Normenkette

EStG § 10 Abs. 1 Nr. 1 a EStG § 20 Abs. 1 FGO § 110

Leitsatz

Wird ein geschenkter Geldbetrag entsprechend der Auflage des Schenkers vom Beschenkten in Anteilen an Investmentfonds angelegt, erzielt der Schenkungsempfänger hieraus auch dann Einkünfte aus Kapitalvermögen, wenn er die Erträge entsprechend einer weiteren Auflage an sein Kind weiterzuleiten hat. Diese Zahlungen an das Kind sind nicht als Sonderausgaben (dauernde Last) abziehbar.

EStG § 10 Abs. 1 Nr. 1 a, § 20 Abs. 1 FGO § 110

Gründe

I.

Die Kläger, Revisionsbeklagten und Revisionskläger (Kläger) sind Ehegatten, die in den Streitjahren 1987 bis 1992 zusammen zur Einkommensteuer veranlagt wurden. Die Klägerin erhielt aufgrund privatschriftlicher Schenkungsvereinbarung vom November 1985 von ihrer Mutter, A, einen Betrag von 320 000 DM geschenkt mit der Auflage, dieses Geld auf fünf Jahre zinsgünstig anzulegen zugunsten von B, der Tochter der Klägerin und Enkelin von A. Die Zinsen hieraus sollten B zustehen und dieser monatlich in angemessenen Raten ausgezahlt werden. Die Klägerin verpflichtete sich, nach Ablauf der Frist von fünf Jahren "diesen Nießbrauch" zugunsten der Enkelin zu verlängern, soweit diese "noch keine eigenen Einkünfte und Vermögen besitzt".

Nach Vollzug der Schenkungsvereinbarung erwarb die Klägerin mit dem Betrag Anteilsscheine an verschiedenen Fonds-Vermögen. Entsprechend der Schenkungsvereinbarung leitete die Klägerin --nach einem von ihr aufgestellten Auszahlungsplan-- die Erträge in den Streitjahren an ihre Tochter weiter.

Bei der Festsetzung der Einkommensteuer für 1986 und die Streitjahre 1987 bis 1992 erfaßte der Beklagte, Revisionskläger und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) die Erträge aus den Fonds-Beteiligungen --den Einkommensteuererklärungen der Klägerin folgend-- als deren Einkünfte aus Kapitalvermögen. Den Antrag der Klägerin, Beträge in entsprechender Höhe nach § 10 Abs. 1 Nr. 1 a des Einkommensteuergesetzes --EStG-- als Sonderausgaben (dauernde Last) zu berücksichtigen, lehnte das FA ab. Die Gestaltung sei mißbräuchlich und im übrigen seien die Voraussetzungen einer dauernden Last deswegen nicht erfüllt, weil die Laufzeit der Zahlungsverpflichtung weniger als zehn Jahre betrage.

Gegen den Einkommensteuerbescheid für 1986 hatte die Klägerin Klage erhoben und in tatsächlicher Hinsicht ergänzend vorgetragen, Hintergrund der Vereinbarung sei, daß der Sohn der Klägerin von seinem verstorbenen Großvater testamentarisch mit 500 000 DM bedacht worden sei, die Tochter der Klägerin, B, hingegen nicht. Weil die Witwe einerseits B die Verwaltung eigenen Vermögens nicht zugetraut habe, sie aber gleichwohl hinsichtlich der Zinseinkünfte mit deren Bruder habe gleichstellen wollen, habe sie aus ihrem Erbanteil den Betrag von 320 000 DM auf ihre Tochter, die Klägerin, übertragen und diese verpflichtet, das Geld zinsgünstig zugunsten B anzulegen. Die Schenkung von A an die Klägerin sei --nach Abzug der Belastung durch die Auflage-- ebenso wie der der Auflage entsprechende Betrag als Schenkung an B schenkungssteuerrechtlich erfaßt worden.

