Normenkette

FGO § 115 Abs. 2 FGO § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO § 115 Abs. 2 Nr. 2 2. Alternative FGO § 115 Abs. 2 Nr. 3 FGO § 116 Abs. 3 Satz 3 FGO § 116 Abs. 5 Satz 2 StBerG § 46 Abs. 2 Nr. 4

Vorinstanz

FG Berlin; 15.01.2003; 2 K 2566/00

Gründe

I. Das Finanzgericht (FG) hat die Klage des Klägers und Beschwerdeführers (Kläger) gegen den Widerruf seiner Bestellung als Steuerberater wegen Vermögensverfalls (§ 46 Abs. 2 Nr. 4 des Steuerberatungsgesetzes --StBerG--) als unbegründet abgewiesen. Das FG hat die Voraussetzungen für den Widerruf der Bestellung als Steuerberater als gegeben angesehen, da der Kläger mit drei Haftbefehlen zur Erzwingung der Abgabe der eidesstattlichen Versicherung im Schuldnerverzeichnis des Amtsgerichts eingetragen und die daraus folgende Vermutung des Vermögensverfalls vom Kläger nicht widerlegt worden sei. Der Kläger habe u.a. erhebliche Abgabenschulden und Beitragsrückstände gegenüber einer Krankenkasse und es könne nicht angenommen werden, dass er in der Lage sei, diese Schulden innerhalb eines überschaubaren Zeitraums zurückzuführen. Es habe sich auch nicht feststellen lassen, dass eine Gefährdung der Interessen der Auftraggeber durch den Vermögensverfall des Klägers ausgeschlossen sei. Dass der Kläger Treuhandaufträge nicht mehr annehme, genüge hierfür ebenso wenig wie der Umstand, dass er einen Teil der laufend fälligen Zahlungen seiner Kanzlei per Einzugsermächtigung vornehme. Vielmehr sei insoweit zu seinen Lasten zu berücksichtigen, dass er in der Vergangenheit seine steuerlichen Pflichten verletzt und in beträchtlichem Umfang die von den Arbeitslöhnen seiner Mitarbeiter einbehaltenen Sozialversicherungsbeiträge nicht oder verspätet abgeführt habe.

Hiergegen richtet sich die Nichtzulassungsbeschwerde des Klägers, mit der er eine fehlerhafte Ermittlung des Sachverhalts durch das FG sowie ein Abweichen des FG von der Entscheidung des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 22. September 1992 VII R 43/92 (BFHE 169, 286, BStBl II 1993, 203) rügt und mit welcher er die grundsätzliche Bedeutung der Rechtssache geltend macht.

II. Die Beschwerde hat keinen Erfolg, weil die geltend gemachten Zulassungsgründe überwiegend nicht schlüssig dargelegt sind, wie es § 116 Abs. 3 Satz 3 der Finanzgerichtsordnung (FGO) verlangt, jedenfalls aber nicht vorliegen.

1. Soweit die Beschwerde die fehlerhafte Ermittlung des Sachverhalts durch das FG rügt, werden Verfahrensmängel weder konkret bezeichnet noch schlüssig dargelegt. Die Beschwerde bemängelt vielmehr, dass das FG bei seiner Entscheidung in mehreren Punkten von einem falschen Sachverhalt ausgegangen sei, und stellt den Sachverhalt so dar, wie er ihrer Ansicht nach zutreffend ist, wobei sie z.T. vom FG festgestellte Tatsachen als falsch bezeichnet, z.T. das Vorbringen des Klägers im finanzgerichtlichen Verfahren für nicht oder unzureichend berücksichtigt hält und z.T. die Tatsachenwürdigung durch das FG für unzutreffend hält. Überwiegend wird dabei von der Beschwerde nicht dargelegt, inwieweit das Urteil des FG auf dem angeblichen Verfahrensmangel beruht (§ 115 Abs. 2 Nr. 3 FGO), also seine Entscheidung --unter Berücksichtigung seines Rechtsstandpunkts-- bei Zugrundelegung der --nach Ansicht der Beschwerde-- zutreffenden Tatsachen anders ausgefallen wäre.

