschaffungsgeschäfts angesehen werden können, wenn sie für den Empfänger keinen wirtschaftlichen Wert haben; der Abfluss des Betrages der Anzahlung vom Konto des Leistenden ist danach noch keine Anzahlung, solange diese nicht in den Verfügungsbereich des Empfängers gelangt ist (vgl. BFH-Urteil vom 28.11.1980, III R 17/78, BStBl II 1981, 286; Blümich/Stuhrmann, § 4 FördG Rz. 7 a; Masuch in Bordewin/Brandt § 4 Fördergebietsgesetz Rz. 17; BMF-Schreiben vom 29.03.1993, BStBl I 1993, 279, Textziffer 8 Satz 1 i.V.m. R 7a Abs. 5 Sätze 9, 10 EStR 2005 oder Abschnitt 45 Abs. 5 S. 10 EStR 1998). Somit führen Zahlungen auf ein Notaranderkonto oder auf ein Treuhandkonto nach dieser Auffassung nicht zu den begünstigten Anzahlungen. In der neueren Rechtsprechung und Literatur wird bei Anzahlungen auf eine Zahlungsverpflichtung entscheidend darauf abgestellt, dass der Leistende die Verfügungsmacht über den Geldbetrag verliert, nicht aber dass ein Zugang beim Zahlungsempfänger vorliegt (vgl. BFH-Urteil vom 24.08.2004 IX R 28/02, BFH/NV 2005, 49; Schmidt/Kulosa, EStG § 7 a Rz. 5). Als Zeitpunkt der tatsächlichen Zahlung wertet die Rechtsprechung regelmäßig schon den Zeitpunkt, in dem der Schuldner seiner Bank den Überweisungsauftrag erteilt (vgl. BFH a.a.O. in BFH/NV 2005, 49; Blümich/ Brandis, § 7 a EStG, Rz. 44).

Im Streitfall war die Zahlung der 230.000 DM noch nicht in den Verfügungsbereich des Verkäufers gelangt und der Kläger hatte im Jahr 1996 nach der Überzeugung des Senats noch nicht die Verfügungsmacht über den Geldbetrag verloren. Die Überweisung eines Geldbetrags auf ein Treuhandkonto unter einem Vorbehalt stellt noch keine Anzahlung im Sinne des § 4 Abs. 2 Nr. 2 a FördG dar. Die Überweisung des Betrags von 230.000 DM am 23.12.1996 war auf das Bausonderkonto - Treuhandverrechnungskonto - der GmbH 1, Gf. Geschäftsführer, A bei der Bank 1 mit dem Verwendungszweck "Unter Vorbehalt der Zustellung der beantragten Bankbürgschaft an Absender Kläger, A und Gesch.Fü. Geschäftsführer/GmbH 1, A." vorgenommen worden. Zum einen stand die Überweisung und damit ein Verlust der Verfügungsmacht über den Geldbetrag unter dem Vorbehalt der Bestellung einer Bankbürgschaft, die nach dem Kenntnisstand des Prozessbevollmächtigten nie und nach der Einlassung des Klägers zumindest im Jahr 1996 nicht erbracht wurde. Der Prozessbevollmächtigte hat in der mündlichen Verhandlung hierzu auf ein Schreiben der Bank 1 vom 03.11.1998 verwiesen, in dem diese mitteilte, dass sie eine Bankbürgschaft nicht erteilt hat. Zum anderen wurde die Zahlung nach der ausdrücklichen Bezeichnung auf ein Treuhandkonto geleistet. Hierin unterscheidet sich der Streitfall von dem vom BFH mit Urteil vom 24.08.2004 IX R 28/02 (BFH/NV 2005, 49) entschiedenen Sachverhalt, bei dem die Überweisung auf ein Konto des Bauträgers erfolgte und die Beschränkung in der Person des Bauträgers lag, nämlich zu treuen Händen mit der Maßgabe, über den Betrag nur nach Stellung einer Bankbürgschaft nach § 7 der Makler- und Bauträgerverordnung und anderer Voraussetzungen zu verfügen. Die im Streitfall vorliegende Überweisung auf ein Treuhandkonto ist jedoch nach dieser BFH-Rechtsprechung gerade keine Anzahlung (vgl. Ziffer 3 der Gründe des Urteils vom 24.08.2005 in BFH/NV 2005, 49 bzw. Orientierungssatz 4 des BFH-Urteils bei juris). Die Treuhand bestand nach Ansicht des Senats im Streitfall nur im Interesse des Zahlenden, nämlich die Sicherheit über das Geld zu haben für den Fall, dass der Bauträger keine Bauleistungen erbringt und keine Banksicherheit vorlag. Hierfür spricht auch, dass nach der Einlassung des Klägers die Mitte 1998 nach Eintritt der Schwierigkeiten beim Verkäufer gegründete Erwerbergemeinschaft den vom Kläger angezahlten Betrag von 230.000 DM zur Fertigstellung der restlichen Wohn- und Teileigentumseinheiten erhalten hat. Hätte der Kläger die Verfügungsmacht über den Geldbetrag aus der Hand gegeben, so wären die Erwerbergemeinschaft und der Kläger auch nicht an den Geldbetrag gekommen. Weiter spricht für eine noch bestehende Verfügungsmacht des Klägers über den Geldbetrag, dass ihm nach § 17 des Notarvertrages etwaige Guthabenszinsen noch zustanden. Der Kläger hat keine Nachweise vorgelegt, dass er die Verfügungsmacht über den Geldbetrag vor dem 01.01.1997 aus der Hand gegeben habe.

