Normenkette

MinöStG 1993 § 25 Abs. 1 Nr. 4 MinöStG 1993 § 4 Abs. 1 Nr. 2 FGO § 76 Abs. 1 FGO § 76 Abs. 2 FGO § 96 Abs. 1 FGO § 116 Abs. 3 Satz 3 FGO § 115 Abs. 2 Nr. 1 ZPO § 418 ZPO § 189 Richtlinie 92/81/EWG Art. 2 Abs. 2

Vorinstanz

FG München; 26.05.2004; 3 K 1999/02

Gründe

Der Klägerin und Beschwerdeführerin (Klägerin) wurde vom Beklagten und Beschwerdegegner (Hauptzollamt --HZA--) für die Verwendung von Erdgas antragsgemäß nach § 25 Abs. 1 Nr. 4 des Mineralölsteuergesetzes (MinöStG 1993) eine Vergütung von Mineralölsteuer gewährt. Bei einer Außenprüfung wurde festgestellt, dass die durch die im Kesselhaus durchgeführte Verbrennung des Erdgases entstehende Wärme über Heizschlangen auf das Kesselspeisewasser übertragen wird, das sich dadurch erhitzt und zu Wasserdampf umwandelt. Der Wasserdampf wird dann in den Druckstufen von 40, 20 und 3 bar auf verschiedene Abnehmer auf dem Werksgelände verteilt. Der größte Teil des Dampfes wird für Prozesse in der Produktion eingesetzt, der andere Teil teilweise auch zur Beheizung von Produktions- und Verwaltungsgebäuden. Das HZA stufte die Verwendung des Erdgases als nicht steuerbegünstigtes Verheizen ein und forderte von der Klägerin die vergütete Mineralölsteuer zurück. Einspruch und Klage gegen den Rückforderungsbescheid hatten keinen Erfolg.

Zum Termin zur mündlichen Verhandlung erschien die Klägerin nicht, so dass das Finanzgericht (FG) in ihrer Abwesenheit verhandelte. Ausweislich des Sitzungsprotokolls dauerte die Sitzung sechs Minuten. Nach weiteren elf Minuten Beratungszeit erfolgte die Urteilsverkündung. In der Begründung seiner Entscheidung führte das FG aus, dass der Prozessbevollmächtigte der Klägerin trotz ordnungsgemäßer Ladung nicht erschienen sei. In der Sache habe das HZA die vergütete Mineralölsteuer zu Recht zurückgefordert. Auf einen entgegenstehenden Vertrauensschutz könne sich die Klägerin nicht berufen. Im Streitfall stelle sich die Erdgasverwendung als nicht steuerbefreites Verheizen dar. Dabei fungierten die die Verbrennungswärme aufnehmenden Heizschlangen als Energieträger (Heizmittel), die in ihrer stofflichen Beschaffenheit nicht verändert würden und zur Erhitzung von Wasser und schließlich zur Erzeugung von Wasserdampf dienten. Allein die Notwendigkeit des Einsatzes von Mineralöl zur Herstellung eines Produktes entbinde nicht von der Prüfung, ob dieses Mineralöl zur Erzeugung von Wärmeenergie verheizt worden sei. Im Streitfall sei das Verheizen des Erdgases bereits mit der Erhitzung der Heizschlangen abgeschlossen, so dass für eine Teilmengenbetrachtung kein Anlass bestehe. Auch bestünde in Anbetracht der Entscheidung des Gerichtshofes der Europäischen Gemeinschaften (EuGH) vom 29. April 2004 Rs. C 240/01 (Zeitschrift für Zölle + Verbrauchsteuern --ZfZ-- 2004, 231), mit der der EuGH eine zu großzügige Auslegung des Begriffes "Verheizen" durch die deutsche Zollverwaltung beanstandet hatte, keine Veranlassung zur Einholung einer Vorabentscheidung durch den EuGH.

