Leitsatz

Werden Gesellschaftsschulden bei der Veräußerung eines Gesellschaftsanteils vom übertragenden Gesellschafter mit befreiender Wirkung gegenüber der Gesellschaft und dem eintretenden Gesellschafter übernommen, so verlieren sie ihren betrieblichen Charakter. Vom bisherigen Gesellschafter auf diese Schulden gezahlte Zinsen sind keine nachträglichen Betriebsausgaben.

Leitsatz

EStG § 4 Abs. 4, § 16 Abs. 2, § 24 Nr. 2; HGB §§ 128, 130, 159, 171, 172.

Vorinstanz

FG Nürnberg

Tatbestand

Der Kläger und Revisionskläger (Kläger) und seine Ehefrau hatten bis März 1974 als persönlich haftender Gesellschafter und als Kommanditistin die X-KG (KG) betrieben. Mit Vertrag vom 7. März 1974 hatten sie ihre Gesellschaftsanteile auf A und B übertragen und waren fortan nur noch als Arbeitnehmer im Betrieb der KG tätig. Weiter war in Nr. 2 des Vertrages vom 7. März 1974 vereinbart worden, daß Bankschulden der KG in Höhe von ca. 100.000 DM beim Kläger "privat verbleiben und nicht von A und B übernommen werden" sollten.

Der Kläger ließ den vollen Schuldsaldo von der kreditgewährenden Bank auf sein ebenfalls dort unterhaltenes privates Konto übertragen. Die Bank berechnete ihm deswegen ein Disagio in Höhe von 7.250 DM. Der Kläger wickelte über dieses Konto teilweise auch einen privaten Wohnhauskauf ab. Die im Jahre 1974 und im Streitjahr 1975 auf das Privatkonto gezahlten Zinsen in Höhe von je ca. 10.000 DM machte der Kläger als nachträgliche Betriebsausgaben (Verluste aus Gewerbebetrieb) geltend. Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt - FA -) versagte den Abzug.

Einspruch und Klage sind erfolglos geblieben. Das Finanzgericht (FG) hat in dem in Entscheidungen der Finanzgerichte 1979 S. 114 (EFG 1979, 114) veröffentlichten Urteil ausgeführt, der Kläger habe die von ihm übernommenen Bankschulden "tatsächlich" in sein Privatvermögen überführt. Er habe diese Verbindlichkeiten aus dem Gesamthandsvermögen der KG entnommen. Spätestens zu dem Zeitpunkt, als A und B das übrige Betriebsvermögen übernommen hätten, sei die betriebliche Zweckbindung hinsichtlich der vom Kläger persönlich zu tilgenden Schulden weggefallen.

Dagegen wendet sich der Kläger mit der vom FG zugelassenen Revision. Er rügt Verletzung materiellen Rechts. Das FG habe den Begriff des Betriebsvermögens verkannt. Der Kläger habe die Bankschulden nicht ausdrücklich aus dem Betriebsvermögen entnommen. Die zivilrechtliche Vereinbarung vom 7. März 1974 lasse keinen Schluß auf ein steuerrechtlich relevantes Verhalten zu. Die spätere "bankinterne Umbuchung" der Verbindlichkeiten sei nötig gewesen, um für die KG die alte Bankverbindung aufrechtzuerhalten. Im Streitfall könne auch nicht von einer zwangsweisen Entnahme ausgegangen werden. Die seinerzeit aus betrieblichen Gründen entstandenen Bankschulden seien aus ebensolchen Gründen zurückbehalten worden. Hätte der Kläger der Übernahme der Verbindlichkeiten (durch ihn) nicht zugestimmt, wäre der Vertrag vom 7. März 1974 nicht zustandegekommen; der Kläger hätte mit hohen gewerblichen Verlusten rechnen müssen.

Der Kläger beantragt, die Vorentscheidungen aufzuheben und den Einkommensteuerbescheid für das Streitjahr 1975 dahingehend abzuändern, daß Schuldzinsen in Höhe von 10.000 DM als Betriebsausgaben bei den Einkünften aus Gewerbebetrieb anerkannt werden.

Das FA beantragt, die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

Gründe

Die Revision des Klägers ist nicht begründet. Die Schuldzinsen sind nicht abzugsfähig.