Dieser Klage wegen Einkommensteuer 1986 hatte das Hessische Finanzgericht (FG) mit Urteil vom 25. Oktober 1993 stattgegeben (Entscheidungen der Finanzgerichte 1994, 521). Das Urteil wurde rechtskräftig, nachdem das FA die verspätet eingelegte Revision zurückgenommen hatte.

Mit Schreiben vom 12. Januar 1994 beantragten die Kläger, die --mit Rücksicht auf das Klageverfahren wegen Einkommensteuer 1986 unter dem Vorbehalt der Nachprüfung gemäß § 164 Abs. 1 der Abgabenordnung (AO 1977) erlassenen-- Einkommensteuerbescheide für die Streitjahre 1987 bis 1992 entsprechend dem Urteil des Hessischen FG betreffend Einkommensteuer 1986 zu ändern. Diesen Antrag hat das FA am 15. Februar 1994 abgelehnt. Der hiergegen eingelegte Einspruch blieb erfolglos.

Mit der Klage machten die Kläger geltend, das FA sei durch das rechtskräftige Urteil gemäß § 110 der Finanzgerichtsordnung (FGO) gebunden und deshalb verpflichtet, die Zahlungen in der geltend gemachten Höhe (19 544,66 DM für 1987, 20 278,94 DM für 1988, 22 777,19 DM für 1989, 23 566,87 DM für 1990, 25 569,49 DM für 1991 und 23 369,10 DM für 1992) als zusätzliche Sonderausgaben nach § 10 Abs. 1 Nr. 1 a EStG zu berücksichtigen.

Das FG wies die Klage wegen Einkommensteuer 1987 als unbegründet ab. Insoweit stehe der Änderung des Steuerbescheids der Eintritt der Festsetzungsverjährung entgegen. Die Steuererklärung für 1987 sei am 26. Januar 1989 beim FA eingegangen. Die Festsetzungsfrist habe mit Ablauf des Jahres 1993 geendet. Der Antrag auf Änderung des Steuerbescheids vom 12. Januar 1994 sei deshalb verspätet gewesen.

Die Klage wegen Einkommensteuer 1988 bis 1992 hatte Erfolg. Das FG führte aus, die Zahlungen seien als dauernde Last i.S. des § 10 Abs. 1 Nr. 1 a EStG abziehbar. Das Merkmal "dauernd" sei jedenfalls dann erfüllt, wenn die Laufzeit der Zahlungsverpflichtung --wie im Streitfall wegen der Möglichkeit der Verlängerung des "Nießbrauchs"-- ungewiß sei. Die Klägerin sei durch die Zahlungen auch wirtschaftlich belastet, weil sie (nur) aus den ihr zuzurechnenden Erträgen zu leisten seien.

Der Abziehbarkeit stehe weder § 12 EStG noch der Grundsatz der "Wertverrechnung" entgegen. Versorgungsleistungen, die anläßlich der Übertragung von Vermögen im Wege der vorweggenommenen Erbfolge vom Übernehmer zugesagt würden, seien weder Veräußerungsentgelt noch Anschaffungskosten, sondern den wiederkehrenden Bezügen (§ 22 Nr. 1 EStG) und den Sonderausgaben (§ 10 Abs. 1 Nr. 1 a EStG) zugewiesen. Ohne Bedeutung sei (entgegen dem Urteil des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 27. Februar 1992 X R 136/88, BFHE 167, 375, BStBl II 1992, 609), daß Gegenstand der Vermögensübergabe ein größerer Geldbetrag sei, weil auch in diesen Fällen die Versorgungsleistungen aus dem Ertrag des übertragenen Vermögens zu erwirtschaften seien. Der Schenkungsvertrag sei auch unter Berücksichtigung der Rechtsprechung zu Angehörigenverträgen steuerrechtlich anzuerkennen.

Mit den Revisionen rügen das FA betreffend 1988 bis 1992 Verletzung von § 10 Abs. 1 Nr. 1 a EStG, und die Kläger betreffend Einkommensteuer 1987 Verletzung von § 171 AO 1977.

