Normenkette

GG Art.12 GG Art. 3 Abs. 1 GG Art. 12

Vorinstanz

BFH 26.02.2007 II R 2/05

Tatbestand

Die Beteiligten streiten darum, ob der Beklagte die von der Klägerin geschuldete Vergnügungssteuer zu Recht auf der Grundlage des Berliner Gesetzes über eine Vergnügungsteuer für Spielautomaten - VgStG-Sp Bln - vom 28.Oktober 1988 in der Fassung des Vierten Gesetzes zur Änderung des Gesetzes über eine Vergnügungsteuer für Spielautomaten (GVBl. Bln. 2000, S. 343) und den danach ab dem 01. Juli 2000 geltenden erhöhten Steuersätzen festgesetzt hat. Die Klägerin hält die gesetzliche Neuregelung der Steuersätze für nicht verfassungsgemäß.

Die Klägerin betreibt ein Automatenaufstellungsgewerbe mit in Spielhallen aufgestellten Glücksspielautomaten. Der Beklagte setzte die Vergnügungsteuer der Klägerin für Juli 2000 abweichend von deren Vergnügungssteueranmeldung mit Bescheid vom 01. September 2000 auf der Grundlage der ab 01. Juli 2000 geltenden höheren Steuersätze fest.

Dagegen legte die Klägerin Einspruch ein und führte zur Begründung an, die landesgesetzliche Neuregelung der Steuersätze sei verfassungswidrig. Sie sei mit Art. 3 GG unvereinbar, weil der Gesetzgeber damit eine unverhältnismäßige Differenzierung der Besteuerung zwischen in Spielhallen aufgestellten Automaten und an anderen Orten, insbesondere Gaststätten aufgestellten Geräten eingeführt habe. Die Steuer je Spielautomat und angefangenen Kalendermonat für Spielautomaten in Spielhallen sei gegenüber der früheren Regelung verdoppelt worden und sei nunmehr 12 mal so hoch wie diejenige für die Spielautomaten an sonstigen Orten. Gemessen an den verschiedenen Ertragssituationen sei diese Differenzierung unverhältnismäßig, weil die Erträge von Spielhallenautomaten im allgemeinen weit geringer seien als das 12fache der Automatenerträge in Gaststätten und anderen in § 1 Abs. 1 VgStG-Sp genannten Örtlichkeiten. Das Ausmaß der Erhöhung der Vergnügungsteuer für Spielautomaten stehe mithin in keinem sachlichen Bezug zur Unterschiedlichkeit der vom Aufstellort abhängigen Ertragssituation und sei deshalb mit Art. 3 GG unvereinbar.

Mit Einspruchsentscheidung vom 12. Januar 2001 wies der Beklagte den Einspruch der Klägerin als unbegründet zurück. Er habe die Vergnügungsteuer der Klägerin gesetzeskonform auf der Grundlage der ab 01. Juli 2000 neu geltenden Steuersätze festgesetzt. Das durch den Einspruch eingeleitete außergerichtliche Rechtsbehelfsverfahren diene lediglich der Überprüfung, ob die Verwaltungsbehörde das geltende Recht zutreffend angewandt habe.

Hiergegen wendet sich die Klägerin mit der vorliegenden Klage.

