Normenkette

FGO § 116 Abs. 3 Satz 3 FGO § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO § 115 Abs. 2 Nr. 2 FGO § 115 Abs. 2 Nr. 3 FGO § 119 FGO § 74 FGO § 76 Abs. 2 FGO § 155 FGO § 96 Abs. 1 Satz 1 FGO § 96 ZPO § 295

Vorinstanz

FG Münster; 14.12.2001; 11 K 993/00

Gründe

Die Beschwerde hat keinen Erfolg. Der Kläger und Beschwerdeführer (Kläger) hat die von ihm geltend gemachten Revisionszulassungsgründe nicht in der nach § 116 Abs. 3 Satz 3 i.V.m. § 115 Abs. 2 Nr. 1 bis 3 der Finanzgerichtsordnung (FGO) gebotenen Art und Weise dargelegt.

1. Der Bundesfinanzhof (BFH) hat in ständiger Rechtsprechung entschieden, dass bei der Unterscheidung zwischen einer auf Gewinnerzielung ausgerichteten unternehmerischen Tätigkeit und der der Privatsphäre zuzurechnenden Liebhaberei die Besonderheiten der jeweils zu würdigenden Verhältnisse zu berücksichtigen sind (z.B. BFH-Urteil vom 14. März 1985 IV R 8/84, BFHE 143, 355, BStBl II 1985, 424). Die Anlaufzeit eines neu aufgebauten Betriebs, während der die allgemeinen Grundsätze für die Annahme steuerlicher Liebhaberei in der Regel nicht gelten, ist je nach der Eigenart betriebsspezifisch festzulegen (BFH-Urteil vom 25. Juni 1996 VIII R 28/94, BFHE 181, 133, BStBl II 1997, 202). Liebhaberei liegt jedenfalls dann vor, wenn eine Tätigkeit "nach ihrem Wesen und der Art der Betriebsführung nicht geeignet ist, einen Totalgewinn zu erzielen" (z.B. BFH-Urteil vom 27. Januar 2000 IV R 33/99, BFHE 191, 119, BStBl II 2000, 227). Unter letzterer Voraussetzung ist auch eine Anerkennung von Anlaufverlusten ausgeschlossen (vgl. BFH-Urteil in BFHE 181, 133, BStBl II 1997, 202, m.w.N. der Rechtsprechung; Senatsbeschlüsse vom 14. April 2000 X B 118/99, BFH/NV 2000, 1333 - Yachtvercharterung; vom 27. März 2001 X B 60/00, BFH/NV 2001, 1381 - "strukturelle Verluste").

Das Finanzgericht (FG) fasst seine Feststellung dahin gehend zusammen, dass jedenfalls nach der Art und Weise, wie der Kläger in den Streitjahren seine Tätigkeit ausgeübt hat, für ihn die Erzielung eines Totalgewinns bzw. eines Totalüberschusses "erkennbar von Anfang an nicht möglich" gewesen war. Für das Streitjahr 1986, so das FG, liege ein "endgültig" gefasster Entschluss der Erzielung von Einkünften nicht vor. Auch für die Streitjahre 1989 bis 1991 könne eine Gewinn- oder Überschusserzielungsabsicht nicht festgestellt werden. Zwar hat das FG --soweit ersichtlich-- den Vortrag des Klägers, seine ursprünglichen "Planrechnungen" seien durch einen Computervirus zerstört worden, als richtig unterstellt. Es hat indes beanstandet, dass der Kläger "keinerlei Angaben" dazu gemacht habe, von welchen Vorgaben er seinerzeit ausgegangen sei. Dies ist vor dem Hintergrund dessen beachtlich, dass der Beklagte und Beschwerdegegner (das Finanzamt --FA--) bereits im erstinstanzlichen Verfahren die Ertragsprognosen des Klägers als unvollständig beanstandet hat (FG-Urteil S. 9).

2. Dies vorausgesetzt hat der Kläger den Zulassungsgrund der grundsätzlichen Bedeutung der Rechtssache (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO) und --soweit er nicht ohnehin lediglich die Beweiswürdigung durch das FG beanstandet-- die Entscheidungserheblichkeit der von ihm aufgeworfenen Rechtsfragen nicht schlüssig (substantiiert) dargelegt.

