Normenkette

EStG § 32 Abs. 3 EStG § 32 Abs. 4 Satz 1 EStG § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 3 EStG § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG § 62 Abs. 1 EStG § 63 Abs. 1 Satz 1 EStG § 63 Abs. 1 Satz 2 EStG § 66 Abs. 1 EStG § 66 Abs. 2 EStG § 70 Abs. 2 EStG § 71 FGO § 118 Abs. 2 AO 1977 § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO 1977 § 175 Abs. 2

Vorinstanz

Niedersächsisches FG 5 K 526/00 vom 05.09.2002

Gründe

I. Die Klägerin und Revisionsbeklagte (Klägerin) bezog seit Juli 1995 Kindergeld für ihre im Mai 1968 geborene Tochter W. W ist zu 50 v.H. behindert und lebt seit August 1996 im Haushalt der Klägerin, nachdem sie zuvor in einem Übergangswohnheim des Landkreises X gewohnt hatte.

Mit Rentenbescheid vom August 1996 bewilligte die Landesversicherungsanstalt (LVA) der Tochter der Klägerin zum 1. April 1995 eine Rente wegen Erwerbsunfähigkeit. Ab Oktober 1996 erhielt W eine laufende Rente von monatlich 1 524,16 DM; für die Zeit vom 1. April 1995 bis 30. September 1996 wurde eine Nachzahlung von 26 267,22 DM festgesetzt, die im Oktober 1996 ausgezahlt wurde. Aufgrund von Erstattungsansprüchen gingen davon ... DM an die Agentur für Arbeit Y sowie ... DM an den Landkreis X. Nachdem der Beklagte und Revisionskläger (Beklagter) von den Rentenzahlungen erfahren hatte, hob er die Kindergeldfestsetzung ab August 1996 auf, da W nunmehr im Stande sei sich selbst zu unterhalten, und forderte das für die Zeit von August 1996 bis September 1998 gezahlte Kindergeld von insgesamt ... DM zurück.

Mit der nach erfolglosem Einspruch erhobenen Klage machte die Klägerin geltend, der Bedarf ihrer Tochter (Grundbedarf einschließlich behinderungsbedingter Mehrbedarf) übersteige deren Einkünfte und Bezüge.

Während des Klageverfahrens änderte der Beklagte den Aufhebungs- und Rückforderungsbescheid vom 17. Januar 2000 in der Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 20. September 2000 zunächst durch Bescheid vom 26. April 2001 und anschließend nochmals durch Bescheid vom 6. November 2001. Der Beklagte hob die Kindergeldfestsetzung für W nunmehr ab Oktober 1996 auf und forderte die Erstattung des für den Zeitraum Oktober 1996 bis Dezember 1998 überzahlten Kindergeldes in Höhe von insgesamt ... DM. Die Änderung beruhte darauf, dass der Beklagte davon ausging, die Rentennachzahlung sei erst im Oktober 1996 zugeflossen, so dass W ab diesem Zeitpunkt außerstande gewesen sei, sich selbst zu unterhalten.

Das Finanzgericht (FG) gab der Klage mit Urteil vom 5. September 2002 insoweit statt, als es den Beklagten verpflichtete, der Klägerin für die Monate Oktober bis Dezember 1996 Kindergeld in der gesetzlichen Höhe zu gewähren. Im Übrigen wies das FG die Klage ab. Es entschied, die Frage, ob ein behindertes Kind behinderungsbedingt außerstande sei, sich selbst zu unterhalten, müsse für das gesamte Kalenderjahr beurteilt werden, wenn die Kindergeldberechtigung dem Grunde nach in diesem Zeitraum bestehe. Wie sich die Kosten und verfügbaren Mittel innerhalb dieses Zeitraums verteilten, spiele keine Rolle. Zwar werde Kindergeld im laufenden Kalenderjahr als Steuervergütung monatlich gezahlt (§ 31 Satz 3 des Einkommensteuergesetzes --EStG--), die Voraussetzungen für die Gewährung richteten sich jedoch nach den Grundsätzen des Einkommensteuerrechts und danach seien die Besteuerungsgrundlagen jeweils für das Kalenderjahr zu ermitteln. Nach diesen Grundsätzen ergebe sich für 1996 ein Gesamtbedarf von 49 811,50 DM. Dem ständen verfügbare Mittel von nur 31 541,88 DM gegenüber, so dass W 1996 nicht im Stande gewesen sei, sich selbst zu unterhalten. Für den weiteren Zeitraum 1997 und 1998 ergebe sich bereits aus den Berechnungen des Beklagten, dass W fähig gewesen sei, sich selbst zu unterhalten.