Das Vierte Gesetz zur Änderung des Gesetzes über eine Vergnügungsteuer für Spielautomaten (s. GVBl. Bln. 2000, S. 343) verstoße gegen den Gleichheitsgrundsatz des Art. 3 Abs. 1 des Grundgesetzes. Die Erhöhung des Steuersatzes bei Spielhallen und die damit verbundene Ungleichbehandlung der Spielhallen gegenüber den Gaststätten knüpfe mit der Bezugnahme auf den Aufstellort nicht nur an Sachverhalte an, sondern sie bewirke durch die unmittelbare sachverhaltsbezogene Differenzierung mittelbar zugleich eine personenbezogene Differenzierung. Die Regelung nehme zwar nicht personengebundene Merkmale zum Maßstab der Differenzierung, aber sie wirke sich mittelbar auf die Personengruppen der Gaststättenbetreiber einerseits und der Spielhallenbetreiber andererseits unterschiedlich aus. Die Vergnügungsteuer schmälere das wirtschaftliche Ergebnis des jeweils betroffenen Aufstellunternehmens und damit mittelbar des Gaststättenbetreibers und des Spielhallenbetreibers, der in der Regel - so im Falle der Klägerin - mit dem Aufstellunternehmen identisch sei. Dies habe zur Folge, dass das Änderungsgesetz für den Gaststättenbetreiber wegen des unveränderten Steuersatzes ohne Auswirkungen bleibe, während es den Spielhallenbetreiber wegen der Verdoppelung des Steuersatzes zusätzlich belaste. Wenn eine ungleiche Behandlung von Sachverhalten mittelbar eine ungleiche Behandlung von Personengruppen bewirke, so seien die gleichen Maßstäbe wie bei einer unmittelbaren ungleichen Behandlung von Personengruppen anwendbar.

Die Klägerin wende sich ausdrücklich nicht dagegen, dass die Unterschiedlichkeit der Ertragssituation der verschiedenen Aufstellungsorte jeweils unterschiedliche Steuersätze geboten erscheinen lassen. Allein die vom Gesetzgeber vorgenommene Erhöhung der Vergnügungssteuer ab 01.07.2000 halte verfassungsrechtlichen Maßstäben nicht stand, weil sie gegen das Verhältnismäßigkeitsprinzip verstoße, das im Rahmen des Art. 3 GG zu beachten sei. Danach müssten Ungleichbehandlung und rechtfertigender Grund in einem angemessenen Verhältnis zueinander stehen. Diese Voraussetzung sei im Streitfall aber nicht erfüllt. Dadurch, dass der neue Steuersatz für Spielautomaten in Spielhallen 12 mal so hoch wie die entsprechende Steuer für die Spielautomaten in Gaststätten festgelegt worden sei, sei der Grad der Differenzierung völlig außer Verhältnis zum Grad der tatsächlichen Ungleichheit. Denn die der gesetzlichen Neuregelung zugrunde liegende Gewinnerwartung sei realitätsfremd.

Das gehe eindeutig aus der Stellungnahme der Senatsverwaltung für Finanzen zu dem Änderungsantrag der PDS für die hier streitige gesetzliche Neuregelung hervor. Die Senatsverwaltung für Finanzen gehe dort davon aus, dass die Einspielergebnisse von Automaten mit Gewinnmöglichkeit bei Geräten in Spielhallen etwa 2 mal so hoch sind wie bei solchen in Gaststätten. Dem entsprächen die Angaben des FfH-Institutes für Markt- und Wirtschaftsforschung. Danach liege das Verhältnis der Einspielergebnisse für Geld-Gewinn-Spiel-Geräte bei 1:3 und für Unterhaltungsspielgeräte ohne Gewinnmöglichkeit bei 1:1,5. Dies zeige, dass die gesetzliche Differenzierung ohne jedes Fundament in der Realität sei.

Der Beklagte berufe sich zu Unrecht darauf, dass die Differenzierung zwischen Gaststätten und Spielhallen das Ziel verfolge, die Zahl der Spielhallen zu verringern oder jedenfalls die Spieltätigkeit in den Spielhallen einzudämmen. Denn ein derartiger Gesetzeszweck komme weder in den Materialien noch im Gesetz selbst zum Ausdruck.

