Normenkette

FGO § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO § 116 Abs. 3 Satz 3 FGO § 126 Abs. 4

Vorinstanz

FG Baden-Württemberg; 23.03.2004; 11 K 203/99

Gründe

I. Die Klägerin und Beschwerdeführerin (Klägerin) führte in der Zeit vom 21. Juli bis zum 10. September 1997 in 27 Fällen elektronische Spiele mit Display (LCD-Spiele) zum Aufziehen und Pflegen von virtuellen Haustieren (Hund, Spielhuhn, Dinosaurier usw.) an einer Schlüsselanhängerkette mit Metallring aus der Volksrepublik China (China) über Hongkong ein. Sie meldete diese sogenannten "Tamagotchi" beim Zollamt (ZA) G des Beklagten und Beschwerdegegners (Hauptzollamt --HZA--) als Gesellschaftsspiele der Unterpos. 9504 90 90 der Kombinierten Nomenklatur (KN), Drittlandszollsatz 3,9 %, Präferenzzollsatz 1,9 %, zur Überführung in den freien Verkehr an. Die Sendungen wurden nach Vorlage eines Ursprungszeugnisses --von einer Ausnahme abgesehen-- antragsgemäß unter Anwendung des Präferenzzollsatzes zum freien Verkehr abgefertigt. Nachdem die Zolltechnische Prüfungs- und Lehranstalt (ZPLA) Berlin mit verbindlicher Zolltarifauskunft (vZTA) vom 18. September 1997 gleichartige Tamagotchi als anderes Spielzeug der Unterpos. 9503 90 32 KN zugewiesen hatte, schloss sich das HZA dieser Auffassung an und erhob mit Steueränderungsbescheid vom 11. Dezember 1997 Zoll in Höhe von ... DM nach. Dabei legte es den Drittlandszollsatz von 6 % zugrunde, weil die vorgelegten Ursprungszeugnisse nach Formblatt A (Form A) nicht ordnungsgemäß ausgefüllt worden seien.

Der Einspruch hiergegen blieb erfolglos. Im nachfolgenden Klageverfahren ging beim Finanzgericht (FG) nach der mündlichen Verhandlung am 23. März 2004 ein mit "Referat Z 33" überschriebener Aktenvermerk vom 25. März 2004 ein, der rechtliche Ausführungen zu der streitigen Präferenzregelung enthält. Die Klägerin bat daraufhin um die Wiedereröffnung der mündlichen Verhandlung.

Das FG sah von der Wiedereröffnung der mündlichen Verhandlung ab und urteilte, das HZA habe die Ware zutreffend der Unterpos. 9503 90 32 KN zugewiesen. Die Einreihung als Gesellschaftsspiel der Pos. 9504 KN komme nicht in Betracht, da den Spielen der dafür erforderliche Wettbewerbscharakter fehle. Zu Recht habe das HZA auch die Anwendung des Präferenzzollsatzes von 5,1 % für die Waren abgelehnt. Entsprechend einer zwischen der Kommission der Europäischen Gemeinschaften und dem zuständigen Ministerium in China getroffenen Regelung über die Einfuhr von Waren über Hongkong müssten für die Anwendung der Präferenzregelung alle Waren mit Ursprung in China, die über Hongkong in die Gemeinschaft gelangten, entweder durch ein in China ausgestelltes durchgehendes Frachtpapier, das den Transport durch Hongkong abdecke, und durch ein Ursprungszeugnis nach Form A begleitet sein oder von einem Ursprungszeugnis nach Form A begleitet sein, das in Feld 4 einen Sichtvermerk/Stempelabdruck der China Inspection Company Limited enthalte. Derartige Papiere seien aber nicht vorgelegt worden.