Revision des FA (Einkommensteuer 1988 bis 1992):

Die Zahlungen der Klägerin seien deshalb nicht als dauernde Last abziehbar, weil dies eine Mindestlaufzeit von zehn Jahren erfordere. Daran fehle es im Streitfall.

Zahlungen an unterhaltspflichtige Personen seien grundsätzlich nicht als Sonderausgaben abziehbar. Ein Geldbetrag sei keine Wirtschaftseinheit, deren Übertragung herkömmlicherweise dem Typus der zivil- und steuerrechtlichen Vermögensübergabe zugeordnet werden könne. Es seien deshalb § 12 Nr. 2 EStG und die Grundsätze zur Wertverrechnung zu beachten. Im übrigen dürften die Zahlungen schon deshalb nicht berücksichtigt werden, weil es an einer klaren und eindeutigen, vor allem auch wirksamen Vereinbarung fehle. Gerade im Hinblick auf die notwendige "Dauerhaftigkeit" einer solchen Verpflichtung sei eine formgültige und klare Vereinbarung erforderlich, da nur diese Gewähr dafür biete, daß die "dauernde Last" auch als dauerhafte Verpflichtung bestehen bleibe.

Revision der Kläger (Einkommensteuer 1987):

Während des Revisionsverfahrens sind die Einkommensteuerbescheide für 1987 und für 1988 mit Bescheiden vom 24. Oktober 1996 geändert worden. Die Änderungen berühren das vorliegende Revisionsverfahren nicht. Diese Bescheide sind auf Antrag der Kläger Gegenstand des Verfahrens.

Die Kläger machen geltend, der Änderung des Einkommensteuerbescheides für 1987 stehe nicht der Ablauf der Festsetzungsfrist entgegen.

Das FA beantragt, das Urteil des FG hinsichtlich 1988 bis 1992 aufzuheben und die Klage abzuweisen sowie die Revision der Kläger als unbegründet zurückzuweisen.

Die Kläger beantragen, das Urteil des FG hinsichtlich Einkommensteuer 1987 aufzuheben und den Einkommensteuerbescheid 1987 i.d.F. vom 24. Oktober 1996 mit der Maßgabe zu ändern, daß zusätzliche Sonderausgaben in Höhe von 19 544,66 DM berücksichtigt werden, sowie die Revision des FA als unbegründet zurückzuweisen.

II.

1. Revision des FA

Die Revision des FA wegen Einkommensteuer 1988 bis 1992 ist begründet. Sie führt insoweit zur Aufhebung des angefochtenen Urteils und zur Abweisung der Klage.

Ist die Steuer unter Vorbehalt der Nachprüfung festgesetzt (§ 164 Abs. 1 AO 1977), kann, solange der Vorbehalt der Nachprüfung wirksam ist, --auch-- auf Antrag des Steuerpflichtigen die Steuerfestsetzung jederzeit geändert werden (§ 164 Abs. 2 Sätze 1 und 2 AO 1977). Im Streitfall lagen die materiellrechtlichen Voraussetzungen für die von den Klägern begehrte Änderung der Einkommensteuerbescheide 1988 bis 1992 nicht vor, denn entgegen der Auffassung des FG sind die Zahlungen der Klägerin an ihre Tochter in Erfüllung der Schenkungsauflage weder als Sonderausgaben (dauernde Last) noch aus anderen Gründen abziehbar.

a) Im Ergebnis zu Recht geht das FG mit den Beteiligten davon aus, daß die Einkünfte aus den Fonds-Beteiligungen der Klägerin zuzurechnen sind.