Die Ungleichbehandlung habe zudem auch Auswirkungen auf das Grundrecht des Art. 12 GG der Gaststättenbetreiber einerseits und der Spielhallenbetreiber andererseits. Die Spielgerätesteuer verletze nämlich das Grundrecht der Berufsfreiheit, weil sie generell eine erdrosselnde Wirkung habe. Denn die Ausübung des Berufs des Spielgeräteaufstellers in Spielhallen werde durch die Erhöhung der Spielgerätesteuer wirtschaftlich unmöglich gemacht. In diesem Zusammenhang hat die Klägerin auf das Urteil des Bundesfinanzhofs vom 6. Dezember 2000 (II R 36/98, BFH/NV 2001, 650) zur in Hamburg geltenden Spielgerätesteuer hingewiesen.

Die Klägerin beantragt sinngemäß,

den Bescheid vom 01.09.2000 über Vergnügungsteuer für Spielautomaten für den Monat Juli 2000 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 12.01.2001 mit der Maßgabe zu ändern, dass die Steuer auf die Hälfte herabgesetzt wird, hilfsweise,

das Verfahren auszusetzen und eine Entscheidung des Bundesverfassungsgerichts darüber einzuholen, ob Art. I des 4. Gesetzes zur Änderung des Gesetzes über eine Vergnügungsteuer für Spielautomaten vom 31.05.2000 (Gesetz- und Verordnungsblatt für Berlin, Nummer 19 vom 10.07.2000, Seite 343) insoweit mit dem Grundgesetz vereinbar ist, als die Steuer je Spielautomat und angefangenen Kalendermonat für das Aufstellen von Spielautomaten in Spielhallen und ähnlichen Unternehmen im Sinne des § 33i der Gewerbeordnung mit Gewinnmöglichkeit 600,00 DM und ohne Gewinnmöglichkeit 300,00 DM beträgt.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen.

Er ist der Auffassung, die verfassungsrechtlichen Streitfragen seien durch die Entscheidung des Bundesverwaltungsgerichts vom 22. Dezember 1999 (Az: 11 CN 1/99, BVerwGE 110, 237) geklärt. Unter dem Aspekt der Gleichbehandlung sei es danach nicht zu beanstanden, bei Geräten mit Gewinnmöglichkeit einen nach Aufstellorten unterschiedlichen Steuersatz vorzusehen. Es sei dem Umstand Rechnung zu tragen, dass Spielhallen vom Publikum gezielt wegen der Gewinnspielmöglichkeit aufgesucht werden, was an anderen Orten nicht der Fall sei.

Zwar sei es richtig, dass nach Art. 3 GG eine Ungleichbehandlung von wesentlich Gleichem grundsätzlich unzulässig ist. Vielmehr müsse es für eine Differenzierung sachliche Gründe geben, die nach Art und Gewicht eine Ungleichbehandlung rechtfertigen können. An diesem Grundsatz habe auch die neuere Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts nichts geändert.

Die Vergnügungsteuer sei eine Aufwandsbesteuerung desjenigen Spielers, der sich des Automaten gegen Entgelt bedient; nur dessen Leistungsfähigkeit und nicht die des Aufstellers werde besteuert. Der Aufsteller des Automaten sei dagegen nur der fiskaltechnische Steuerschuldner. Es könne somit keine Rede von einer mittelbaren Ungleichbehandlung von Gaststätten- oder Spielhallenbetreiber sein. Vielmehr befinde sich die Klägerin ihrerseits in einem Rechtsirrtum. Eine Ungleichbehandlung von Personen erfolge mithin nicht.

Eine sog. Verhältnismäßigkeitsprüfung i.e.S. brauche nicht zu erfolgen. Vielmehr könne trotz Erhöhung der Besteuerung auch hier der Grund für eine Differenzierung nach Aufstellungsorten darin gesehen werden, dass eine Spielhalle mit ihrer Vielfalt und Menge aufgestellter Geräte einen zusätzlichen, in der Regel aufwandserhöhenden Anreiz biete. Diese Aufstellungsorte würden von den Kunden schließlich allein um des Spieles und damit des Spielaufwandes willen aufgesucht. Alle Regelungen zur Erhebung einer Vergnügungssteuer auf Spielautomaten würden seit deren Einführung neben der Erzielung von Einnahmen aber gerade auch den Zweck verfolgen, nicht zuletzt im Interesse des Jugendschutzes die Spielsucht einzudämmen und einer Ausbreitung von Spielhallen in den Innenstädten entgegenzuwirken, die auch aus städtebaulichen und gestalterischen Gründen nicht erwünscht sei. Eine Differenzierung sei deshalb nach dem Lenkungszweck der Steuer geboten.