Der Nacherhebung der Eingangsabgaben stehe Art. 220 Abs. 2 Buchst. b der Verordnung (EWG) Nr. 2913/92 (Zollkodex --ZK--) des Rates vom 12. Oktober 1992 zur Festlegung des Zollkodex der Gemeinschaften (Amtsblatt der Europäischen Gemeinschaften --ABlEG-- Nr. L 302/1) nicht entgegen. Selbst wenn man unterstelle, dass dem ZA bei der Einreihung ein sogenannter "aktiver" Irrtum unterlaufen sei, sei dieser für die Klägerin erkennbar gewesen. Es sei eindeutig, dass das Spielen mit Tamagotchi keine Mehrheit von Spielern verlange und deshalb eine Einreihung der Ware als Gesellschaftsspiel nicht in Betracht komme. Als erfahrener Wirtschaftsteilnehmer habe die Klägerin sich entweder selbst durch Lektüre des Amtsblatts der Europäischen Gemeinschaften (Zolltarif) über die Rechtslage Kenntnis verschaffen oder aber eine vZTA bei der ZPLA Berlin einholen müssen. In Bezug auf die Präferenzgewährung fehle es an einem "aktiven" Irrtum des ZA, das sich über die Voraussetzungen für die Anerkennung der vorgelegten Ursprungszeugnisse keine besonderen Gedanken gemacht habe. Darauf, ob die Klägerin den lediglich "passiven" Irrtum des ZA möglicherweise nicht habe erkennen können, weil die maßgeblichen Präferenzbestimmungen zur Zeit der Einfuhr nicht veröffentlicht waren, komme es nicht an. Eine Wiedereröffnung der mündlichen Verhandlung sei nicht geboten.

Hiergegen wendet sich die Klägerin mit ihrer Nichtzulassungsbeschwerde, die sie im Wesentlichen auf die Zulassungsgründe der grundsätzlichen Bedeutung und auf Verfahrensfehler stützt.

II. Die Beschwerde hat keinen Erfolg, weil die geltend gemachten Zulassungsgründe zum Teil nicht schlüssig dargelegt sind, wie es § 116 Abs. 3 Satz 3 der Finanzgerichtsordnung (FGO) erfordert, und zum Teil nicht vorliegen.

1. Die Rechtssache hat keine grundsätzliche Bedeutung. Eine Rechtssache hat grundsätzliche Bedeutung i.S. des § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO, wenn eine Rechtsfrage zu entscheiden ist, deren Beantwortung das Interesse der Allgemeinheit an der Fortbildung und Handhabung des Rechts berührt. Es muss sich um eine aus rechtssystematischen Gründen bedeutsame und für die einheitliche Rechtsanwendung wichtige Frage handeln (Beschluss des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 27. Juni 1985 I B 23/85, BFHE 144, 133, BStBl II 1985, 605), die klärungsbedürftig und im konkreten Streitfall auch klärungsfähig ist (vgl. BFH-Beschluss vom 29. April 2002 IV B 29/01, BFHE 198, 316, BStBl II 2002, 581, m.w.N.). Das ist nicht der Fall.

a) Die Frage, ob nur solche Spiele als Gesellschaftsspiele einzuordnen seien, die von vornherein auf ein paralleles Spiel mit mehreren Personen angelegt sind, nicht jedoch solche Spiele, bei denen die Spieler ihre Fähigkeiten individuell messen und ihre Ergebnisse später mit denen anderer Spieler vergleichen, ist im Streitfall nicht klärungsfähig, weil die Tamagotchi nach den Feststellungen des FG, an die der Senat im angestrebten Revisionsverfahren gebunden wäre (§ 118 Abs. 2 FGO), auf die Handhabung durch nur einen Spieler angelegt sind und keine Wettbewerbselemente, insbesondere keine Punktzahlanzeige, aufweisen. Zwar kann auch der Verwendungszweck einer Ware ein objektives Tarifierungskriterium sein, allerdings setzt dies voraus, dass er der Ware innewohnt. Ob Letzteres zutrifft, muss sich anhand der objektiven Merkmale und Eigenschaften der Ware beurteilen lassen (Urteile des Gerichtshofes der Europäischen Gemeinschaften --EuGH-- vom 28. März 2000 Rs. C-309/98 --Holz Geenen--, EuGHE 2000, I-1975 Rdnr. 15; vom 1. Juni 1995 Rs. C-459/93 --Thyssen Haniel Logistic--, EuGHE 1995, I-1381 Rdnr. 13). Im Streitfall fehlen der Ware jedoch selbst diejenigen Einrichtungen, die einen späteren Leistungsvergleich mit den Ergebnissen anderer Spieler zulassen würden, so dass sich die von der Beschwerde aufgeworfene Frage nicht stellt. Im Übrigen entspricht die Zuweisung der Waren zur Unterpos. 9503 90 32 KN dem Gesetz.

