Normenkette

EStG § 33 EStG § 33 Abs. 1 EStG § 33 Abs. 2 Satz 1 EStG § 33 Abs. 2 FGO § 126 Abs. 3 Nr. 1

Gründe

Der 1963 geborene Kläger und Revisionsbeklagte (Kläger) verfiel nach eigenem Vortrag der Spielsucht und machte deshalb binnen kurzer Zeit erhebliche Schulden. Um sich von seiner Sucht zu befreien, nahm er im Streitjahr (1991) an gruppentherapeutischen Treffen in der Drogenberatungsstelle in X teil. Außerdem führte er dort Einzelgespräche. In seiner Einkommensteuererklärung für das Streitjahr beantragte er die Berücksichtigung der Aufwendungen für die Fahrten von seinem Wohnort Z nach X, die er monatlich sechsmal durchführte, als außergewöhnliche Belastung gemäß § 33 des Einkommensteuergesetzes (EStG). Zum Nachweis der Notwendigkeit der therapeutischen Maßnahmen legte der Kläger eine am 21. Dezember 1992 ausgestellte Bescheinigung eines Artzes für Neurologie und Psychiatrie aus Z vor. Der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt --FA--) ließ die geltend gemachten Fahrtkosten auch im Rahmen des Einspruchsverfahrens unberücksichtigt, weil der Kläger kein vor Beginn der Therapie ausgestelltes amtsärztliches Zeugnis vorlegen konnte.

Im Klageverfahren hat der Kläger das Attest vom 21. Dezember 1992 durch eine amtsärztliche "Bestätigung" eines Medizinaloberrats vom Gesundheitsamt vom 19. Oktober 1993 ergänzen lassen.

Das Finanzgericht (FG) gab der Klage statt. Gegen das in Entscheidungen der Finanzgerichte 1997, 1026 veröffentlichte Urteil richtet sich die Revision des FA, mit der die Verletzung des § 33 EStG gerügt wird.

Das FA beantragt, die Vorentscheidung aufzuheben und die Klage abzuweisen.

Der Kläger hat keinen Antrag gestellt.

Die Revision des FA ist begründet; sie führt zur Aufhebung des FG-Urteils und zur Abweisung der Klage. Das Urteil des FG verletzt § 33 Abs. 1 EStG.

Nach § 33 Abs. 1 EStG wird die Einkommensteuer auf Antrag ermäßigt, wenn einem Steuerpflichtigen zwangsläufig größere Aufwendungen als der überwiegenden Mehrzahl der Steuerpflichtigen gleicher Einkommensverhältnisse, gleicher Vermögensverhältnisse und gleichen Familienstandes erwachsen. Krankheitskosten erwachsen einem Steuerpflichtigen im Sinne dieser Vorschrift regelmäßig zwangsläufig, weil er sich ihnen aus tatsächlichen Gründen nicht entziehen kann. Aufwendungen für eine Heilbehandlung im eigentlichen Sinne sind vom erkennenden Senat in ständiger Rechtsprechung typisierend als außergewöhnliche Belastung berücksichtigt worden, ohne daß es im Einzelfall der grundsätzlich nach § 33 Abs. 2 Satz 1 EStG gebotenen Prüfung der Zwangsläufigkeit der Aufwendungen dem Grunde und der Höhe nach bedurft hätte (vgl. u.a. das Urteil des Senats vom 26. Juni 1992 III R 8/91, BFHE 169, 37, BStBl II 1993, 278).

Im Urteil vom 13. Februar 1987 III R 208/81 (BFHE 149, 222, BStBl II 1987, 427) hat der erkennende Senat bereits ausgeführt, daß nach diesen Grundsätzen auch Fahrtkosten, die einem Alkoholiker durch den Besuch einer Gruppe der Anonymen Alkoholiker entstehen, als Krankheitskosten gemäß § 33 EStG berücksichtigt werden können. Voraussetzung ist jedoch, daß die Aufwendungen im Zusammenhang mit einer medizinisch indizierten Behandlung der Krankheit entstehen; nicht abziehbar sind etwa Aufwendungen einer gesunden Person, die an den Gruppensitzungen teilnimmt, um entweder vorbeugend der Gefahr, dem Alkoholismus oder --wie im Streitfall-- der Spielsucht zu verfallen, begegnen zu wollen oder nach überwundener Krankheit das Risiko eines Rückfalls abzufangen zu versuchen. Denn solche Aufwendungen könnten nicht als zwangsläufig i.S. des § 33 Abs. 2 Satz 1 EStG angesehen werden.