Dieser Zweck der Differenzierung, eine realitätsnähere Aufwandsbesteuerung durch erhöhte Pauschalen, Jugendschutzinteresse und Privilegierung des spielenden Gaststättenbesuchers, stehe immer noch in einem angemessenen Verhältnis zu der Differenzierung als solche. Die Differenzierung der Besteuerung sei daher sowohl hinsichtlich des Aufstellungsortes als auch des Automatenunterschiedes ( mit oder ohne Gewinnmöglichkeit ) zumindest gerechtfertigt und entspreche somit dem Gleichheitsgebot, welches im Steuerrecht seine eigene Ausprägung in Form des Leistungsfähigkeitsprinzips gefunden habe.

Die Freiheit der Berufswahl werde durch das streitige Gesetz nicht verletzt. Die Berufsausübung sei durch das Vergnügungsteuergesetz lediglich in verfassungsrechtlich zulässiger Weise im Rahmen vernünftiger Erwägungen des Gemeinwohls eingeschränkt worden, wobei sich die Höhe der Steuer innerhalb der durch den Grundsatz der Verhältnismäßigkeit gezogenen Grenzen halte.

Die Klägerin habe allein mit dem schlichten Hinweis auf die unterschiedliche Höhe der Steuer nicht substantiiert und nachvollziehbar dargelegt, dass die Steuer für sie einen erdrosselnden Charakter habe. Die betroffenen Aufsteller seien indes in aller Regel und nicht nur in Ausnahmefällen weiterhin wirtschaftlich in der Lage, den gewählten Beruf ganz oder teilweise zur Grundlage ihrer Lebensführung zu machen. Im Rahmen des Art. 12 GG sei dabei nicht auf ertragsungünstige Betriebe (z. B. Klein- oder Kleinstbetriebe) abzustellen, zumal Art. 12 GG keinen Bestandsschutz für die Fortsetzung einer unwirtschaftlichen Betriebsführung gewährleiste.

Wegen der weiteren Einzelheiten des Sachverhalts und des Beteiligtenvorbringens wird auf den Inhalt der Streitakte und auf die vom Beklagten für die Klägerin geführten Steuerakten zu der St.Nr. xxxxxxxx (zwei Bände), die dem Gericht vorgelegen haben, Bezug genommen.

Gründe

Die Klage ist unbegründet. Der angefochtene Vergnügungssteuerbescheid verletzt die Klägerin nicht in ihren Rechten.

Art. 1 des vom Abgeordnetenhaus von Berlin am 31. Mai 2000 beschlossenen und am 1. Juli 2000 in Kraft getretenen Vierten Gesetzes zur Änderung des Gesetzes über eine Vergnügungsteuer für Spielautomaten (GVBl. Bln. 2000, S. 343) lautet in den hier einschlägigen Bestimmungen:

"§ 3 Abs. 2 Satz 1 des Gesetzes über eine Vergnügungsteuer für Spielautomaten vom 28.10.1988 (GVBl. S. 1961), das zuletzt durch das Gesetz vom 22.06.1994 (GVB1. S. 185) geändert worden ist, erhält folgende Fassung:

Die Steuer beträgt je Spielautomat und angefangenen Kalendermonat für das Aufstellen von Spielautomaten in Spielhallen und ähnlichen Unternehmen

im Sinne des § 33i der Gewerbeordnung mit Gewinnmöglichkeit|600,-- DM, ohne Gewinnmöglichkeit|300,-- DM, Spielautomaten an den übrigen in § 1 Abs.1 genannten Orten| mit Gewinnmöglichkeit|50,-- DM, ohne Gewinnmöglichkeit|25,-- DM, Spielautomaten, mit denen Gewalttätigkeit gegen Menschen dargestellt wird oder die eine Verherrlichung oder Verharmlosung des Krieges zum Gegenstand haben,|1.200,-- DM."