a) Die Beschwerde bezeichnet keinen Verfahrensmangel, soweit sie ausführt, dass das FG den Sachverhalt falsch wiedergegeben habe, indem es den Klägervortrag nur in Teilen sowie verzerrt und rechnerisch unzutreffend bzw. lückenhaft dargestellt habe. Einwendungen gegen die Richtigkeit des im FG-Urteil festgestellten Tatbestandes sind nicht als Verfahrensmangel im Nichtzulassungsbeschwerde-Verfahren zu rügen, sondern müssen gegebenenfalls zum Gegenstand eines Antrags auf Tatbestandsberichtigung (§ 108 FGO) gemacht werden (BFH-Beschluss vom 7. Mai 1999 IX B 20/99, BFH/NV 1999, 1369).

b) Nicht deutlich ist nach dem Beschwerdevorbringen, ob mit der Wiedergabe des klägerischen Vorbringens, welches das FG angeblich im Urteil unerwähnt gelassen bzw. bei seiner Entscheidung nicht oder unzureichend berücksichtigt hat, eine Verletzung des rechtlichen Gehörs (Art. 103 Abs. 1 des Grundgesetzes, § 96 Abs. 2 FGO) geltend gemacht werden soll. Ausdrücklich von der Beschwerde gerügt wird ein solcher Verfahrensfehler erstmals mit Schriftsatz vom 9. Januar 2004, d.h. nach dem Ablauf der für die Nichtzulassungsbeschwerde geltenden Begründungsfrist (§ 116 Abs. 3 Satz 1 FGO).

Darüber hinaus wird aber die Verfahrensrüge der Verletzung des rechtlichen Gehörs --sollte sie bereits in der Beschwerdebegründung vom 12. Mai 2003 konkludent erhoben sein-- nicht schlüssig begründet. Das FG ist nicht verpflichtet, sich in der Urteilsbegründung mit jedem Vorbringen der Beteiligten ausdrücklich zu befassen. Es ist vielmehr grundsätzlich davon auszugehen, dass das Gericht das Vorbringen der Beteiligten zur Kenntnis genommen hat (BFH-Beschluss vom 18. Juni 2001 II B 129/00, BFH/NV 2001, 1292). Daher liegt in derartigen Fällen eine Verletzung des Anspruchs auf rechtliches Gehör nur vor, wenn sich aus den besonderen Umständen des Einzelfalles deutlich ergibt, dass das FG-Vorbringen entweder überhaupt nicht zur Kenntnis genommen oder doch bei seiner Entscheidung ersichtlich nicht in Erwägung gezogen hat (BFH-Beschluss vom 19. November 2002 X B 78/01, BFH/NV 2003, 335, m.w.N.).

Hiervon ist aber insbesondere in Anbetracht der vom FG in den Urteilsgründen erwähnten "Selbstauskunft Stand 01.2003" des Klägers und der Ausführlichkeit, mit der das FG das klägerische Vorbringen in dem angefochtenen Urteil wiedergegeben hat, nicht auszugehen. Das FG hat dieses Vorbringen lediglich nicht im Sinne des Klägers gewürdigt und hat nicht dieselben Folgerungen gezogen wie der Kläger, zumal es für die Entscheidung im Streitfall andere rechtliche Gesichtspunkte für erheblich gehalten hat als der Kläger. So kam es nach dem --insoweit maßgeblichen-- Rechtsstandpunkt des FG auf den von der Beschwerde für bedeutsam gehaltenen und ihrer Ansicht nach vom FG nicht ausreichend gewürdigten Umstand, dass die Banken trotz Eintragung des Klägers im Schuldnerverzeichnis seine laufenden Kredite nicht gekündigt, sondern prolongiert und umfinanziert hatten, nicht an. Vielmehr hat das FG für entscheidend gehalten, dass --wie vom FG angenommen-- der Kläger nicht in der Lage ist, seine Abgabenrückstände gegenüber dem Finanzamt und seine Schulden gegenüber der Krankenkasse in Höhe von insgesamt ca. ... EUR innerhalb eines überschaubaren Zeitraums zurückzuführen. Ebenso war der nach Ansicht der Beschwerde für maßgeblich zu erachtende Umstand, dass --jedenfalls nach den Angaben des Klägers-- seine aktiven Vermögenswerte die Verbindlichkeiten überwiegen, nicht von entscheidender Bedeutung für das FG, das --in Übereinstimmung mit der Rechtsprechung des Senats (Senatsurteil vom 3. November 1992 VII R 95/91, BFH/NV 1993, 624)-- für das Vorliegen des Vermögensverfalls des Steuerberaters darauf abgestellt hat, ob sich dieser in ungeordneten, schlechten finanziellen Verhältnissen befindet, die er in absehbarer Zeit nicht ordnen kann, und er außerstande ist, seinen Verpflichtungen nachzukommen.