Einkünfte sind dem Steuerpflichtigen zuzurechnen, wenn er den Tatbestand der Einkunftserzielung erfüllt (vgl. § 2 Abs. 1 Satz 1 EStG). Den Tatbestand der Erzielung von Einkünften aus Kapitalvermögen (§ 20 Abs. 1 EStG) erfüllt nach ständiger Rechtsprechung des BFH, wer Kapitalvermögen im eigenen Namen und auf eigene Rechnung gegen Entgelt zur Nutzung überläßt (vgl. z.B. Beschluß des Großen Senats vom 29. November 1982 GrS 1/81, BFHE 137, 433, BStBl II 1983, 272; BFH-Urteile vom 31. Oktober 1989 VIII R 210/83, BFHE 160, 11, BStBl II 1990, 532; vom 16. Dezember 1992 I R 32/92, BFHE 170, 354, BStBl II 1993, 399, jeweils m.w.N.). Entscheidend ist insoweit das Rechtsverhältnis, auf dem die Überlassung von Kapital beruht (BFH-Urteile in BFHE 160, 11, BStBl II 1990, 532, und in BFHE 170, 354, BStBl II 1993, 399). Im Streitfall hat die Klägerin mit dem geschenkten Geld im eigenen Namen und auf eigene Rechnung Anteile an den Investmentfonds erworben. Ihr waren deshalb die Erträge hieraus als Einkünfte aus Kapitalvermögen zuzurechnen.

Bei dieser Zurechnung verbleibt es ungeachtet dessen, daß die Klägerin aufgrund des Schenkungsvertrages verpflichtet war, für einen --ggf. zu verlängernden-- Zeitraum von fünf Jahren die Erträge aus den Fonds-Beteiligungen an B auszukehren. Dabei kann offenbleiben, unter welchen Voraussetzungen im einzelnen einem Nießbraucher bzw. Nutzungsberechtigten an Kapitalvermögen die Einkünfte steuerrechtlich zugerechnet werden dürfen (vgl. dazu z.B. Schmidt/Heinicke, Einkommensteuergesetz, 16. Aufl., § 20 Rz. 20 ff.). Eine Zurechnung von Einkünften scheidet jedenfalls aus, wenn --wie im Streitfall-- lediglich die vom Inhaber des Kapitalvermögens --hier der Klägerin-- bezogenen Erträge weitergeleitet werden müssen, ohne daß der Empfänger --hier B-- rechtlich in irgendeiner Weise auf die Verwaltung des Vermögens Einfluß nehmen kann (vgl. z.B. BFH-Urteile vom 22. August 1990 I R 69/89, BFHE 162, 263, BStBl II 1991, 38; vom 9. April 1991 IX R 78/88, BFHE 163, 517, BStBl II 1991, 809, m.w.N.; vom 16. Mai 1995 VIII R 18/93, BFHE 178, 52, BStBl II 1995, 714).

Aus der Entscheidung des VIII. Senats vom 30. April 1991 VIII R 38/87 (BFHE 164, 357, BStBl II 1991, 574) ergibt sich nichts anderes. Danach bezieht zwar Einkünfte aus Kapitalvermögen nicht nur derjenige, der ursprünglich Kapitalvermögen gegen Entgelt zur Nutzung überlassen hat, sondern auch ein Nachfolger in ein solches Rechtsverhältnis, soweit die Einnahmen aus Kapitalvermögen nunmehr ihm gebühren. Diese Rechtsprechung berücksichtigt lediglich, daß bei einer zivilrechtlich zulässigen Vereinbarung über die Fruchtziehungsberechtigung (§ 101 des Bürgerlichen Gesetzbuches) steuerrechtlich zu beachten ist, daß jeder Fruchtziehungsberechtigte Kapital gegen Entgelt zur Nutzung überläßt. Davon zu unterscheiden sind jedoch die Fälle, in denen ein Kapitalertrag oder eine Anwartschaft auf einen Kapitalertrag an jemanden abgetreten wird, der nie Stammrechtsinhaber war (ausdrücklich BFH in BFHE 164, 357, BStBl II 1991, 574). Daß die Klägerin die ihr als Anteilseignerin zustehenden und deshalb zuzurechnenden Kapitalerträge nicht behalten durfte, sondern vereinbarungsgemäß an B weiterzuleiten hatte, führt lediglich zu einer einkommensteuerrechtlich grundsätzlich unbeachtlichen Einkommensverwendung (vgl. BFH-Urteile in BFHE 178, 52, BStBl II 1995, 714, m.w.N.; in BFHE 163, 517, BStBl II 1991, 809, sowie Senatsurteil vom 24. Januar 1996 X R 14/94, BFHE 179, 406, BStBl II 1996, 287).