Eine solche schlüssige Darlegung erfordert auch unter der Geltung des neuen Revisionszulassungsrechts nach dem Zweiten Gesetz zur Änderung der Finanzgerichtsordnung und anderer Gesetze vom 19. Dezember 2000 (BGBl I 2000, 1757) ein konkretes und substantiiertes Eingehen des Beschwerdeführers darauf, inwieweit die von ihm aufgeworfene Rechtsfrage im allgemeinen Interesse klärungsbedürftig, d.h. in welchem Umfang, von welcher Seite und aus welchen Gründen sie umstritten ist (zum neuen Recht vgl. z.B. Gräber/Ruban, Finanzgerichtsordnung, 5. Aufl. 2002, § 116 Rz. 32, m.w.N.; ferner Beermann, Deutsche Steuer-Zeitung --DStZ-- 2001, 312, 315, m.w.N.).

Diesen Anforderungen genügt die Beschwerdebegründung nicht. Die bloße Behauptung, die Streitsache habe grundsätzliche Bedeutung, weil die Klärung der Fragen für eine Vielzahl gleichgelagerter Sachverhalte bedeutsam sei, ist nicht ausreichend. Denn die grundsätzliche Bedeutung ist nicht dargelegt, wenn die Beschwerde nicht erkennen lässt, welche vom Einzelfall losgelöste Rechtsfrage in einem Revisionsverfahren geklärt werden könnte (BFH-Beschluss vom 13. Januar 1999 XI B 80/98, BFH/NV 1999, 949). Die Ausführungen des Klägers beschränken sich darauf, die aus seiner Sicht für den entschiedenen Fall der Abgrenzung der steuerlich unbeachtlichen Liebhaberei von der gewerblichen Tätigkeit (§§ 2 Abs. 1, 15 Abs. 2 des Einkommensteuergesetzes --EStG--) klärungsbedürftigen Fragen aufzuwerfen und lassen keine über das Interesse des Klägers am Ausgang dieses Verfahrens hinausreichende, allgemein interessierende, klärungsbedürftige und in diesem Rechtsstreit klärungsfähige Rechtsfrage erkennen.

a) Die Einzelfallbezogenheit der vom Kläger aufgeworfenen Fragen erweist sich daran, dass er

- auf den seiner Meinung nach gegebenen speziellen Zuschnitt der Yacht für Charterbedürfnisse und Mannschaftsfahrten verweist,

- die besonderen Verhältnisse einer Betätigung auf dem Gebiet der sog. Freizeitindustrie betont,

- auf die Vercharterung zweier Yachten hinweist, von denen die eine von Anfang an mit Gewinn betrieben worden sei und die andere aufgrund besonderer Umstände (Havarie, Insolvenz des Herstellers, Reparaturen) zu einem Verlust für den gesamten Gewerbebetrieb geführt habe.

Gerade diese Umstände wären allenfalls dann von Bedeutung, wenn ein an der planbaren "Normalität" orientiertes Betriebskonzept vorhanden gewesen wäre.

b) Weiter kann die grundsätzliche Bedeutung einer Rechtssache nicht dadurch dargestellt werden, dass der Kläger den gewerblichen Charakter seiner Tätigkeit unterstellt und hiervon ausgehend danach fragt, ob einzelne Sachverhaltsmerkmale (der auf den Charterbetrieb abgestellte Zuschnitt der Yacht; das Vorhandensein eines nach seinen Angaben für den Charterbetrieb zwingend erforderlichen Bootsführerscheins; die anfangs noch gegebene, später jedoch abgebaute andere Hauptbeschäftigung) das FG zu einer anderen Beweiswürdigung hätten veranlassen müssen.

3. Die Zulassung der Revision kann nicht auf die in § 115 Abs. 2 Nr. 2 FGO genannten Gründe gestützt werden. Es ist nicht erkennbar, dass das angefochtene FG-Urteil zum Zwecke der Fortbildung des Rechts oder zur Sicherung einer einheitlichen Rechtsprechung überprüft werden müsste.

Wird die Zulassung der Revision mit der Behauptung begehrt, das angefochtene Urteil weiche von einer Entscheidung des BFH ab, so muss der Beschwerdeführer auch nach dem neuen Zulassungsrecht voneinander abweichende Rechtssätze aus dem angefochtenen und dem vermeintlichen Divergenzurteil herausarbeiten und einander gegenüberstellen. Das hat der Kläger unterlassen. Nicht ausreichend ist es, wenn der Beschwerdeführer --wie der Kläger-- lediglich darlegt, das FG habe in seinem Urteil die Rechtsgrundsätze der BFH-Rechtsprechung auf die Besonderheiten des Falles fehlerhaft angewendet. Denn nicht die Unrichtigkeit eines Urteils im Einzelfall, sondern allein die Nichtübereinstimmung im Grundsätzlichen rechtfertigt die Zulassung der Revision nach § 115 Abs. 2 Nr. 2 FGO (Gräber/Ruban, a.a.O., § 115 Rz. 55).