Mit seiner Revision rügt der Beklagte die fehlerhafte Anwendung der §§ 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 3, 32 Abs. 4 Satz 2 EStG. Nach seiner Meinung gilt das Jahresprinzip nicht für § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 3 EStG. Die in diesem Rahmen erforderliche Prüfung habe vielmehr monatsbezogen zu erfolgen.

Lege man das Monatsprinzip zu Grunde, sei W von Oktober bis Dezember 1996 im Stande gewesen, sich selbst zu unterhalten. Der monatliche Gesamtbedarf habe 1 092,50 DM betragen (anteiliger Grundbetrag 1 000 DM --1/12 von 12 000 DM--, zzgl. anteiliger Behinderten-Pauschbetrag 92,50 DM --1/12 von 1 110 DM--). Dem ständen monatliche Einkünfte und Bezüge von 1 477,49 DM ab Oktober 1996 gegenüber. Die Einkünfte und Bezüge der W seien damit höher als ihr Gesamtbedarf.

Der Beklagte beantragt,

das Urteil der Vorinstanz aufzuheben, soweit der Beklagte verpflichtet wurde, Kindergeld für die Monate Oktober bis Dezember 1996 zu gewähren, und die Klage vollständig abzuweisen.

Die Klägerin beantragt sinngemäß,

die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

II. Die Revision ist begründet. Sie führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Abweisung der Klage (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung --FGO--).

Der Beklagte hat die Kindergeldfestsetzung für die Monate Oktober bis Dezember 1996 zu Recht aufgehoben. Der Klägerin steht für diesen Zeitraum kein Kindergeldanspruch für ihre Tochter zu, da W während dieser Monate nicht auf Grund ihrer Behinderung außerstande war, sich selbst zu unterhalten.

1. Gemäß § 62 Abs. 1, § 63 Abs. 1 Sätze 1 und 2 i.V.m. § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 3 EStG besteht für ein Kind, dass das 18. Lebensjahr vollendet hat, ein Anspruch auf Kindergeld, wenn es wegen körperlicher, geistiger oder seelischer Behinderung außerstande ist, sich selbst zu unterhalten.

a) Das Tatbestandsmerkmal "außerstande ist, sich selbst zu unterhalten" ist im Gesetz nicht näher umschrieben. Durch die Verweisung in § 63 Abs. 1 Satz 2 EStG auf § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 3 EStG hat der Gesetzgeber aber klargestellt, dass der steuerrechtliche Begriff des Außerstandeseins zum Selbstunterhalt seit der Systemumstellung zum 1. Januar 1996 auch im Kindergeldrecht anzuwenden und somit eine einheitliche steuerrechtliche Auslegung geboten ist. Auf die Rechtsprechung des Bundessozialgerichts (BSG) zum Bundeskindergeldgesetz in der bis zum 31. Dezember 1995 geltenden Fassung (BKGG a.F.), das für das Kindergeld und für den Kinderfreibetrag eine unterschiedliche rechtliche Beurteilung zugrunde gelegt hat (vgl. BSG-Urteil vom 3. Dezember 1996 10 RKg 12/95, SozR 3-5870 § 11a BKGG Nr. 10), kann daher nicht zurückgegriffen werden. Denn das Kindergeld dient seit dem 1. Januar 1996 --ebenso wie der Kinderfreibetrag-- in erster Linie der steuerrechtlichen Freistellung des Existenzminimums des Kindes bei den Eltern.

b) Nach ständiger Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) ist ein behindertes Kind dann außerstande, sich selbst zu unterhalten, wenn es seinen Lebensunterhalt nicht bestreiten kann. Dies ist der Fall, wenn die Behinderung einer Erwerbstätigkeit entgegensteht und das Kind über keine anderen Einkünfte und Bezüge verfügt (BFH-Urteile vom 12. November 1996 III R 53/95, BFH/NV 1997, 343, und vom 14. Juni 1996 III R 13/94, BFHE 181, 128, BStBl II 1997, 173).