Mit ihrer Beschwerde wendet sich die Klägerin gegen die Nichtzulassung der Revision im erstinstanzlichen Urteil. Zur Begründung beruft sich die Klägerin auf eine Verletzung des Gehörsanspruchs sowie auf eine mangelnde Sachaufklärung durch das FG (§ 115 Abs. 2 Nr. 3 der Finanzgerichtsordnung --FGO--) sowie auf die grundsätzliche Bedeutung der Rechtssache (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO). Sie trägt vor, zur mündlichen Verhandlung nicht ordnungsgemäß geladen worden zu sein. Die gegenteilige Feststellung im Verhandlungsprotokoll sei unzutreffend. Es liege der Klägerin weder die Ladung noch der Umschlag vor, mit dem die Zustellung angeblich bewirkt worden sei. Dies habe vermutlich seine Ursache in den nachgewiesenermaßen in jüngster Zeit katastrophalen Verhältnissen der Postzustellung im Raum L/W und insbesondere im Raum H. Zwar existiere eine ausgefüllte und von einem Postbediensteten unterzeichnete Postzustellungsurkunde, die jedoch eine Reihe von Ungereimtheiten und Unzulänglichkeiten aufweise, so dass ihre Beweiskraft in Frage gestellt sei. In einem nach Ablauf der verlängerten Begründungsfrist eingegangenen Schreiben hat die Klägerin vorgetragen, dass die vom Postbediensteten auf der Zustellungsurkunde bescheinigte Übergabe des Schriftstücks an Frau C, eine erwachsene Familienangehörige, nach den örtlichen und persönlichen Verhältnissen in H nicht stimmen könne. Denn das Büro des Prozessbevollmächtigten sei baulich und visuell deutlich vom Wohnhaus abgegrenzt. Im Übrigen sei Frau C keine Familienangehörige, sondern vielmehr eine Mitarbeiterin im Büro des Prozessbevollmächtigten, die in dem Gebäudekomplex eine eigene Wohnung bewohne. Auf Befragen habe sie erklärt, dass sie den Briefumschlag sofort in den Posteingang gegeben hätte, wenn ihr dieser als Mitarbeiterin des Steuerberaterbüros übergeben worden wäre.

Darüber hinaus trage der Briefumschlag, mit dem das Urteil und das Verhandlungsprotokoll zugestellt worden seien, kein Aktenzeichen und keine Bezeichnung der zugestellten Schriftstücke. Nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) sei damit die wirksame Zustellung und die Wirksamkeit des Urteils generell zweifelhaft. Ferner habe das FG gegen die ihm nach § 76 Abs. 1 und 2 FGO obliegende Sachaufklärungspflicht verstoßen und sich entgegen § 96 Abs. 1 FGO keine sachgerechte Überzeugung gebildet. Denn ausweislich des Sitzungsprotokolls habe die mündliche Verhandlung lediglich sechs Minuten und die sich anschließende Beratung nur elf Minuten gedauert. Unter diesen Umständen erscheine es als ausgeschlossen, dass die ehrenamtlichen Richter überhaupt wussten, was sie entschieden hätten. Es bestehe der Verdacht, dass nur eine "Alibi"-Veranstaltung stattgefunden habe. Prozessual würden sich die Fragen stellen, warum das FG nicht durch Gerichtsbescheid entschieden habe und wie die Information der mitwirkenden ehrenamtlichen Richter ausgesehen haben mag.

Hinsichtlich des mineralölsteuerrechtlichen Vergütungsanspruchs beruft sich die Klägerin darauf, dass Gesetzgebung, Rechtsprechung und Verwaltung bis heute noch keine alle Zweifel ausschließende Bestimmung des steuerlichen Begriffes des Verheizens gefunden hätten und dass die sich in mehrfach geänderten und unübersichtlich gewordenen Verwaltungsanweisungen widerspiegelnde Auffassung der Zollverwaltung nicht geteilt werden könne, dass generell die Nutzung der beim Verbrennen von Erdgas freiwerdenden Wärme ein Verheizen sei. Der Einsatz des Erdgases im Streitfall lasse eine differenzierte steuerliche Behandlung etwa in Anlehnung an das mengenmäßige Aufteilungsprinzip zu. Diese Einwendungen würden im Urteil des FG nur sehr kurz und pauschal behandelt. Im Übrigen habe seit der im April 1999 eingeleiteten Ökosteuerreform ein Wechsel im gesetzgeberischen Verständnis stattgefunden, der durch die Energiesteuerrichtlinie dokumentiert werde. Das angefochtene Urteil enthalte keine Auseinandersetzung mit dem Begriff der zweistufigen Mineralölverwendung (Erzeugung des Dampfes und dessen anschließende Verwendung). Nach wie vor sei die BFH-Rechtsprechung insbesondere zu mehrstufigen Verwendungsvorgängen nicht abgeschlossen. Auf den Streitfall könne der Grundgedanke des mengenmäßigen Aufteilungsprinzips im Rahmen des steuerfreien Eigenverbrauchs im Mineralölherstellungsbetrieb übertragen werden. Die Verbrennung von Erdgas zur Erzeugung von Dampf stelle noch nicht die maßgebliche Mineralölverwendung dar. Diese erfolge erst mit der Verwendung des Zwischenenergieträgers Dampf im Betrieb.