1. Der Senat hat in dem Urteil vom 11. Dezember 1980 I R 119/78 (BStBl II 1981, 460) entschieden, daß Zinszahlungen für Verbindlichkeiten, die bis zur Vollendung eines Gewerbebetriebes trotz Verwertung des Aktivvermögens nicht getilgt werden konnten, nachträgliche Betriebsausgaben sind (§ 24 Nr. 2, § 4 Abs. 4 des Einkommensteuergesetzes - EStG -). Er hat im Zusammenhang mit der Beendigung der gewerblichen Tätigkeit drei mögliche Stufen unterschieden: (1) Die Betriebsaufgabe i.S. des § 16 Abs. 3 Satz 1 i.V. m. § 34 Abs. 2 Nr. 1 EStG, (2) eine sich an die Betriebsaufgabe möglicherweise noch anschließende (weitere) Abwicklung, die mit der Vollbeendigung der betrieblichen Tätigkeit abgeschlossen ist und (3) das Fortwirken der früheren gewerblichen Tätigkeit, das zu nachträglichen Einkünften aus Gewerbebetrieb (§ 24 Nr. 2 EStG) führen kann. Diese Grundsätze können im Streitfall nur mit Einschränkung angewandt werden.

a) Anders als in dem durch Urteil I R 119/78 entschiedenen Fall entfällt im Streitfall eine Liquidation. Nach Übertragung des Anteils eines ausscheidenden Gesellschafters auf Dritte ist kein aktives Betriebsvermögen mehr vorhanden, das der ausgeschiedene Gesellschafter zur Berichtigung von Gesellschaftsschulden einsetzen könnte.

b) Die sich beim Ausscheiden eines Gesellschafters aus einer Personengesellschaft ergebenden einkommensteuerrechtlichen Besonderheiten schließen die Annahme aus, der im früheren Gewerbebetrieb begründete Charakter der übernommenen Schulden wirke noch mit der Folge fort, daß die auf diese Schulden gezahlten Zinsen nachträgliche Betriebsausgaben i. S. des § 24 Nr. 2 EStG sein könnten.

Zur Berechnung des Veräußerungsgewinns, den der aus der Gesellschaft ausscheidende Gesellschafter erzielt, ist der Wert seines Anteils am Betriebsvermögen nach § 5 (bzw. § 4 Abs. 1) EStG zu ermitteln (§ 16 Abs. 2 i.V. m. Abs. 1 Nr. 2 EStG). Vom Erwerber des Gesellschaftsanteils nicht übernommene (passivierte) Verbindlichkeiten müssen bei der Errechnung des Anteils des Veräußerers am Betriebsvermögen im Zeitpunkt der Veräußerung ausgeschieden werden (vgl. das zur Veräußerung eines gesamten Betriebes ergangene BFH-Urteil vom 24. Juli 1962 I 280/61 U, BFHE 75, 414, BStBl III 1962, 418). Dadurch beeinflussen die beim Veräußerer verbleibenden Verbindlichkeiten den Veräußerungspreis. Denn dieser ist um den Betrag höher, den der Erwerber nicht zur Abdeckung der Verbindlichkeiten aufzuwenden braucht. Die aus der Anteilsveräußerung (etwa) erworbene Kaufpreisforderung oder ein sonstwie erzielter Erlös geht unmittelbar in das Privatvermögen des bisherigen Gesellschafters über (vgl. das BFH-Urteil vom 24. September 1976 I R 41/75, BFHE 120, 212, 216, BStBl II 1977, 127). Das gleiche muß bei folgerichtiger Wertung auch für Schulden gelten, die beim ausscheidenden Gesellschafter verbleiben, weil diese die Höhe der Kaufpreisforderung mitbestimmt haben. Werden also Gesellschaftsschulden, die bei der Veräußerung eines Gesellschaftsanteils vom übertragenden Gesellschafter mit (wie hier) befreiender Wirkung gegenüber der Gesellschaft und dem eintretenden Gesellschafter übernommen, so verlieren sie ihren betrieblichen Charakter. Vom bisherigen Gesellschafter auf diese Schulden gezahlte Zinsen sind keine nachträglichen Betriebsausgaben.

c) Im Streitfall ist nicht festgestellt, ob und ggf. inwieweit der Kläger Verbindlichkeiten übernommen hat, die er im Innenverhältnis (entsprechend seiner bisherigen Beteiligung am Verlust der Gesellschaft, vgl. hierzu BGH-Urteil vom 2. Juli 1962 II ZR 204/60, BGHZ 37, 299) nicht hätte tragen müssen. Dies bedarf indessen keiner näheren Aufklärung. Insoweit könnte vom Fortwirken eines ursprünglichen betrieblichen Charakters der Schulden schon deshalb nicht gesprochen werden, weil im Streitfall kein Anlaß zu der Annahme besteht, die Schuldübernahme sei insoweit durch die Beteiligung an der Gesellschaft veranlaßt gewesen.