b) Die Zahlungen der Klägerin sind nicht als "dauernde Last" nach § 10 Abs. 1 Nr. 1 a EStG abziehbar. Als Sonderausgaben abziehbar sind die auf besonderen Verpflichtungsgründen beruhenden Renten und dauernden Lasten, die nicht mit Einkünften im Zusammenhang stehen, die bei der Veranlagung außer Betracht bleiben (§ 10 Abs. 1 Nr. 1 a EStG).

aa) Werden wiederkehrende Leistungen in sachlichem Zusammenhang mit der Übertragung von Vermögen im Wege der vorweggenommenen Erbfolge zugesagt (private Versorgungsrente), stellen diese weder Veräußerungsentgelt des Übergebers noch Anschaffungskosten des Übernehmers dar, sondern sind spezialgesetzlich den Sonderausgaben (§ 10 Abs. 1 Nr. 1 a EStG) und den wiederkehrenden Bezügen (§ 22 Nr. 1 Satz 1 EStG) zugeordnet (grundlegend Beschluß des Großen Senats des BFH vom 5. Juli 1990 GrS 4-6/89, BFHE 161, 317, BStBl II 1990, 847; zusammenfassend BFH-Urteile vom 11. März 1992 X R 141/88, BFHE 166, 564, BStBl II 1992, 499; vom 27. November 1996 X R 85/94, BFHE 182, 110, BStBl II 1997, 284, m.w.N.). Sie sind mit ihrem vollen Betrag als dauernde Last abziehbar, wenn sie abänderbar sind.

bb) Mit dem den Anwendungsbereich des § 10 Abs. 1 Nr. 1 a EStG abgrenzenden Merkmal der "Vermögensübergabe" ist ein Vertragstypus umschrieben, der sich grundsätzlich an dem zivilrechtlichen Typus der Hof- und Betriebsübergabe orientiert. Die Übergabe eines Geldbetrags ist keine der Hof- und Betriebsübergabe steuerrechtlich gleichzustellende Vermögensübergabe (ausführlich BFH-Urteile vom 13. August 1985 IX R 10/80, BFHE 144, 423, BStBl II 1985, 709, und in BFHE 167, 375, BStBl II 1992, 609; vgl. auch Senatsurteile vom 14. Februar 1996 X R 106/91, BFHE 180, 87, BStBl II 1996, 687, und vom 24. Juli 1996 X R 167/95, BFHE 181, 72, BStBl II 1997, 315).