4. Die Beschwerdebegründung genügt auch insoweit den Anforderungen nicht, als der Kläger sein Begehren, die Revision zuzulassen, auf Verfahrensrügen i.S. des § 115 Abs. 2 Nr. 3 FGO stützt.

a) Die Rüge des Klägers, das FG habe seinen Anspruch auf rechtliches Gehör verletzt, weil es weder seinem auf Akteneinsicht abzielenden Antrag auf Aussetzung des Verfahrens noch auf Vertagung der mündlichen Verhandlung stattgegeben habe, rechtfertigt die Zulassung der Revision nicht.

Der Kläger hätte, um einen darin liegenden Verfahrensmangel i.S. des § 119 FGO darzulegen, Ausführungen darüber machen müssen, was er zur Sache vorgetragen hätte, wenn er nach Aussetzung des Verfahrens oder Vertagung der mündlichen Verhandlung Gelegenheit zur Akteneinsicht gehabt hätte (BFH-Beschlüsse vom 13. November 1995 V B 91/95, BFH/NV 1996, 553, und vom 14. Juni 1993 V B 118/92, BFH/NV 1994, 380), selbst wenn er sich dazu erst die Kenntnis der Akten hätte verschaffen müssen (BFH-Beschluss vom 6. Mai 1998 II B 109/97, BFH/NV 1998, 1498). Seine Äußerung, nach Akteneinsicht hätte er zu den vom FG im Schreiben des Berichterstatters vom 29. Mai 2001 aufgeworfenen Fragen, aber auch zu dem Sach- und Streitstand insgesamt, insbesondere unter Berücksichtigung des Vortrags des FA, noch einmal Stellung nehmen können, genügt diesen Anforderungen nicht. Nicht ausreichend ist insoweit sein Vorbringen, in Besonderheit hätte vermieden werden können, dass das FG aus zwei Zeitschriftenartikeln einen völlig unzutreffenden Schluss gezogen habe. Der Kläger hatte in der mündlichen Verhandlung Gelegenheit, zum Sach- und Streitstand Stellung zu nehmen, dessen rechtliche Problematik im Schreiben des Berichterstatters vom 29. Mai 2001 umfassend dargestellt war.

Letztlich rügt der Kläger mit seinem Vorbringen das materiell-rechtliche Ergebnis, zu dem das FG aufgrund der von ihm vorgenommenen Würdigung des Prozessstoffes gelangt ist. Ein solcher Vorwurf betrifft allenfalls die materiell-rechtliche Richtigkeit des Urteils und begründet keinen Verfahrensfehler.

b) Die Rüge, das FG habe rechtsfehlerhaft das Klageverfahren nicht antragsgemäß ausgesetzt bzw. vertagt und damit gegen die Grundordnung des Verfahrens verstoßen (vgl. BFH-Beschlüsse vom 8. Mai 1991 I B 132, 134/90, BFHE 164, 194, BStBl II 1991, 641, und vom 9. Oktober 1991 II B 115/91, BFH/NV 1992, 125), ist unbegründet. Dem FG ist kein Verfahrensfehler vorzuwerfen, weil die Ablehnung des Antrags auf Aussetzung des Verfahrens nicht auf einem Ermessensfehlgebrauch beruht und deshalb nicht rechtswidrig ist.

Es stellt nach ständiger Rechtsprechung des BFH (vgl. Urteil vom 12. November 1985 IX R 85/82, BFHE 145, 308, BStBl II 1986, 239, m.w.N.) einen Verstoß gegen die Grundordnung des Verfahrens und damit einen Verfahrensfehler dar, wenn das FG eine Sachentscheidung trifft, obwohl es das Verfahren hätte gemäß § 74 FGO aussetzen müssen. Eine derartige Verpflichtung zur Aussetzung des Verfahrens besteht dann, wenn das dem FG in § 74 FGO eingeräumte Ermessen hinsichtlich der Entscheidung über die Aussetzung des Klageverfahrens auf Null reduziert ist, weil alle Erwägungen ausschließlich oder zumindest ganz überwiegend für die Aussetzung des Verfahrens sprechen (vgl. BFH-Urteil vom 18. Juli 1990 I R 12/90, BFHE 161, 409, BStBl II 1990, 986, unter B. 3. a). Eine solche Ermessensreduzierung lag im Streitfall nicht vor.