Der Beklagte hat die Spielgerätesteuer für den Monat Juli 2000 danach gem. § 3 Abs. 2 Satz 1 VgStG (Sp) dem Grunde und der Höhe nach in zutreffender Höhe festgesetzt.

Die Regelungen des angewandten Gesetzes bilden für die erfolgte Heranziehung der Klägerin eine wirksame Rechtsgrundlage. Zu Unrecht rügt die Klägerin die Verfassungswidrigkeit der vom Beklagten angewandten Vorschriften.

Die Erhöhung der Vergnügungssteuer für Geldspielautomaten in Spielhallen verstößt nicht gegen den in Art. 3 Abs. 1 GG normierten Gleichbehandlungsgrundsatz.

Der Gleichheitssatz verlangt für das Steuerrecht, dass die Steuerpflichtigen durch ein Steuergesetz rechtlich und tatsächlich gleichmäßig belastet werden. Das danach - unbeschadet verfassungsrechtlich zulässiger Differenzierungen - gebotene Gleichmaß verwirklicht sich in dem Belastungserfolg, den die Anwendung der Steuergesetze beim einzelnen Steuerpflichtigen erreicht (vgl. Urteil des BVerfG vom 21. Juni 1991 2 BvR 1493/89, BVerfGE 84, 239, 268, BStBl II 1991, 654; Beschluss des BVerfG vom 22. Juni 1995 2 BvL 37/91, BVerfGE 93, 121, 134, BStBl I I 1995, 655, 660).

Unterschiedliche Wertansätze müssen auf sachlichen Gründen beruhen, aus denen sich die Differenzierungen grundsätzlich nach der Belastbarkeit des Erwerbers ergeben. Allerdings belässt der Gleichheitssatz des Art. 3 GG dem Steuergesetzgeber eine weitreichende Gestaltungsbefugnis, die ihn insbesondere berechtigt, sich bei seinen Regelungen auch von finanzpolitischen, volkswirtschaftlichen oder sozialpolitischen Erwägungen leiten zu lassen. Auch ist nicht zu prüfen, ob der Gesetzgeber für ein Problem die zweckmäßigste oder gerechteste Lösung gefunden hat, sondern nur, ob er die verfassungsrechtlichen Grenzen seiner Gestaltungsfreiheit eingehalten hat (Beschluss des BVerfG vom 29. November 1989 1 BvR 1402, 1528/87, BVerfGE 81, 108, 117 f.).

Fehlen Gründe für eine Differenzierung, so liegt ein Fall unzulässiger (objektiver) Willkür vor, der zur Verfassungswidrigkeit der Norm führt (Beschluss des BVerfG vom 7. Oktober 1980 1 BvL 50, 89/79, 1 BvR 240/79, BVerfGE 55, 72, 90). Diese Folge tritt auch ein, wenn der für die Differenzierung herangezogene Grund nicht von solcher Art und solchem Gewicht ist, dass er imstande ist, die Maßnahme des Gesetzgebers auch dem Ausmaß nach zu rechtfertigen (vgl. Herzog in Maunz-Dürig, Grundgesetz, Kommentar, Anhang Art. 3 Rdnr. 6).