b) Die Frage, ob und unter welchen Voraussetzungen allgemeine Präferenzen, die die Europäische Gemeinschaft bestimmten Ländern einseitig gewährt hat, ohne Änderung der begünstigenden Normen entzogen werden können, ist ebenfalls nicht klärungsfähig. Das gilt auch für die weiteren von der Klägerin in diesem Zusammenhang aufgeworfenen Rechtsfragen, nämlich die Frage, ob die Regelungen allgemeiner Präferenzen unabhängig davon gelten, ob sie dem Importeur bei der Einfuhr bekannt oder erkennbar waren, bzw. die Frage, ob das vom FG erwähnte und möglicherweise nicht veröffentlichte Abkommen der Europäischen Gemeinschaft mit China die in förmlichen Rechtsakten der Gemeinschaft festgelegten Präferenzbedingungen ändern könne. Die Beschwerde geht bei ihren Darlegungen davon aus, dass es infolge der Rückgabe Hongkongs an China erforderlich gewesen sei, die in förmlichen Rechtsakten der Gemeinschaft festgelegten Präferenzbestimmungen zu ändern, um Hongkong für die Zukunft von dem Genuss der China gewährten Präferenzen auszuschließen. Anders als die Klägerin meint, bedurfte es jedoch weder einer Entziehung gewährter Präferenzen noch einer Änderung der begünstigenden Normen, um den präferenzrechtlichen status quo aufrecht zu erhalten, da sich dies ohne weiteres aus dem geltenden und veröffentlichten Gemeinschaftsrecht ergibt.

aa) Die von der Klägerin beanspruchte Zollpräferenz beruht auf der Verordnung (EG) Nr. 3281/94 (VO Nr. 3281/94) des Rates vom 19. Dezember 1994 über ein Mehrjahresschema allgemeiner Zollpräferenzen für bestimmte gewerbliche Waren mit Ursprung in Entwicklungsländern für den Zeitraum 1995 bis 1998 (ABlEG Nr. L 348/1 in der Fassung der Berichtigung vom 12. April 1995, ABlEG Nr. L 82/29, und weiterer Berichtigungen). Um in den Genuss der darin vorgesehenen Zollpräferenzbehandlung zu kommen, muss für die betroffenen Erzeugnisse u.a. ein Ursprungszeugnis nach Form A vorgelegt und der Nachweis erbracht werden, dass die Erzeugnisse i.S. des Art. 78 der Verordnung (EWG) Nr. 2454/93 der Kommission vom 2. Juli 1993 mit Durchführungsvorschriften zu der Verordnung (EWG) Nr. 2913/92 des Rates zur Festlegung des Zollkodex der Gemeinschaften --Zollkodex-Durchführungsverordnung (ZKDVO)-- (ABlEG Nr. L. 253/1 in der hier maßgeblichen Fassung der Verordnung (EG) Nr. 12/97 der Kommission vom 18. Dezember 1996 (ABlEG 1997 Nr. L 9/1) unmittelbar in die Gemeinschaft befördert worden sind (Art. 80 Buchst. a, 81 Abs. 1 ZKDVO).

Wie das FG im Ergebnis zutreffend erkannt hat, ist Hongkong nach dem 1. Juli 1997 in zoll- und präferenzrechtlicher Sicht nicht mit China zu einer Einheit verschmolzen, sondern weiterhin als Dritt- oder Durchfuhrland i.S. von Art. 78 Abs. 1 Buchst. b ZKDVO anzusehen mit der Folge, dass die Klägerin gehalten war, besondere Nachweise hinsichtlich der unmittelbaren Beförderung beizubringen, um in den Genuss der Präferenzregelung zu kommen (Art. 78 Abs. 2 ZKDVO). Anders als das FG und die Klägerin meinen, ergibt sich dies jedoch nicht aus dem in der Vorschriftensammlung der Bundesfinanzverwaltung (VSF) unter Z 42 65 Ziffer 2 erwähnten Abkommen der Europäischen Gemeinschaft mit China, sondern aus einer Auslegung der einschlägigen gemeinschaftsrechtlichen Vorschriften. Hierbei können, entgegen der Ansicht der Klägerin, die völkerrechtlichen Grundsätze der Staatennachfolge nicht herangezogen werden, denn die streitige Präferenzregelung ist eine autonome gemeinschaftsrechtliche Zollregelung, die keinen völkerrechtlichen Charakter hat.