Entgegen der Auffassung des FG kommt es darauf an, ob das übergebene Vermögen bereits beim Übergeber eine existenzsichernde Wirtschaftseinheit gewesen war. Die steuerrechtliche Privilegierung der privaten Versorgungsrente ist legitimiert allein durch die elementaren Interessen der am Generationennachfolge-Vertrag Beteiligten (ausführlich Beschluß des Großen Senats in BFHE 161, 317, 326 ff., BStBl II 1990, 847, unter C. II. 1.; BFH in BFHE 167, 375, BStBl II 1992, 609, und in BFHE 180, 87, BStBl II 1996, 687, jeweils m.w.N.). Der Abzug der Versorgung beim Verpflichteten als dauernde Last ist ausnahmsweise gerechtfertigt, weil die weichende Generation eine deren Existenz zumindest teilweise sichernde dauerhafte Existenzgrundlage aufgegeben hat und deswegen versorgungsbedürftig ist (vgl. bereits BFH-Urteil vom 2. Februar 1956 IV 217/54 U, BFHE 62, 235, BStBl III 1956, 88, 89). Die Verteilung der Erträge aus einer bisher vom Übergeber bewirtschafteten für eine dauerhafte, generationsübergreifende Anlage wie Hof- oder Gewerbebetrieb vergleichbare Wirtschaftseinheit rechtfertigt die steuerliche Abziehbarkeit der wiederkehrenden Leistungen auf der Geberseite und dementsprechend deren Besteuerung auf der Empfängerseite (vgl. Beschluß des Bundesverfassungsgerichts --BVerfG-- vom 17. Dezember 1992 1 BvR 4/87, Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung 1993, 264, Deutsches Steuerrecht 1993, 315; zuletzt BFH-Urteil vom 23. Januar 1997 IV R 45/96, BFHE 182, 539, BStBl II 1997, 458). Im Beschluß vom 22. Juni 1995 2 BvR 552/91 (BStBl II 1995, 671, unter C. I. 2. b bb) weist das BVerfG darauf hin, der Übergang bestimmter Betriebe, die "durch ihre Widmung für einen konkreten Zweck verselbständigt und als wirtschaftlich zusammengehörige Funktionseinheiten organisiert sind", müsse (erbschaft-)steuerrechtlich privilegiert sein. Dies bestätigt die Rechtsprechung des erkennenden Senats, daß die steuerrechtliche Privilegierung der Vermögensübergabe in ihrem Kernbereich auf die Hof- und Geschäftsübergabe zwar einerseits verfassungsrechtlich --insbesondere unter dem Gesichtspunkt des allgemeinen Gleichheitssatzes (Art. 3 Abs. 1 des Grundgesetzes)-- nicht zu beanstanden ist, daß sie aber andererseits gegenständlich auf die einer Hof- und Betriebsübergabe im wesentlichen vergleichbaren Sachverhalte zu beschränken ist. Die Übergabe eines Geldbetrags genügt diesen Anforderungen nicht. Ohne Bedeutung ist deshalb, zu welchem Zweck der Geldbetrag verwendet wird oder ob wiederkehrende Leistungen nur aus den Erträgen einer vom Empfänger erst zu erwerbenden Wirtschaftseinheit zu bezahlen sind.

cc) Hiernach sind entgegen der Auffassung des FG im Streitfall die Zahlungen der Klägerin an ihre Tochter, B, nicht als Sonderausgaben nach § 10 Abs. 1 Nr. 1 a EStG abziehbar.

c) Eine --auch nur teilweise-- steuerrechtliche Berücksichtigung der von der Klägerin im Zusammenhang mit der Übertragung von Geldvermögen erbrachten wiederkehrenden Leistungen aus anderen Gründen kommt ebenfalls nicht in Betracht.

aa) Entgegen der Auffassung der Kläger entfaltet das rechtskräftige Urteil des Hessischen FG vom 25. Oktober 1993 (Az. 3 K 1116/90) betreffend den Veranlagungszeitraum 1986 keine Bindung für spätere Veranlagungszeiträume.

Rechtskräftige Urteile binden nach § 110 Abs. 1 FGO nur, soweit über den Streitgegenstand entschieden worden ist. Begehrt der Kläger die Änderung eines Verwaltungsakts, ist Streitgegenstand der Verpflichtungsklage die Rechtsbehauptung des Klägers, die Ablehnung des FA, den ändernden Verwaltungsakt zu erlassen, sei rechtswidrig und verletze ihn in seinen Rechten. Das Urteil des FG über die Verpflichtungsklage auf Änderung des Einkommensteuerbescheides für 1986 bindet nicht für andere Veranlagungszeiträume (Prinzip der Abschnittsbesteuerung; vgl. z.B. BFH-Beschluß vom 21. Oktober 1993 IV S 4/93, BFH/NV 1994, 788; Gräber/von Groll, Finanzgerichtsordnung, 4. Aufl., § 110 Rz. 16, m.w.N.).