c) Die Sonderabschreibungen betragen vorbehaltlich des Satzes 2 bei Investitionen, die nach dem 31.12. 1996 und vor dem 01.01.1999 abgeschlossen werden, nach § 4 Abs. 2 Nr. 2 b FördG bis zu 40 vom Hundert, soweit die Bemessungsgrundlage die vor dem 01.01.1997 geleisteten Anzahlungen auf Anschaffungskosten übersteigt. Die Voraussetzungen dieser Vorschrift liegen im Streitfall zwar vor, jedoch handelt es sich bei dem Investitionsobjekt um eine Eigentumswohnung, die zu Wohnzwecken genutzt wird. Nach § 4 Abs. 2 Satz 2 Nr. 1 i.V.m. § 3 FördG ist der Abschreibungssatz daher auf 25 vom Hundert reduziert.

d) Die Berechnung der Bemessungsgrundlage für die Sonderabschreibung ist zwischen den Beteiligten nicht strittig. Ebenfalls ist zwischen ihnen unstreitig, dass in den beiden Vorjahren bereits eine Sonderabschreibung in Höhe von 57.500 DM berücksichtigt wurde und damit für das Streitjahr nicht mehr zur Verfügung steht.

3. Die Einkommensteuer 1998 wird demnach gemäß folgender Berechnung auf 1.654,03 EUR herabgesetzt (§ 100 Abs. 2 Satz 1 FGO).

zu versteuerndes Einkommen laut ESt-Bescheid vom 18.12.2006||47.759 DM selbständige Einkünfte|Gewinnminderung|- 4.270 DM Kapitaleinkünfte Kläger|Werbungskosten|- 2.199 DM Kapitaleinkünfte Kläger|Werbungskosten|- 300 DM Kapitaleinkünfte Klägerin|Werbungskosten|- 2.499 DM bisher berücksichtigt|Pauschbetrag|+ 200 DM außergew. Belastung erkl.|3.589 DM| neuer Gesamtbetrag der Einkünfte|54.996 DM| davon 5%|2.750 DM| Überbelastungsbetrag|839 DM|- 839 DM bisher berücksichtigt||+ 386 DM zu versteuerndes Einkommen neu||38.238 DM || Einkommensteuer||3.608 DM ausländische Steuern||- 224 DM § 34 g Nr. 1 EStG ||- 149 DM festzusetzende Steuer||3.235 DM in EUR||1.654,03 EUR

Die Kostenentscheidung beruht auf den §§ 143, 135 Abs. 1, 137 Satz 1 FGO. Auch hinsichtlich des obsiegenden Teils haben die Kläger die Kosten des Verfahrens zu tragen, denn sie haben erst im Laufe des Klageverfahrens die Einkommensteuererklärung und die Belege vorgelegt, die zu der teilweisen Stattgabe der Klage führten. Diese Unterlagen hätten aber bereits während des Verwaltungsverfahrens vorgelegt werden können und sollen.