bb) Der Gemeinschaftsgesetzgeber versteht das mit der VO Nr. 3281/94 eingerichtete Allgemeine Präferenzschema in erster Linie als entwicklungspolitisches Instrument, das vorrangig zugunsten der besonders bedürftigen Länder eingesetzt werden soll. Daher werden die Präferenzen nur vorübergehend nach Maßgabe des Bedarfs gewährt und schrittweise entzogen, wenn dieser Bedarf nicht mehr besteht (vgl. insbesondere den 6. Erwägungsgrund der VO Nr. 3281/94). Dieses Prinzip der bedarfsorientierten Gewährung der Präferenzen liegt dem Graduierungsmechanismus nach Art. 4 und 5 sowie der Regelung in Art. 6 VO Nr. 3281/94 zugrunde. Art. 1 Abs. 3 VO Nr. 3281/94 behält die Gewährung der Präferenz den in Anhang III der VO Nr. 3281/94 aufgeführten Ländern und Gebieten vor. Anhang III wiederum unterscheidet zwischen unabhängigen Ländern (Abschnitt A) und Ländern und Gebieten, die von Mitgliedstaaten der Gemeinschaft oder von dritten Ländern abhängen oder verwaltet werden oder deren auswärtige Beziehungen ganz oder teilweise von Mitgliedstaaten der Gemeinschaft oder von dritten Ländern wahrgenommen werden (Abschnitt B). Für die Gewährung der Präferenzen kommt es somit nicht auf die völkerrechtliche Zuordnung eines Gebietes zu einem bestimmten Staat an, sondern auf einen von der Gemeinschaft gesehenen wirtschafts- oder entwicklungspolitischen Bedarf.

cc) Bereits vor der Rückgabe an China war Hongkong als eigenständiges Gebiet mit der Schlüsselnummer 740 in Abschnitt B des Anhangs III zur VO Nr. 3281/94 enthalten, während China mit der Schlüsselnummer 720 im Abschnitt A aufgeführt ist. Die beiden Gebieten gewährten Präferenzen weisen deutliche Unterschiede auf, um dem unterschiedlichen Entwicklungsstand beider Gebiete Rechnung zu tragen.

Grundlage für die Rückgabe der ehemaligen britischen Kronkolonie Hongkong an China ist der chinesisch-britische Vertrag vom 26. September 1984 (Joint Declaration of the Government of the United Kingdom of Great Britain and Northern Ireland and the Government of the People's Republic of China on the Question of Hong Kong --Joint Declaration--, Text unter: http://www.info.gov.hk/trans/jd/index.htm), mit dem sich China verpflichtete, für weitere 50 Jahre die gesellschaftliche und wirtschaftliche Eigenständigkeit Hongkongs zu respektieren. In Ausfüllung dessen bestimmt sich der Status von Hongkong ab 1. Juli 1997 nach der Formel "one country - two systems". Das Gebiet wurde als "Hongkong Special Administrative Region" (Sonderverwaltungsgebiet) unmittelbar der zentralen Volksregierung in Peking unterstellt und genießt einen hohen Grad an Autonomie, ausgenommen in auswärtigen Angelegenheiten sowie im Bereich der Verteidigung (vgl. hierzu Ipsen, Völkerrecht, 4. Aufl. 1999, § 23 Rdnr. 14; Rundshagen/Strunk, Die voraussichtliche Besteuerung deutscher Investitionen in Hongkong nach dem 1. Juli 1997, Recht der Internationalen Wirtschaft 1996, 396, 397). Anhang I Ziffer VI der Joint Declaration schreibt die Aufrechterhaltung des bestehenden (kapitalistischen) Wirtschaftssystems fest und gibt Hongkong das Recht auf eine autonome Wirtschafts- und Handelspolitik sowie auf eigene Wirtschafts- und Handelsbeziehungen mit anderen Staaten. Das Sonderverwaltungsgebiet kann danach selbständiges Mitglied internationaler Organisationen und Handelsabkommen sein, stellt ein eigenes Zollgebiet dar und ist berechtigt, die ihm eingeräumten Exportkontingente und Zollpräferenzen weiterhin exklusiv zu nutzen. Dementsprechend ist Hongkong unter der Bezeichnung "Hongkong, China" neben China u.a. selbständiges Mitglied in der Welthandelsorganisation (World Trade Organization --WTO--) und der Weltzollorganisation (World Customs Organization --WCO--). Auch die Europäische Gemeinschaft hat mit Hongkong ein eigenständiges Abkommen über die Zusammenarbeit und Amtshilfe im Zollbereich geschlossen (Abkommen vom 13. Mai 1999, ABlEG Nr. L 151/21), das am 1. Juni 1999 in Kraft getreten ist (ABlEG Nr. L 248/36).