Die Beschwerde hat keinen Erfolg. Hinsichtlich der behaupteten Verfahrensmängel hat die Klägerin einen Grund, der zur Zulassung der Revision führen könnte (§ 115 Abs. 2 Nr. 3 FGO), nicht in der erforderlichen Weise gemäß § 116 Abs. 3 Satz 3 FGO dargelegt. Im Übrigen kommt der von der Klägerin aufgeworfenen Rechtsfrage, selbst wenn von ihrer ordnungsgemäßen Darlegung ausgegangen werden könnte, keine grundsätzliche Bedeutung zu.

a) Soweit die Klägerin eine Verletzung ihres Anspruchs auf Gewährung rechtlichen Gehörs rügt, genügen die Ausführungen nicht den in § 116 Abs. 3 Satz 3 FGO normierten Darlegungserfordernissen. Denn dem Vorbringen der Klägerin ist nicht zu entnehmen, dass sie zur mündlichen Verhandlung nicht ordnungsgemäß geladen worden ist. Wie sie selbst einräumt, wurde durch das FG eine ordnungsgemäße Ladung veranlasst, über die eine vom Postzusteller ausgefüllte und unterschriebene Postzustellungsurkunde vorliegt. Nach der höchstrichterlichen Rechtsprechung begründet diese Urkunde den vollen Beweis der in ihr bezeugten Tatsachen, auch den Beweis darüber, dass die gesetzlichen Zustellungsvorschriften beachtet worden sind. Die Beweiskraft, die der Postzustellungsurkunde nach § 418 der Zivilprozessordnung (ZPO) zukommt, erstreckt sich demnach auch darauf, dass das zugestellte Schriftstück der in der Postzustellungsurkunde genannten Person tatsächlich übergeben worden ist. Ein Gegenbeweis kann nur durch den Beweis der Unrichtigkeit der in der Postzustellungsurkunde bezeugten Tatsachen geführt werden (vgl. Senatsurteil vom 2. Juni 1987 VII R 36/84, BFH/NV 1988, 170, m.w.N.).

Zur Widerlegung der in der Postzustellungsurkunde bezeugten Tatsachen führt die Klägerin lediglich aus, dass die Postzustellungsurkunde eine Reihe von Ungereimtheiten und Unzulänglichkeiten aufweise, ohne diese jedoch näher zu bezeichnen. Außerdem stellt sie die bloße Vermutung auf, dass die angeblich nicht erfolgte Zustellung in den katastrophalen Verhältnissen der Postzustellung im Raum H begründet sei. Diese Verhältnisse sucht sie durch beigefügte Zeitungsartikel zu belegen, die sich im Wesentlichen mit dem Rückzug der Post aus dem ländlichen Bereich und mit der Umstellung des Zustellsystems auf eine Verbundzustellung von Paket- und Briefpost befassen. Mit diesen Ausführungen wird auch nicht ansatzweise dargelegt, dass die Angaben in der Postzustellungsurkunde unrichtig sind und dass ein entsprechender Gegenbeweis geführt werden könne.

Selbst wenn das nach Ablauf der Begründungsfrist nachgeschobene Vorbringen in Bezug auf die Tätigkeit von Frau C Berücksichtigung finden könnte, ist auch dieses zur Darlegung des behaupteten Verfahrensmangels nicht als ausreichend zu erachten. Die Behauptungen des Prozessbevollmächtigten der Klägerin, dass sich Frau C in aller Regel tagsüber im Steuerberatungsbüro aufhalte und dass sie entgegen der Identität ihres Nachnamens mit dem des Prozessbevollmächtigten keine Familienangehörige sei, liefern keinen Beweis für die Unrichtigkeit der in der Postzustellungsurkunde bezeugten Tatsache, dass ihr der Umschlag mit der Ladung ausgehändigt worden ist. Auch die bloße Wiedergabe einer Bekundung von Frau C, nach der ihr als Mitarbeiterin des Büros ein solcher gelber Briefumschlag nicht übergeben worden sei, vermag die Unrichtigkeit der vom Postbediensteten bezeugten Tatsache nicht zu belegen. Denn selbst eine eidesstattliche Versicherung gleichen Inhalts könnte nach der Rechtsprechung des Senats hierfür nicht als ausreichend angesehen werden (vgl. Senatsentscheidung in BFH/NV 1988, 170).