Zum einen hatte der Kläger im Zeitpunkt der mündlichen Verhandlung seine damals beim BFH schon einen Monat anhängige Beschwerde gegen den Beschluss über seinen Antrag auf Akteneinsicht in der von ihm begehrten Art und Weise noch nicht begründet und auch in der mündlichen Verhandlung vor dem FG keine zusätzlichen Gründe für sein Begehren angegeben. Zum anderen war dem Kläger bereits Akteneinsicht gewährt worden, wenn er auch mit den Begleitumständen nicht einverstanden war. Des Weiteren war in dem vom Kläger als Grund für seinen Wunsch nach der von ihm beantragten Art und Weise der Akteneinsicht genannten Schreiben des Berichterstatters vom 29. Mai 2001 lediglich die rechtliche Problematik der Liebhaberei bei der Vermietung von Yachten umfassend dargestellt, ohne dass konkrete Fragen gestellt waren, die nur anhand der vom Kläger dem FG vorgelegten Unterlagen hätten beantwortet werden können.

Diese Umstände durfte das FG bei seiner Ermessensentscheidung berücksichtigen und in nicht zu beanstandender Weise den Aussetzungsantrag des Klägers ablehnen.

Gleiches gilt für seinen Antrag auf Vertagung der mündlichen Verhandlung.

c) Der Kläger rügt, es stelle eine Überraschungsentscheidung dar, dass das FG unter Verletzung der ihm gemäß § 76 Abs. 2 FGO obliegenden Hinweispflicht Schlussfolgerungen aus von ihm vorgelegten Unterlagen und aus seinem Vorbringen gezogen habe, ohne ihn vorher darauf hinzuweisen. Diese Rüge rechtfertigt die Zulassung der Revision nicht.

aa) Eine Überraschungsentscheidung liegt nach ständiger Rechtsprechung des BFH dann vor, wenn das FG ohne vorherigen Hinweis auf einen rechtlichen Gesichtspunkt abstellt, mit dem auch ein gewissenhafter und kundiger Prozessbeteiligter nicht zu rechnen braucht, wenn es also seine Entscheidung auf einen bis dahin nicht erörterten rechtlichen oder tatsächlichen Gesichtspunkt gestützt und damit dem Rechtsstreit eine Wendung gegeben hat, mit der alle oder einzelne Beteiligte nach dem bisherigen Verlauf des Verfahrens nicht rechnen mussten (vgl. z.B. BFH-Urteil vom 3. März 1998 VIII R 66/96, BFHE 185, 422, BStBl II 1998, 383). Das FG hat jedoch die rechtlichen Gesichtspunkte, die bei der Frage der Abgrenzung einer gewerblichen Tätigkeit von der steuerrechtlich unbeachtlichen Liebhaberei zu beachten sind und die es berücksichtigt hat, dem Kläger durch ein Schreiben des Berichterstatters vom 29. Mai 2001 umfassend mitgeteilt. Dass es im Rahmen seiner Überlegungen bei der Verwertung des Vorbringens des Klägers und der von ihm eingereichten Unterlagen zu anderen Schlussfolgerungen als der Kläger kommt, begründet keine Überraschungsentscheidung. Denn der Anspruch auf rechtliches Gehör, dessen Beachtung einer Überraschungsentscheidung entgegenwirken soll, und die richterliche Hinweispflicht i.S. des § 76 Abs. 2 FGO verlangen nicht, dass das Gericht die maßgeblichen Rechtsfragen mit den Beteiligten umfassend erörtert. Noch weniger muss das Gericht dem Vortrag der Beteiligten die von ihnen zugedachte Bedeutung beimessen (vgl. Gräber/Ruban, a.a.O., § 119 Rz. 16).

bb) Außerdem hat der Kläger die Verfahrensrüge nicht ordnungsgemäß erhoben, denn er hat nicht dargelegt, was er bei ausreichender Gewährung des rechtlichen Gehörs noch vorgetragen hätte und inwiefern dieses Vorbringen möglicherweise zu einer anderen Entscheidung des Gerichts hätte führen können (vgl. BFH-Beschluss vom 20. Januar 2000 III B 57/99, BFH/NV 2000, 861).

d) Die Rüge des Klägers, das FG hätte den Sachverhalt weiter aufklären müssen, ist aus zwei Gründen unbeachtlich.