c) Auch soweit dem Beschwerdevorbringen zu entnehmen ist, dass eine Verletzung der dem FG obliegenden Sachaufklärungspflicht (§ 76 Abs. 1 FGO) gerügt werden soll, ist ein solcher Verfahrensmangel nicht i.S. des § 116 Abs. 3 Satz 3 FGO schlüssig dargelegt.

Zur schlüssigen Darlegung des Verfahrensmangels eines übergangenen Beweisantrages gehört nach ständiger Rechtsprechung auch der Vortrag, dass die Nichterhebung des angebotenen Beweises in der mündlichen Verhandlung gerügt wurde oder weshalb diese Rüge nicht möglich war (vgl. Senatsbeschluss vom 16. Dezember 2003 VII B 370/02, BFH/NV 2004, 843, m.w.N.). Da der im finanzgerichtlichen Verfahren geltende Untersuchungsgrundsatz eine Verfahrensvorschrift ist, auf deren Einhaltung ein Beteiligter --ausdrücklich oder durch Unterlassen einer Rüge-- verzichten kann (§ 155 FGO i.V.m. § 295 der Zivilprozessordnung), hat die unterlassene rechtzeitige Rüge den endgültigen Rügeverlust, so z.B. auch zur Begründung einer Nichtzulassungsbeschwerde, zur Folge. Das Übergehen eines Beweisantrags kann nicht mehr mit der Verfahrensrüge angegriffen werden, wenn der in der maßgeblichen mündlichen Verhandlung anwesende oder fachkundig vertretene Beteiligte, dem die Nichtbefolgung seines Beweisantrags erkennbar war, den Verfahrensverstoß nicht gerügt und damit auf die Wahrnehmung seiner Rechte verzichtet hat (vgl. Senatsbeschluss vom 17. Dezember 1999 VII B 183/99, BFH/NV 2000, 597).

Mit der Beschwerde wird zwar behauptet, dass das FG Beweisangebote des Klägers nicht aufgegriffen und dass der Kläger in der mündlichen Verhandlung das Übergehen von Beweisanträgen durch das FG gerügt habe; jedoch ist diese Behauptung --abgesehen davon, dass mit der Beschwerde kein vom Kläger gestellter Beweisantrag nach Datum und Aktenfundstelle konkret bezeichnet wird-- offensichtlich unzutreffend. Ausweislich des Sitzungsprotokolls des FG hat der Kläger in der mündlichen Verhandlung vom 15. Januar 2003 lediglich den Inhalt des abgegebenen Sachberichts beanstandet und einzelne Punkte des Sachberichts anders dargestellt. Er hat jedoch weder in der mündlichen Verhandlung einen Beweisantrag gestellt noch hat er sich auf frühere schriftsätzlich gestellte Beweisanträge bezogen und deren Übergehen durch das FG gerügt, sondern hat rügelos zur Sache verhandelt und den Klageantrag gestellt. Auf die Rüge ist damit wirksam verzichtet worden, so dass die Beschwerde schon deshalb keinen Erfolg haben kann.