b) Einen die Revision eröffnenden Verfahrensmangel legt die Klägerin auch nicht mit ihren Hinweisen auf die fehlende Angabe des Aktenzeichens und auf die fehlende Bezeichnung des Schriftstücks auf dem Umschlag des zuzustellenden Schriftstücks dar. Entgegen der Ansicht der Klägerin wird damit weder ein (endgültiges) Scheitern der Zustellung noch die Unwirksamkeit des Urteils belegt. Denn nach § 189 ZPO gilt selbst ein unter Verletzung zwingender Zustellungsvorschriften zugegangenes Schriftstück als in dem Zeitpunkt zugestellt, in dem es der Empfänger nachweislich erhalten hat. Den Erhalt der erstinstanzlichen Entscheidung hat die Klägerin in ihrer Beschwerdeschrift ausdrücklich bestätigt und ausgeführt, dass das Urteil am 3. Juni 2004 zugegangen ist. Unabhängig davon, dass die Verletzung von Zustellungsvorschriften nicht zur Unwirksamkeit des Urteils führen könnte, wäre die Klägerin somit daran gehindert, sich in dem von ihr angestrebten Revisionsverfahren auf die Unwirksamkeit der Zustellung zu berufen.

c) Auch eine Verletzung von § 76 Abs. 1 und 2 FGO sowie § 96 Abs. 1 FGO vermag die Klägerin nicht hinreichend darzulegen. Der bloße Hinweis auf die kurze Verhandlungs- und Beratungsdauer sowie die Behauptung, es handle sich um einen komplexen Sachverhalt mit komplexer Rechtslage, so dass eine sorgfältige und gründliche Prüfung und Abwägung innerhalb der im Sitzungsprotokoll ausgewiesenen Zeit praktisch ausgeschlossen erscheine, genügen nicht den Anforderungen, die an eine Darlegung der behaupteten Verfahrensmängel i.S. von § 116 Abs. 3 Satz 3 FGO zu stellen sind. Dabei ist zu berücksichtigen, dass die Klägerin zur mündlichen Verhandlung nicht erschienen ist und damit selbst zur Kürze der Verhandlung beigetragen hat (zum Ausschluss der Rüge mangelnder Sachverhaltsaufklärung bei unentschuldigtem Fernbleiben von der mündlichen Verhandlung vgl. BFH-Beschluss vom 29. Oktober 1999 III B 32/99, BFH/NV 2000, 580, m.w.N.). Ausweislich des Sitzungsprotokolls wurde vom Berichterstatter der wesentliche Inhalt der Akten vorgetragen, worauf der Vertreter des HZA Ausführungen zur Sach- und Rechtslage gemacht hat. Die Feststellungen im Sitzungsprotokoll widerlegen die nicht näher substantiierte Behauptung der Klägerin, der Vertreter des HZA habe keinerlei Äußerungen gemacht. Im Übrigen weist der vom FG festgestellte Sachverhalt --nämlich die durch die Verbrennung von Erdgas herbeigeführte Erwärmung von Heizschlangen und die mit diesen bewirkte Umwandlung von Wasser in Wasserdampf-- nicht eine übermäßige Komplexität auf, so dass eine vollständige Erfassung und rechtliche Würdigung des Vorganges innerhalb der im Sitzungsprotokoll angegebenen Verhandlungs- und Beratungszeit ausgeschlossen erschiene.

d) Soweit dem Vorbringen der Klägerin entnommen werden könnte, dass sie die Klärung der Rechtsfrage begehrt, was --bezogen auf den Streitfall-- unter dem Begriff des Verheizens zu verstehen sei, lässt es der Senat dahingestellt sein, ob dieses Vorbringen den Darlegungserfordernissen des § 116 Abs. 3 Satz 3 FGO genügt. Jedenfalls hat die Beschwerde deshalb keinen Erfolg, weil der von der Klägerin aufgeworfenen Rechtsfrage mangels ihrer Klärungsbedürftigkeit keine grundsätzliche Bedeutung zukommt.

Eine Rechtsfrage ist nämlich dann nicht klärungsbedürftig, wenn sich die Antwort auf die streitige Rechtsfrage ohne weiteres aus dem klaren Wortlaut und Sinngehalt des Gesetzes ergibt oder sie offensichtlich so zu beantworten ist, wie es das FG getan hat, die Rechtslage also eindeutig ist (vgl. Senatsbeschlüsse vom 2. März 2004 VII B 211/03, BFHE 205, 361, und vom 27. Oktober 2003 VII B 196/03, BFH/NV 2004, 232).