Der Gesetzgeber kann auch, soweit das steuerliche Massenverfahren Vereinfachungen benötigt, eine Gleichheit im Typus herstellen, die den Sachverhalt nur vergröbert erfasst (Urteil des BVerfG vom 9. April 1992 2 BvE 2/89, BVerfGE 85, 264, 317) oder steuerliche Belastungstatbestände pauschalierend regeln (Beschluss des BVerfG vom 25. September 1992 2 BvL 5, 8, 14/91, BVerfGE 87, 153, BStBl II 1993, 413). Dies hat jedoch dort seine Grenzen, wo im Hinblick auf den Belastungsgrund eine gleiche oder verhältnismäßige Besteuerung von Falltypen mit rechtserheblicher Ähnlichkeit nicht mehr erfolgt oder rechtserheblich unterschiedliche Falltypen gleich behandelt werden (Kirchhof in Festschrift: 75 Jahre RFH/BFH, S. 300).

Für die ungleiche Besteuerung von Geldspielautomaten in Spielhallen einerseits und an sonstigen Orten aufgestellten andererseits durch das Vergnügungssteuergesetz besteht unstreitig ein sachlicher Grund. Als eine indirekte örtliche Verbrauch- und Aufwandsteuer im Sinne von Art. 105 Abs. 2 a GG besteuert die Spielautomatensteuer die gewerbliche Veranstaltung von Vergnügungen im Zusammenhang mit Geld- und Unterhaltungsspielen an Automaten. Sie ist als eine historisch am Maßstab der Apparatestückzahl orientierte Pauschalsteuer entstanden, wobei von jeher ein gelockerter Bezug zwischen dem Steuermaßstab und dem Vergnügungsaufwand, wie er sich in den konkreten Einspielergebnissen der einzelnen Automaten ausdrückt, als ausreichend und der Steuergerechtigkeit entsprechend angesehen wurde (vgl. Urteil des BVerwG vom 22.12.1999, Az. 11 CN 1.99, BVerwGE 110, 237). Dabei rechtfertigt grundsätzlich der als Nebenzweck anerkannte Gesetzeszweck der angestrebten Eindämmung der Spielhallenflut auch im Interesse des Jugendschutzes eine unterschiedliche steuerliche Behandlung der in Spielhallen und an sonstigen Orten aufgestellten Geräte (vgl. BVerwG, Beschluss vom 07.07.1993 - 8 B 46/93- KStZ 1993, 217 m.w.N.). Das ist vom Bundesfinanzhof in seinem Urteil vom 26.6.1996 II R 47/95 (BStBl II 1996, 538) bestätigt worden.

Auch soweit der spürbaren Privilegierung der Gaststätten als Aufstellorte wirtschaftslenkende Erwägungen zugrunde liegen, handelt es sich um Gesichtspunkte, die eine differenzierende steuerliche Regelung sachlich rechtfertigen können (vgl. BVerfG, Beschluß vom 13. März 1979, Az: 2 BvR 72/76, BverfGE 50, 386 (393) = NJW 1979,1399). Insbesondere ist es zulässig, durch die erhöhte Steuererhebung für Spielautomaten mit Gewinnmöglichkeiten in Spielhallen der Verursachung von Allgemeinlasten vorzubeugen (vgl. Urteil des BVerwG vom 22. 12.1999, Az. 11 CN 1.99, a.a.O.).

Insoweit besteht auch zwischen den Beteiligten kein Streit. Die Klägerin hat zwar die Spielgerätesteuer insgesamt angegriffen, ihr Einwand der Verfassungswidrigkeit bezog sich jedoch - wie sie in der mündlichen Verhandlung klargestellt hat - nur auf die Erhöhung der Steuer pro Monat und Gerät ab 1.7.2000.

Die Erhöhung der Steuer für in Spielhallen erzielte Spieleinsätze verstößt nicht gegen das Willkürverbot. Da unstreitig nach allen bisherigen Erfahrungen die Spieleinsätze in Spielhallen bedeutend höher liegen als die in Gastwirtschaften, war es nicht willkürlich, dem durch die streitige Differenzierung Rechnung zu tragen.