Für die im Einzelfall oft schwierige Unterscheidung zwischen Krankheitskosten und vorbeugenden oder lediglich gesundheitserhaltenden Maßnahmen fordert der Bundesfinanzhof (BFH) in ständiger Rechtsprechung die Vorlage eines vor Beginn der Maßnahme ausgestellten amts- oder vertrauensärtzlichen Attestes, aus dem sich zweifelsfrei entnehmen läßt, daß der Steuerpflichtige krank und die den Aufwendungen zugrundeliegende Art der Behandlung medizinisch indiziert ist. Denn nicht das Finanzamt oder das Finanzgericht, sondern nur der rechtzeitig eingeschaltete Amtsarzt oder etwa der Medizinische Dienst einer öffentlichen Krankenversicherung nach § 278 des Sozialgesetzbuches V (Urteil des Senats vom 30. Juni 1995 III R 52/93, BFHE 178, 81, BStBl II 1995, 614) besitzt zugleich Sachkunde und die notwendige Neutralität, um die medizinische Indikation solcher nicht nur für Kranke nützlichen Maßnahmen ohne die für den behandelnden Arzt bestehende Gefahr einer Störung des Vertrauensverhältnisses zu seinem Patienten objektiv beurteilen zu können (vgl. BFH-Urteil vom 14. August 1997 III R 67/96, BFHE 183, 561, BStBl II 1997, 732). Den Nachweis in dieser qualifizierten Weise zu führen, ist unverzichtbar, um die Inanspruchnahme ungerechtfertigter Steuervorteile zu verhindern, mit der in besonderem Maße bei Aufwendungen zu rechnen ist, die ihrer Art nach nicht eindeutig unmittelbar der Heilung oder Linderung einer Krankheit dienen, sondern mitunter auch lediglich deshalb ergriffen werden, um Krankheiten vorzubeugen.

Diesen Grundsätzen wird das Urteil des FG nicht gerecht. Dem FG ist zwar darin zu folgen, daß es sich bei der Spielsucht ebenso wie bei Trunksucht oder chronischem Alkoholismus um eine Krankheit handeln kann. Dementsprechend bestehen keine Bedenken, Aufwendungen zur Heilung oder Linderung einer Spielsucht mit Krankheitswert als Krankheitskosten und damit als außergewöhnliche Belastungen i.S. des § 33 Abs. 1 und Abs. 2 EStG anzuerkennen. Auf den Nachweis der Zwangsläufigkeit einer Teilnahme an den Gruppentreffen der "Anonymen Spieler" durch ein vor Beginn der Maßnahme ausgestelltes amts- oder vertrauensärztliches Gutachten kann jedoch nicht verzichtet werden. Wenn das FG meint, von der Vorlage eines derartigen, im vorhinein ausgestellten Attestes absehen zu können, weil es aufgrund des Vortrags des Klägers, der vorgelegten Bescheinigungen und der Tatsache, daß der Kläger einen nicht unerheblichen Aufwand an Zeit und Geld auf sich genommen hat, von dem Vorliegen einer solchen Krankheit und entsprechender Maßnahmen zu deren Heilung oder Linderung bereits überzeugt sei, verkennt es die Anforderungen, die § 33 Abs. 1 EStG nach der Rechtsprechung des erkennenden Senats an die tatrichterliche Beweiswürdigung bei Aufwendungen stellt, die nicht in dem vorgenannten Sinne stets und unmittelbar der Heilung oder Linderung einer Krankheit dienen. Solche Aufwendungen, die im Grenzbereich zwischen den Kosten der allgemeinen Lebensführung, zu denen auch Aufwendungen für vorbeugende, die Gesundheit fördernde Maßnahmen gehören, und den außergewöhnlichen Belastungen liegen und je nach den konkreten Umständen des Einzelfalls dem einen oder dem anderen Bereich steuerlich zuzuordnen sind, können weder von den Finanzämtern noch von den Gerichten zuverlässig beurteilt werden.

Ein danach erforderliches, vorher erstelltes Gutachten eines Amts- oder Vertrauensarztes ist im Streitfall nicht eingeholt worden. Die Aufwendungen des Klägers für die Teilnahme an den Gruppensitzungen können deshalb steuerlich nicht als außergewöhnliche Belastung berücksichtigt werden. Die vom Kläger vorgelegte, erst am 19. Oktober 1993 ausgestellte amtsärztliche "Bestätigung" der nervenfachärztlichen Bescheinigung vom 21. Dezember 1992 kann auch nicht ausnahmsweise als ausreichender Nachweis der medizinischen Indikation der strittigen Maßnahmen zugelassen werden. Zwar hat der erkennende Senat gelegentlich unter dem Gesichtspunkt des Vertrauensschutzes an Stelle eines vorherigen auch ein nachträgliches amtsärztliches Gutachten als --ausnahmsweise zulässigen-- Nachweis anerkannt (vgl. z.B. Senatsurteile vom 12. Juni 1991 III R 102/89, BFHE 164, 414, BStBl II 1991, 763; in BFHE 149, 222, BStBl II 1987, 427; vom 9. August 1991 III R 54/90, BFHE 165, 272, BStBl II 1991, 920). Beweiserleichterungen dieser Art sind im Streitfall jedoch entbehrlich, da der BFH bereits 1987 für Aufwendungen im Zusammenhang mit Maßnahmen zur Behandlung einer Suchtkrankheit (damals Alkoholismus) ein derartiges amtsärztliches Zeugnis verlangt hat.

Die Vorentscheidung, die der Rechtsauffassung des Senats nicht entspricht, ist aufzuheben. Die Sache ist spruchreif (§ 126 Abs. 3 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Die Klage ist abzuweisen.