bb) Liegt wie unter b) ausgeführt keine "Vermögensübergabe gegen Versorgungsleistungen" vor, und kommt deshalb ein Abzug der wiederkehrenden Leistungen (Renten und dauernde Lasten) als Sonderausgaben nach § 10 Abs. 1 Nr. 1 a EStG nicht in Betracht, gelten § 12 EStG und die allgemeinen Grundsätze des Einkommensteuerrechts uneingeschränkt. Sind wiederkehrende Leistungen ohne Bezug zu einem dafür erhaltenen Vermögenswert, sind sie als Zuwendungen aufgrund freiwillig begründeter Rechtspflicht i.S. des § 12 Nr. 2 EStG nicht abziehbar. Stehen sie in sachlichem Zusammenhang mit einer erhaltenen Gegenleistung, scheitert die Abziehbarkeit daran, daß im Hinblick auf den erhaltenen Verrechnungswert wirtschaftlich keine als Sonderausgabe abziehbare "Last" vorliegt. Die Aufwendungen dürfen nur berücksichtigt werden, wenn sie entweder Werbungskosten oder Betriebsausgaben sind oder sonst ausdrücklich gesetzlich (z.B. § 10e EStG) zum Abzug zugelassen sind (BFH-Urteil in BFHE 167, 375, BStBl II 1992, 609; ausführlich BFH-Urteil vom 25. November 1992 X R 91/89, BFHE 170, 82, BStBl II 1996, 666, m.w.N.). Handelt es sich bei der Übertragung von Vermögen um ein Veräußerungsgeschäft oder zumindest einen "veräußerungsähnlichen Vorgang", sind die Aufwendungen grundsätzlich Anschaffungskosten, die, sofern ein sachlicher Zusammenhang mit einer Einkunftsart besteht, --ggf.-- über die Absetzung für Abnutzung (AfA) sowie mit dem in den laufenden Zahlungen enthaltenen Zinsanteil (ausführlich hierzu BFH-Urteile vom 9. Februar 1994 IX R 110/90, BFHE 175, 212, BStBl II 1995, 47; vom 14. Dezember 1994 X R 1-2/90, BFHE 177, 36, BStBl II 1996, 680) als Werbungskosten berücksichtigt werden können. Bei "darlehensähnlichen Verträgen" ist während der Laufdauer in den wiederkehrenden Leistungen grundsätzlich anteilig eine Kapitalrückzahlung enthalten, die steuerrechtlich nicht relevant ist. Das in den Leistungen gleichfalls enthaltene Entgelt für die Kapitalüberlassung --Zinsanteil-- ist nur abziehbar, soweit die Schuldzinsen --im Rahmen des Angemessenen-- Werbungskosten oder Betriebsausgaben sind (grundlegend BFH-Urteil in BFHE 167, 375, BStBl II 1992, 609).

cc) Die Verpflichtung der Klägerin, für eine bestimmbare Zeit die Erträge aus dem geschenkten Betrag zum Unterhalt ihrer Tochter zu verwenden, ist nach § 12 EStG einkommensteuerrechtlich unbeachtlich.

d) Da das FG von anderen Grundsätzen ausgegangen ist und sich seine Entscheidung auch nicht aus anderen Gründen als zutreffend erweist, war das Urteil hinsichtlich Einkommensteuer 1988 bis 1992 aufzuheben und die Klage abzuweisen.

2. Revision der Kläger

Die Revision der Kläger ist unbegründet. Wie vorstehend ausgeführt, lagen die materiell-rechtlichen Voraussetzungen für die begehrte Änderung des Einkommensteuerbescheides für 1987 nicht vor. Offenbleiben kann deshalb, ob der Änderung des Bescheides auch der Ablauf der Festsetzungsfrist entgegenstand.