Das Ausmaß der streitigen Steuererhöhung verletzt auch nicht den Grundsatz der Verhältnismäßigkeit. Die Verhältnismäßigkeit ist nach den oben dargestellten Grundsätzen entgegen der Auffassung der Klägerin auch gewahrt, wenn der Gesetzgeber sich bei der Bemessung des Ausmaßes der Differenzierung der Besteuerung von Spielhallengeräten gegenüber sonstigen Automaten nicht strikt an den in Spielhallen erfahrungsgemäß erzielten Mehreinsätzen orientiert hat. Denn insoweit ist im Streitfall nach Auffassung des Senats schon allein der Gesetzeszweck ausreichend, die streitige Differenzierung zu rechtfertigen.

Zu Recht hat sich der Beklagte auf den Gesetzeszweck bezogen, der seit Einführung der Vergnügungssteuer für Spielautomaten anerkannt ist. Alle Regelungen zur Erhebung einer Vergnügungssteuer auf Spielautomaten verfolgen auch den Zweck, nicht zuletzt im Interesse des Jugendschutzes die Spielsucht einzudämmen und einer Ausbreitung von Spielhallen in den Innenstädten entgegenzuwirken. Das gilt entgegen der Auffassung der Klägerin auch dann, wenn dieser Zweck in den Motiven zu Gesetzesänderungen nicht ausdrücklich wiederum erwähnt wird. Denn der Zweck knüpft an den Besteuerungsgegenstand als solchen an, der zumindest im Streitfall durch Gesetzesänderungen unberührt geblieben ist. Die vom Gesetzgeber vorgenommene hier streitige Differenzierung ist ein geeignetes Mittel zur Zweckverfolgung. Sie ist grundsätzlich vom Gesetzeszweck gedeckt. Denn der Gesetzgeber hat einen weitgehenden Gestaltungsspielraum, bestehende Gesetze zu ändern und neue Pflichten zu begründen; dies gilt auch für die Schaffung einer zusätzlichen Steuer (vgl. BVerfGE 30, 250 ; 38, 61) oder die Änderung eines Steuertarifs (vgl. BVerfGE 13, 274 278).

Das gilt nur dann nicht mehr, wenn der Steuererhöhung erdrosselnde Wirkung beizumessen ist. Denn in diesem Fall würde Art. 12 Abs. 1 GG wegen des Überschreitens der zulässigen Grenze eines Eingriffs in die Berufsfreiheit ihre verfassungsrechtliche Legitimation verlieren.

Als mittelbare Regelung der Berufsausübung ist die Steuererhebung zwar grundsätzlich durch gewichtige Interessen der Allgemeinheit gerechtfertigt und es erscheint grundsätzlich angemessen und verhältnismäßig, wenn die Allgemeinheit durch eine Steuer an dem Aufwand für das Vergnügen des Spielens beteiligt wird, auch wenn dadurch die Rentabilitätsgrenze der Gewinnspielapparate herabgesetzt werden sollte kann (vgl. Beschluss des BVerfG vom 1.3.1997, 2 BvR 1599/89).

Die Belegung der Spielgeräte mit einer Spielgerätesteuer mindert aber den zu erzielenden Ertrag und greift somit zumindest mittelbar in die Berufsausübung des Geräteaufstellers ein.. Deshalb darf eine Spielgerätesteuer zwar durch Heraufsetzen der Rentabilitätsgrenze zu einer Verringerung der Anzahl der aufgestellten Geräte mit Gewinnmöglichkeit führen und somit einen eindämmenden Charakter haben. Sie darf jedoch keine erdrosselnde Wirkung haben, die sich dann als faktisches Verbot, Spielgeräte aufzustellen, auswirkt (vgl. Urteil des BFH vom 6. Dezember 2000 II R 36/98, BFH/NV 2001, 650).