§ 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 3 EStG stellt nicht allein darauf ab, dass ein Kind körperlich, geistig oder seelisch behindert ist; vielmehr muss es wegen seiner Behinderung außerstande sein, sich selbst zu unterhalten. Ist das Kind trotz seiner Behinderung (z.B. aufgrund hoher Einkünfte oder Bezüge) in der Lage, selbst für seinen Lebensunterhalt zu sorgen, kommt der Behinderung keine Bedeutung zu. Nur diese Auslegung entspricht dem gesetzgeberischen Willen, bei hinreichender Leistungsfähigkeit des behinderten Kindes kein Kindergeld bzw. keinen Kinderfreibetrag zu gewähren (BFH-Urteil vom 15. Oktober 1999 VI R 183/97, BFHE 189, 442, BStBl II 2000, 72).

c) Nach der Rechtsprechung des BFH ist ein behindertes Kind dann imstande, sich selbst zu unterhalten, wenn es über eine wirtschaftliche Leistungsfähigkeit verfügt, die zur Bestreitung seines gesamten notwendigen Lebensbedarfs ausreicht (vgl. BFH-Urteile in BFHE 189, 442, BStBl II 2000, 72, und vom 15. Oktober 1999 VI R 40/98, BFHE 189, 449, BStBl II 2000, 75). Die Fähigkeit des Kindes zum Selbstunterhalt ist folglich anhand eines Vergleichs zweier Bezugsgrößen, nämlich des gesamten Lebensbedarfs des Kindes einerseits und seiner finanziellen Mittel andererseits, zu prüfen. Erst wenn sich daraus eine ausreichende Leistungsfähigkeit des Kindes ergibt, kann davon ausgegangen werden, dass den Eltern kein zusätzlicher Aufwand erwächst, der ihre steuerrechtliche Leistungsfähigkeit mindert (vgl. Beschluss des Bundesverfassungsgerichts --BVerfG-- vom 29. Mai 1990 1 BvL 20/84, 1 BvL 26/84, 1 BvL 4/86, BVerfGE 82, 60, 87, BStBl II 1990, 653, 658). Dann ist es auch gerechtfertigt, für behinderte Kinder kein Kindergeld und keinen Kinderfreibetrag zu gewähren.

Wie der BFH in seinem Urteil in BFHE 189, 442, BStBl II 2000, 72 dargelegt hat, setzt sich der gesamte existentielle Lebensbedarf des behinderten Kindes typischerweise aus dem allgemeinen Lebensbedarf (Grundbedarf) und dem individuellen behinderungsbedingten Mehrbedarf zusammen. Für das Jahr 1996 ist der Grundbedarf mit 12 000 DM zu bemessen (vgl. BFH-Urteil in BFHE 189, 442, BStBl II 2000, 72; zur allgemeinen Bemessung dieses am Existenzminimum orientierten Betrages nach dem im Sozialhilferecht jeweils anerkannten Mindestbedarf vgl. BVerfG-Beschluss vom 10. November 1998 2 BvR 1057/91, 2 BvR 1226/91, 2 BvR 980/91, BVerfGE 99, 216, BStBl II 1999, 182, 191, zu C.II.). Hinzu kommt ein individueller behinderungsbedingter Mehraufwand, den gesunde Kinder nicht haben. Erbringt der Steuerpflichtige insoweit keinen Einzelnachweis, kann der maßgebliche Behinderten-Pauschbetrag (§ 33b Abs. 1 bis 3 EStG) als Anhalt für den betreffenden Mehrbedarf dienen (Senatsurteile vom 19. August 2002 VIII R 17/02, BFHE 200, 219, BStBl II 2003, 88; VIII R 51/01, BFHE 200, 212, BStBl II 2003, 91).

d) Wie der erkennende Senat bereits mit Urteil vom 4. November 2003 VIII R 43/02 (BFHE 204, 120) entschieden hat, ist die in diesem Zusammenhang anzustellende Berechnung nach dem Monatsprinzip vorzunehmen. Zum einen wird die für behinderte Kinder maßgebliche Vorschrift des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 3 EStG von der Jahresgrenzbetragsregelung in § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG --anders als die Nr. 1 und 2 des § 32 Abs. 4 Satz 1 EStG-- nicht erfasst und auch die Materialien zu § 32 Abs. 4 Sätze 1 und 2 EStG lassen nicht erkennen, dass der Gesetzgeber solches beabsichtigt hätte (vgl. BTDrucks 13/1558, S. 139, 155, zu § 32 Abs. 4 EStG 1996). Zum anderen ist das Kindergeld in §§ 66 Abs. 1, 71 EStG als ein Monatsbetrag bezeichnet und wird nach § 66 Abs. 2 EStG vom Beginn des Monats an gezahlt, in dem die Anspruchsvoraussetzungen erfüllt sind, bis zum Ende des Monats, in dem die Anspruchsvoraussetzungen wegfallen. Außerdem wird ein Kind nach § 32 Abs. 3 EStG in dem Kalendermonat, in dem es lebend geboren wurde, und in jedem folgenden Kalendermonat, zu dessen Beginn es das 18. Lebensjahr noch nicht vollendet hat, berücksichtigt. Entfällt für ein Kind, das das 18. Lebensjahr vollendet hat (§ 32 Abs. 4 EStG), die Berücksichtigungsfähigkeit im Laufe eines Monats, so wird es für den jeweils angebrochenen Monat voll berücksichtigt (BFH-Urteil vom 1. März 2000 VI R 162/98, BFHE 191, 55, BStBl II 2000, 459). Der erkennende Senat hat daraus den Schluss gezogen, der Gesetzgeber habe --soweit er nicht ausdrücklich etwas anderes angeordnet hat (vgl. § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG)-- das für die Einkommensteuer grundsätzlich maßgebliche Jahressteuerprinzip für den Kinderfreibetrag und das Kindergeld durchbrochen (Senatsurteil vom 16. Dezember 2002 VIII R 65/99, BFHE 201, 195, BStBl II 2003, 593), so dass auf das Monatsprinzip abzustellen ist.