Nach § 4 Abs. 1 Nr. 2 MinöStG 1993 schließt ein Verheizen von Mineralöl oder dessen Einsatz als Kraftstoff eine steuerfreie Verwendung aus. Als verwendungsorientierte Verbrauchsteuer auf Energieleistungen soll die Mineralölsteuer jegliche Nutzung von Mineralöl zur Erzeugung von motorischen Leistungen und Wärme erfassen (vgl. Senatsurteil vom 27. August 1996 VII R 14/95, BFHE 181, 243, 246). Der Begriff des Verheizens ist im Gesetz nicht näher definiert. Nach der ständigen Rechtsprechung des Senats --die das FG zutreffend wiedergegeben hat-- liegt ein die Steuerfreiheit ausschließendes Verheizen dann vor, wenn der Heizwert eines Stoffes derart ausgenützt wird, dass die durch das Verbrennen des Stoffes erzeugte Wärme auf einen anderen Stoff übertragen wird, dem wiederum die Eigenschaft eines neuen Energie- und Wärmeträgers zukommt (vgl. Senatsentscheidungen vom 12. Juni 2001 VII R 81/99, BFH/NV 2001, 1612, und vom 30. September 1997 VII R 114/96, BFHE 184, 170, jeweils m.w.N.). Wie der Senat bereits entschieden hat, stellt die Erzeugung von Wasserdampf durch das Verbrennen von Schweröl zur Erhitzung eines mit Wasser befüllten Dampfkessels sowie durch das Verbrennen von Erdgas in einem mit einer Wasserzufuhr versehenen Drehrohrofen eine nicht steuerbegünstigte Verwendung des hierfür eingesetzten Mineralöls dar (Senatsentscheidungen vom 11. November 1969 VII R 57/67, BFHE 97, 400, und vom 21. Januar 1997 VII B 84/96, BFH/NV 1997, 531 die die vorgenannte Entscheidung auch für die Erdgassteuer bestätigt hat). Der von der Klägerin aufgeworfenen Rechtsfrage, ob unter den im Streitfall gegebenen Bedingungen von einem Verheizen auszugehen ist, kommt daher keine Klärungsbedürftigkeit mehr zu. Denn sie ist so zu beantworten, wie es das FG getan hat. Die Verbrennung von Erdgas zur Übertragung der damit gewonnenen Wärme auf Heizschlangen, die die Wärmeenergie zur Dampferzeugung auf Wasser übertragen, stellt ein die Steuerfreiheit ausschließendes Verheizen dar. Da die Verwendung des Erdgases mit dessen Verbrennung und der dadurch bewirkten Aufheizung der Heizschlangen abgeschlossen ist, ergibt sich entgegen der Ansicht der Klägerin auch keine Konkurrenzlage zwischen einem begünstigten und einem nicht begünstigten Zweck. Eine von der Klägerin behauptete zweistufige Verwendung von Erdgas, die hinsichtlich des eingesetzten Erdgases eine Teilmengenbetrachtung nahe legen würde, liegt nach Auffassung des beschließenden Senats im Streitfall nicht vor.

Auch aufgrund des Urteils des EuGH in ZfZ 2004, 231 in dem dieser zur Auslegung des Begriffes des Verheizens in Art. 2 Abs. 2 der Richtlinie 92/81/EWG des Rates vom 19. Oktober 1992 zur Harmonisierung der Struktur der Verbrauchsteuern auf Mineralöle (Amtsblatt der Europäischen Gemeinschaften Nr. L 316/12) Stellung genommen hat, ist eine Zulassung der Revision nach § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO nicht veranlasst. Denn im Streitfall handelt es sich um den Einsatz von Erdgas zu Heizzwecken und damit um eine Verwendung, die von den --inzwischen durch die Richtlinie 2003/96/EG des Rates vom 27. Oktober 2003 zur Restrukturierung der gemeinschaftlichen Rahmenvorschriften zur Besteuerung von Energieerzeugnissen und elektrischem Strom (Amtsblatt der Europäischen Union Nr. L 283/51) geänderten-- im Zeitpunkt des Streitfalles geltenden gemeinschaftsrechtlichen Vorgaben noch nicht erfasst wurde.