Ein Grund, weshalb die ursprünglich China zugedachten Präferenzen nunmehr auch Hongkong gewährt werden sollten, ist nach alldem nicht erkennbar, denn die gesellschaftlichen und wirtschaftlichen Rahmenbedingungen, die die Grundlage für die Gewährung der Präferenzen bilden, haben sich aus Anlass des Souveränitätswechsels nicht geändert. Bestätigt wird das gefundene Ergebnis durch die Verordnung (EG) Nr. 2623/97 (VO Nr. 2623/97) des Rates vom 19. Dezember 1997 (ABlEG Nr. L 354/9). Hierdurch wurde Hongkong zwar mit Wirkung vom 1. Mai 1998 von der Liste der Länder und Gebiete, denen allgemeine Zollpräferenzen gewährt wurden, gestrichen (Art. 3 VO Nr. 2623/97), doch erfolgte dies ausdrücklich in Anwendung der Kriterien des Art. 6 VO Nr. 3281/94 wegen des von Hongkong erreichten Entwicklungsstandes und nicht als (verspätete) Reaktion auf den Souveränitätswechsel.

dd) Daraus folgt, dass Hongkong bei einem Transport von Waren mit Ursprung in China auch weiterhin als Dritt- bzw. Durchfuhrland im Sinne der Vorschriften über die unmittelbare Beförderung anzusehen ist. Der Transport der Waren durch Hongkong berührt ein anderes Zollgebiet, für das keine bzw. abweichende Präferenzbedingungen gelten, so dass ungeachtet der völkerrechtlichen Zuordnung dieses Gebietes zu China ein Bedürfnis dafür besteht, die Nämlichkeit der zu Präferenzbedingungen eingeführten Erzeugnisse zu sichern und die Waren gegen nachträgliche Manipulationen auf dem Transportweg zu schützen.

Dem vom FG in Bezug genommenen Abkommen der Europäischen Gemeinschaft mit China kommt hierbei lediglich verwaltungstechnische Bedeutung zu, als darin nach Art einer Dienstvorschrift Einzelheiten über die Form und ggf. die Nachprüfung der von Art. 78 Abs. 2 ZKDVO geforderten Nachweise enthalten sind. Dass das Abkommen nicht bzw. nicht im Wortlaut veröffentlicht ist, ist daher selbst dann unschädlich, wenn man richtiger Weise davon ausgeht, dass sich ein Zollbeteiligter mit der Klägerin --entgegen der Auffassung des FG-- auf die in förmlichen Rechtsakten der Gemeinschaft festgelegten Präferenzbedingungen berufen kann (vgl. EuGH-Urteil vom 27. September 2001 Rs. C-253/99, EuGHE 2001, I-6493; BFH-Beschlüsse vom 20. Februar 2001 VII B 279/00, BFH/NV 2001, 1154; vom 11. Februar 2003 VII B 318/02, BFH/NV 2003, 674).

ee) Der Senat hält die von ihm vorgenommene Auslegung des einschlägigen Gemeinschaftsrechts für eindeutig, so dass die Revision auch nicht deshalb zuzulassen ist, weil sich im Revisionsverfahren voraussichtlich eine Frage stellen würde, die eine Vorlage an den EuGH erfordert. Ein Anlass zur Einholung einer Vorabentscheidung des EuGH besteht in solchen Fällen nämlich nicht (vgl. EuGH-Urteil vom 6. Oktober 1982 Rs. C-283/81 --C.I.L.F.I.T.--, EuGHE 1982, 3415 Rdnr. 16).