Sollte die Beschwerde mit der Rüge der fehlerhaften Ermittlung des Sachverhalts durch das FG geltend machen wollen, das FG hätte auch unabhängig von einem entsprechenden Beweisantrag die nach Ansicht der Beschwerde erforderliche Sachverhaltsermittlung von Amts wegen durchführen müssen, so wären für eine schlüssige Verfahrensrüge Ausführungen dazu erforderlich gewesen, welche Tatsachen das FG hätte aufklären müssen, welche entscheidungserheblichen Tatsachen sich bei einer weiteren Sachaufklärung voraussichtlich ergeben hätten, inwiefern eine weitere Aufklärung des Sachverhalts auf der Grundlage des materiell-rechtlichen Standpunkts des FG zu einer anderen Entscheidung hätte führen können und aus welchen Gründen sich dem FG unter Berücksichtigung seines Rechtsstandpunktes die Notwendigkeit einer weiteren Aufklärung des Sachverhalts auch ohne entsprechenden Antrag des Klägers hätte aufdrängen müssen (ständige Rechtsprechung, vgl. Senatsbeschluss in BFH/NV 2004, 843, m.w.N.).

Ob das Beschwerdevorbringen diesen Anforderungen gerecht wird, ist zweifelhaft, kann aber offen bleiben. Die gerügte Verletzung der Sachaufklärungspflicht liegt jedenfalls nicht vor, weil --wie bereits ausgeführt-- es nach dem insoweit maßgeblichen Rechtsstandpunkt des FG für dessen Entscheidung weder darauf ankam, ob die Banken trotz Eintragung des Klägers im Schuldnerverzeichnis dessen Kredite prolongiert hatten, noch darauf, ob unter Zugrundelegung der vom Kläger gegebenen Selbstauskunft dessen Aktiva die Passiva überstiegen. Das gleiche gilt, soweit die Beschwerde eine unzureichende Sachaufklärung des FG hinsichtlich der Angaben des Klägers zu den im Schuldnerverzeichnis eingetragenen Haftbefehlen bemängelt. Das FG hat für die gesetzliche Vermutung des Vermögensverfalls gemäß § 46 Abs. 2 Nr. 4 StBerG allein die noch im Zeitpunkt der mündlichen Verhandlung vorliegenden Eintragungen des Klägers im Schuldnerverzeichnis als entscheidungserheblich angesehen und hat die Ansicht vertreten, dass die hierzu gegebenen --vom FG als zutreffend unterstellten-- Erläuterungen des Klägers die Vermutung des Vermögensverfalls nicht widerlegen könnten. Somit musste sich dem FG insoweit eine weitere Aufklärung des Sachverhalts nicht aufdrängen.

Wenn die Beschwerde es als rechtlich unzutreffend rügt, dass das FG nur formal auf die Tatsache der Eintragung im Schuldnerverzeichnis abgestellt und die von den Banken angeblich als gegeben angesehene Kreditwürdigkeit des Klägers sowie dessen Angaben in der Selbstauskunft zum Wert seines Aktivvermögens als nicht entscheidungserheblich angesehen hat, wendet sie sich gegen die materielle Richtigkeit der Entscheidung des FG, was jedoch nicht zur Zulassung der Revision führen kann, weil damit kein Zulassungsgrund gemäß § 115 Abs. 2 FGO dargetan wird (BFH-Beschluss vom 4. Juli 2002 IX B 169/01, BFH/NV 2002, 1476, m.w.N.).

d) Im Übrigen macht die Beschwerde mit ihrer Rüge der fehlerhaften Ermittlung des Sachverhalts --insbesondere hinsichtlich der Werthaltigkeit der für die Abgabenschulden des Klägers bestehenden Sicherheiten, der Verwertbarkeit seines Aktivermögens und hinsichtlich der von seinen Eltern geleisteten Sicherheit als Grund für die von den Banken gewährten Kreditverlängerungen-- eine unzutreffende Würdigung der festgestellten Tatsachen sowie der Beweisergebnisse durch das FG geltend, womit ebenfalls kein Verfahrensmangel als Zulassungsgrund i.S. des § 115 Abs. 2 Nr. 3 FGO dargelegt werden kann, weil die Grundsätze der Tatsachen- bzw. Beweiswürdigung dem materiellen Recht zuzuordnen sind (vgl. Gräber/Ruban, Finanzgerichtsordnung, 5. Aufl., § 115 Rz. 82 f.).