aa) Zum einen lässt sie die verfahrensrechtlich gebotene Konkretisierung vermissen. Es genügt nicht zu behaupten, das FG habe "es versäumt, die von ihm selbst im Urteil angesprochenen offenen Punkte (Seite 11 Mitte, Seite 13 unten, Seite 14 unten, Seite 15 oben und unten), weiter aufzuklären", und den BFH klären zu lassen, was damit gemeint ist. Der Kläger selbst bringt weder vor, welche Tatsachen seiner Auffassung nach weiter ermittlungsbedürftig waren, noch gibt er an, wie sie hätten ermittelt werden sollen. Er verweist allein darauf, dass das FG das von ihm in der Klagebegründung angebotene Sachverständigengutachten zur Frage der Richtigkeit seiner Ergebnisprognose nicht eingeholt habe.

bb) Zum anderen hat der in der mündlichen Verhandlung fachkundig vertretene Kläger ausweislich der Niederschrift nicht gerügt, dass das FG diesem Angebot nicht nachgekommen ist. Damit hat er auf die Rüge dieses (behaupteten) Verfahrensverstoßes gemäß § 155 FGO i.V.m. § 295 der Zivilprozessordnung stillschweigend verzichtet (vgl. Lange in Hübschmann/Hepp/Spitaler, Abgabenordnung-Finanzgerichtsordnung, 10. Aufl., § 120 FGO Rz. 208).

e) Die Rüge, das FG habe Aktenbestandteile nicht berücksichtigt bzw. gegen den klaren Akteninhalt verstoßen und damit seine in § 96 Abs. 1 Satz 1 FGO enthaltene Pflicht verletzt, seiner Entscheidung das Gesamtergebnis des Verfahrens zugrunde zu legen, ist nicht schlüssig dargelegt.

aa) Dieses Vorbringen muss detailliert begründet werden, weil es sowohl das materielle Recht als auch die Handhabung von Verfahrensrecht betreffen kann (Senatsbeschluss vom 23. Juni 2003 X B 165/02, BFH/NV 2003, 1147; Gräber/Ruban, a.a.O., § 115 Rz. 80, m.w.N.). Nur wenn das FG seiner Entscheidung einen Sachverhalt zugrunde legt, der schriftlich festgehaltenem Vorbringen der Beteiligten nicht entspricht oder eine nach den Akten klar feststehende Tatsache unberücksichtigt geblieben ist, ist § 96 Abs. 1 Satz 1 FGO verletzt. Dabei ist zu berücksichtigen, dass § 96 FGO nicht gebietet, alle im Einzelfall gegebenen Umstände im Urteil zu erörtern. Es ist vielmehr im Allgemeinen davon auszugehen, dass ein Gericht auch denjenigen Akteninhalt in Erwägung gezogen hat, mit dem es sich in den schriftlichen Entscheidungsgründen nicht ausdrücklich auseinander gesetzt hat (BFH-Beschluss vom 27. September 1999 I B 83/98, BFH/NV 2000, 673). Keinen Verfahrensfehler enthält wie bereits dargelegt eine den Erwartungen des Klägers widersprechende Würdigung seines Vorbringens (vgl. Tipke/Kruse, Abgabenordnung-Finanzgerichtsordnung, 16. Aufl., § 115 FGO Rz. 108). Darauf läuft seine Rüge jedoch hinaus. Denn nach seiner eigenen Darstellung in der Beschwerdebegründung hat das FG im Tatbestand seines Urteils zur Kenntnis genommen, was der Kläger als nicht gewürdigt vermisst, wenn es auch nicht die Schlussfolgerungen daraus gezogen hat, die sich der Kläger vorstellt. Letztlich rügt der Kläger somit eine fehlerhafte Beweiswürdigung, mit der ein Verfahrensfehler regelmäßig nicht begründet werden kann (Senatsbeschluss vom 18. März 2003 X B 144/99, BFH/NV 2003, 1048).

bb) Außerdem hätte der Kläger darlegen müssen, dass die Vorentscheidung unter Zugrundelegung der dort vertretenen materiell-rechtlichen Auffassung möglicherweise anders getroffen worden wäre, wenn dem FG der vermeintliche Verfahrensfehler nicht unterlaufen wäre (Senatsbeschlüsse vom 15. März 2002 X B 175/01, BFH/NV 2002, 944, und vom 2. April 2002 X B 56/01, BFH/NV 2002, 947). Daran hat er es fehlen lassen.

5. Von einer Darstellung des Sachverhalts und einer weiteren Begründung wird gemäß § 116 Abs. 5 Satz 2 FGO abgesehen.