Die Vergnügungssteuer hat nur dann eine unzulässige erdrosselnde Wirkung, wenn sie dazu führt, dass die betroffenen Berufsangehörigen in aller Regel und nicht nur in Ausnahmefällen wirtschaftlich nicht mehr in der Lage wären, den gewählten Beruf des Spielautomatenaufstellers ganz oder teilweise zur Grundlage ihrer Lebensführung zu machen (vgl. BVerwG, Beschluss vom 7. Januar 1998 - 8 B 228.97 -, BVerwG, Urteil vom 22. Dezember 1999 - 11 CN 1/99 -, NVwZ 2000, Seite 936). Der erkennende Senat folgt dieser Rechtsprechung des Bundesverwaltungsgerichts. Aus den Umständen des vorliegenden Falles sind aber keine Anhaltspunkte dafür zu erkennen, dass die Besteuerung es unmöglich werden ließe, den gewählten Beruf allgemein in Berlin ganz oder teilweise zur wirtschaftlichen Grundlage der Lebensführung zu machen. Das hat die Klägerin auch nicht behauptet.

Ob darüber hinaus die Spielgerätesteuer einen verfassungswidrigen Verbotscharakter bereits dann hat, wenn auf Grund dieser Steuer das Aufstellen von Spielgeräten mit Gewinnmöglichkeiten in Spielhallen für einen durchschnittlichen Betreiber in aller Regel unwirtschaftlich ist, d.h. keine angemessene Kapitalverzinsung und keinen Unternehmerlohn mehr abwirft, (vgl. BFH-Urteil vom 6. Dezember 2000 - II R 36/98 a.a.O.), muß das Gericht im Streitfall nicht entscheiden. Denn die Klägerin hat sich darauf nicht berufen und ihrem Vorbringen lässt sich auch nicht entnehmen, dass sich die Steuersätze in der festgesetzten Höhe in diesem Sinne für die Klägerin erdrosselnd auswirken. Für eine derartige Annahme bietet der Sachverhalt erst recht keinerlei Anhaltspunkte.

Die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit des Spielhallenbetreibers im allgemeinen kann in diesem Zusammenhang für die an das Spielvergnügen anknüpfende Vergnügungsteuer nach Auffassung des Gerichts auch kein geeigneter allgemeiner Maßstab sein. Steuerschuldner ist zwar der Veranstalter des Vergnügens, denn er wird zur Vergnügungssteuer herangezogen. Besteuerungsgegenstand ist aber das Vergnügen des einzelnen Spielers und der von diesem diesbezüglich erbrachte Aufwand. Die Vergnügungssteuer zielt also darauf ab, die mit der Einkommensverwendung für ein Vergnügen zum Ausdruck kommende wirtschaftliche Leistungsfähigkeit des Spielers und nicht des Spielhallenbetreibers zu belasten. Gegen die Verfassungsmäßigkeit einer Vergnügungssteuererhöhung bestehen nach Auffassung des Senats vor allem solange keine Bedenken, wie der Spieleinsatz für den Halter des Spielgeräts in der Regel Gewinn abwirft. Hiervon ist im Streitfall auszugehen, da weder dem Vorbringen der Klägerin noch anderen Anhaltspunkten entnommen werden kann, dass das Halten und Betreiben von Spielgeräten nach der Änderung des VgStG (Sp) in der Regel am Standort Berlin keinen Gewinn mehr verspricht.

Die Klage hat deshalb nach allem keinen Erfolg.

Der Senat hat die Revision zugelassen, weil er der Frage, inwieweit das Berliner Gesetz über eine Vergnügungsteuer für Spielautomaten - VgStG-Sp Bln - vom 28.Oktober 1988 in der Fassung des Vierten Gesetzes zur Änderung des Gesetzes über eine Vergnügungsteuer für Spielautomaten (GVBl. Bln. 2000, S. 343) mit den danach ab dem 01. Juli 2000 geltenden erhöhten Steuersätzen für in Spielhallen aufgestellte Spielautomaten verfassungsgemäß ist, grundsätzliche Bedeutung beimisst.

Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO; die Feststellung des Streitwerts auf den § 20 Abs. 3, 13 Abs. 1, 25 Gerichtskostengesetzt -GKG-.