2. Der Zulassungsgrund der Sicherung einer einheitlichen Rechtsprechung gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 2 2. Alternative FGO erfasst zunächst die Fälle der sog. Divergenzrevision und erfordert darüber hinaus auch dann eine Entscheidung des BFH, wenn die einheitliche Beantwortung einer Rechtsfrage nur durch eine Entscheidung des BFH gesichert werden kann. Wird die Nichtzulassungsbeschwerde --wie im Streitfall-- auf Divergenz gestützt, erfordert die nach § 116 Abs. 3 Satz 3 FGO notwendige Darlegung der Zulassungsvoraussetzungen, dass die Entscheidung des BFH, von der nach der Behauptung des Beschwerdeführers das Urteil des FG abweicht, genau bezeichnet wird und dass kenntlich gemacht wird, zu welcher konkreten Rechtsfrage eine Abweichung vorliegen soll. Dem ist nur genügt, wenn abstrakte Rechtssätze des vorinstanzlichen Urteils und abstrakte Rechtssätze der Divergenzentscheidung(en) des BFH so genau bezeichnet und gegenübergestellt werden, dass eine Abweichung erkennbar wird (BFH-Beschlüsse vom 30. März 1983 I B 9/83, BFHE 138, 152, BStBl II 1983, 479, 480, m.w.N.; vom 29. Juni 1987 X B 26/87, BFH/NV 1988, 239).

Diesen Anforderungen wird die Beschwerde bereits deshalb nicht gerecht, weil sie dem von ihr angeführten Senatsurteil in BFHE 169, 286, BStBl II 1993, 203 keinen abstrakten Rechtssatz des Senats entnimmt, sondern lediglich die in jenem Urteil wiedergegebene Rechtsauffassung der Vorinstanz zitiert. Der Senat hat sich auch nicht etwa diese Ausführungen der Vorinstanz zu Eigen gemacht, sondern in jenem genannten Urteil lediglich darauf hingewiesen, dass er an die Tatsachenwürdigung der Vorinstanz, wenn sie verfahrensrechtlich einwandfrei zustande gekommen und nicht durch Denkfehler oder die Verletzung von Erfahrungssätzen beeinflusst sei, auch dann gebunden sei, wenn sie nicht zwingend, sondern nur möglich sei.

Wollte man annehmen, dass sich die Beschwerde auf diese wiedergegebenen Gründe der Vorinstanz in jenem Verfahren stützen und beanstanden will, dass das FG trotz ähnlicher tatsächlicher Umstände im Streitfall anders entschieden habe, wäre gleichwohl kein Grund für die Zulassung der Revision gegeben. Es kann sowohl nach dem genannten Senatsurteil in BFHE 169, 286, BStBl II 1993, 203 als auch durch die spätere Rechtsprechung des Senats als geklärt angesehen werden, dass bezüglich der Widerlegung der Vermutung, dass durch den Vermögensverfall des Steuerberaters Interessen der Auftraggeber gefährdet sind, eine umfassende Würdigung der tatsächlichen Verhältnisse erforderlich ist, die in erster Linie dem Tatrichter obliegt (Senatsbeschlüsse vom 28. August 2003 VII B 79/02, BFH/NV 2004, 90; vom 4. März 2004 VII R 21/02, zur Veröffentlichung vorgesehen). Diesbezüglich ggf. differierende Tatsachenwürdigungen der Finanzgerichte im jeweiligen Einzelfall erfordern keine Entscheidung des BFH zur Sicherung einer einheitlichen Rechtsprechung gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 2 2. Alternative FGO.