Die Urteile des VI. Senats des BFH in BFHE 189, 442, BStBl II 2000, 72, sowie in BFHE 189, 449, BStBl II 2000, 75 stehen dieser Auffassung nicht entgegen. Soweit der BFH in den genannten Urteilen unter 3.a der Gründe den Grenzbetrag des § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG bei behinderten Kindern für entsprechend anwendbar erklärt hat, gilt dies nur in Bezug auf die Höhe des im jeweiligen Kalenderjahr für den Grundbedarf anzusetzenden Betrages. Dagegen ist diesen Entscheidungen nicht zu entnehmen, dass die in § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG angeordnete Abweichung vom Monatsprinzip in den Fällen des Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 und 2 --entgegen dem klaren Wortlaut der Vorschrift-- sinngemäß auch für die in § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 3 EStG genannten Fälle gelten soll (vgl. Senatsurteil in BFHE 204, 120).

2. In Anwendung der vorstehenden Grundsätze ist davon auszugehen, dass W ab Oktober 1996 über ausreichende Mittel verfügte, um ihren gesamten existenziellen Lebensbedarf zu decken.

Nach den Feststellungen des FG, an die der Senat nach § 118 Abs. 2 FGO gebunden ist, verfügte W ab Oktober 1996 monatlich über 1 477,49 DM (Erwerbsunfähigkeitsrente 1 524,16 DM abzügl. anteiliger Werbungskosten-Pauschbetrag 16,67 DM --1/12 von 200 DM nach § 9a Satz 1 Nr. 1 Buchst. c EStG-- sowie abzügl. 30 DM anteiliger Kostenpauschale). Demgegenüber bestand für den Zeitraum Oktober bis Dezember 1996 ein monatlicher Grundbedarf in Höhe von 1/12 von 12 000 DM, d.h. 1 000 DM, nebst einem behinderungsbedingten Mehrbedarf von 1/12 von 1 110 DM, d.h. 92,50 DM (anteiliger Behinderten-Pauschbetrag gemäß § 33b Abs. 3 Satz 2 EStG), insgesamt 1 092,50 DM. Die W zur Verfügung stehenden Mittel waren daher höher als ihr gesamter Lebensbedarf. Demgemäß war W auch im Zeitraum Oktober bis Dezember 1996 imstande, sich selbst zu unterhalten.

3. Der Beklagte hat die Kindergeldfestsetzung ab Oktober 1996 daher zu Recht aufgehoben. Denn Kindergeldfestsetzungen, die vor Beginn oder während eines Kalenderjahres erlassen worden sind, sind aufzuheben, wenn bekannt wird, dass die Einkünfte und Bezüge des Kindes so hoch sind, dass dieses trotz seiner Behinderung fähig ist, sich selbst zu unterhalten. Dabei kann offen bleiben, ob die Änderung in diesen Fällen auf § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 der Abgabenordnung (AO 1977) allein oder i.V.m. § 175 Abs. 2 AO 1977 oder auf § 70 Abs. 2 EStG zu stützen ist (ständige Rechtsprechung, vgl. Senatsurteil vom 16. April 2002 VIII R 76/01, BFHE 199, 116, BStBl II 2002, 525; BFH-Urteil vom 26. Juli 2001 VI R 83/98, BFHE 196, 265, BStBl II 2002, 85).

4. Die Entscheidung ergeht im Einverständnis der Beteiligten ohne mündliche Verhandlung (§§ 90 Abs. 2, 121 FGO).