c) Die von der Beschwerde unter dem Aspekt des Nacherhebungsverbots (Art. 220 Abs. 2 Buchst. b ZK) aufgeworfenen Fragen haben ebenfalls keine grundsätzliche Bedeutung. Die Frage, nach welchen Gesichtspunkten zu beurteilen ist, ob ein zollamtlicher Irrtum für den Abgabenschuldner erkennbar war (Art. 220 Abs. 2 Buchst. b ZK), ist rechtsgrundsätzlich geklärt (ständige Rechtsprechung, vgl. Senatsbeschluss vom 22. Oktober 2002 VII B 178/02, BFH/NV 2003, 214, mit umfangreichen Nachweisen). Es liegt auch weder eine immer wieder auftretende typische Konstellation, die einer allgemeinen Klärung zugeführt werden müsste, noch eine Abweichung von dem Urteil des EuGH vom 26. Juni 1990 Rs. C-64/89 (EuGHE 1990, I-2535) vor. Ein allgemeiner Rechtsgrundsatz, dass mehrmalige Fehlentscheidungen der Zollbehörden dazu führen, dass stets von einer verwickelten Rechtslage auszugehen ist, lässt sich dieser Entscheidung nicht entnehmen.

2. Soweit mit der Nichtzulassungsbeschwerde Verfahrensfehler gerügt werden, sind diese entweder nicht schlüssig dargelegt oder liegen nicht vor.

a) Die Entscheidung des FG, die mündliche Verhandlung nicht wieder zu eröffnen, war nicht ermessensfehlerhaft. Es liegt auch keine unzulässige Überraschungsentscheidung vor. Der Schriftsatz vom 25. März 2004 und das Urteil vom 23. März 2004 enthalten keine neuen Gesichtspunkte, zu denen sich die Klägerin nicht bereits in der mündlichen Verhandlung hätte äußern können. Das HZA hatte im Laufe des Verfahrens wiederholt auf die in VSF Z 42 65 Ziffer 2 wiedergegebenen Präferenzbedingungen hingewiesen, ohne angeben zu können, wann und wo das darin erwähnte Abkommen der Europäischen Gemeinschaft mit China veröffentlicht worden war. Die Klägerin hätte daher bereits weit früher Anlass gehabt, sich zu der Frage zu äußern, ob sich ein Importeur in der Gemeinschaft auf die im Gemeinschaftsrecht festgelegten Präferenzbedingungen berufen kann. Dass das FG seine Entscheidung, die mündliche Verhandlung nicht wieder zu eröffnen, nur äußerst knapp begründet hat, ist daher nicht zu beanstanden. Im Übrigen haben das Abkommen zwischen der Europäischen Gemeinschaft und China und die Frage, ob sich ein Importeur in der Gemeinschaft auf die im Gemeinschaftsrecht festgelegten Präferenzbedingungen berufen kann, für den vorliegenden Fall keine streitentscheidende Bedeutung, weil sich die maßgeblichen Präferenzbedingungen (Erfordernis der unmittelbaren Beförderung und die dazugehörigen Nachweise, Art. 78 ZKDVO) aus dem geltenden und veröffentlichten Gemeinschaftsrecht ergeben, so dass in entsprechender Anwendung des § 126 Abs. 4 FGO auch deshalb eine Zulassung der Revision nicht erfolgen kann (vgl. BFH-Beschluss vom 15. Dezember 2004 X B 116/04, BFH/NV 2005, 715; Gräber/Ruban, Finanzgerichtsordnung, 5. Aufl., § 115 Rdnr. 98, m.w.N.).

b) Mit der weiteren Rüge, das FG habe nicht aufgeklärt, wann die Europäische Gemeinschaft die Verhandlungen mit China abgeschlossen habe, die sicherstellen sollten, dass Hongkong weiterhin als Drittland im präferenzrechtlichen Sinn anzusehen ist, kann die Klägerin ebenfalls nicht durchdringen. Denn das, was das FG nach Ansicht der Klägerin hätte aufklären sollen, ergibt sich, wie ausgeführt, bereits klar und deutlich aus den bestehenden und publizierten Rechtsvorschriften der Gemeinschaft, ohne dass es eines Rückgriffs auf dieses Abkommen bedarf.