3. Einer Rechtsfrage ist nach ständiger Rechtsprechung des BFH grundsätzliche Bedeutung i.S. des § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO beizumessen, wenn ihre Beantwortung in dem angestrebten Revisionsverfahren aus Gründen der Rechtssicherheit, der Rechtseinheitlichkeit und/oder Rechtsentwicklung im allgemeinen Interesse liegt. Dabei muss es sich um eine Frage handeln, die klärungsbedürftig und im konkreten Streitfall auch klärungsfähig ist (vgl. BFH-Beschluss vom 29. April 2002 IV B 29/01, BFHE 198, 316, BStBl II 2002, 581, m.w.N.). Das Vorliegen dieser Zulassungsvoraussetzungen muss der Beschwerdeführer in der Beschwerdebegründung und innerhalb der Begründungsfrist schlüssig und substantiiert darlegen (§ 116 Abs. 3 Satz 1 und 3 FGO). Dazu ist es erforderlich, dass der Beschwerdeführer eine konkrete Rechtsfrage formuliert und substantiiert auf ihre Klärungsbedürftigkeit, ihre über den Einzelfall hinausgehende Bedeutung sowie darauf eingeht, weshalb von der Beantwortung der Rechtsfrage die Entscheidung über die Rechtssache abhängt (ständige Rechtsprechung, vgl. BFH-Beschlüsse vom 14. Juni 1995 II B 5/95, BFH/NV 1996, 141, m.w.N.; vom 14. März 2000 V B 23/00, BFH/NV 2000, 1148; Senatsbeschluss vom 22. Oktober 2002 VII B 178/02, BFH/NV 2003, 214).

Ob die Beschwerde diesen Darlegungserfordernissen genügt, kann offen bleiben, da die formulierte Rechtsfrage, "ob bei gegebener beträchtlicher Kreditwürdigkeit gegenüber mehreren Kreditinstituten von einem Vermögensverfall ausgegangen werden kann", jedenfalls nicht klärungsbedürftig ist.

Es entspricht der ständigen Rechtsprechung des Senats (Senatsurteile vom 22. August 1995 VII R 63/94, BFHE 178, 504, BStBl II 1995, 909; vom 6. Juni 2000 VII R 68/99, Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung 2000, 741; vom 4. Juli 2000 VII R 103/99, BFH/NV 2001, 69), dass die durch den Tatbestand des § 46 Abs. 2 Nr. 4 StBerG begründete gesetzliche Vermutung des Vermögensverfalls (hier: durch Eintragung in das Schuldnerverzeichnis) widerlegbar ist, wobei es dem Steuerberater obliegt, im Einzelnen substantiiert die Umstände vorzutragen, die zur Widerlegung der Vermutung führen. Ob dem Steuerberater die Widerlegung der Vermutung gelungen ist, ist eine im Einzelfall vom Tatsachengericht auf der Grundlage der Würdigung der festgestellten Tatsachen zu beantwortende Frage.

Mithin ist auch die Frage, ob die gesetzliche Vermutung des Vermögensverfalls in Anbetracht einer von Seiten eines Kreditinstituts angenommenen Kreditwürdigkeit des Steuerberaters als widerlegt angesehen werden kann, eine Frage der vom Tatrichter im Einzelfall vorzunehmenden Tatsachenwürdigung.

Wenn die Beschwerde insoweit die Ansicht vertritt, dass ein Vermögensverfall des Steuerberaters erst vorliege, wenn er nicht mehr kreditwürdig sei, und dass im Fall des Klägers die Fortführung bzw. Neugewährung von Krediten durch drei Kreditinstitute den Eintritt des Vermögensverfalls widerlege, so bezeichnet sie in Wahrheit keine klärungsbedürftige Rechtsfrage, sondern rügt eine ihrer Ansicht nach falsche Würdigung der tatsächlichen Umstände des Einzelfalls durch das FG bzw. rügt --soweit das FG diesen Umstand erkannt, ihm aber keine rechtliche Bedeutung beigemessen hat-- eine falsche Rechtsanwendung, was jedoch --wie bereits ausgeführt-- nicht zur Zulassung der Revision führen kann, weil damit kein Zulassungsgrund des § 115 Abs. 2 FGO dargelegt wird.

4. Im Übrigen ergeht der Beschluss gemäß § 116 Abs. 5 Satz 2 FGO ohne Begründung.