Normenkette

FGO § 57 Nr. 1 FGO § 115 Abs. 2 Nr. 3 FGO § 116 Abs. 1 Nr. 1 FGO § 116 Abs. 5 Satz 2 FGO § 119 Nr. 1 FGO § 128 Abs. 2 FGO § 126 Abs. 5 FGO § 136 Abs. 1 Satz 3 EStG § 51 a Abs. 5 ZPO § 139

Vorinstanz

FG Düsseldorf; 10.11.2005; 11 K 2081/05 E / FG Düsseldorf; 10.11.2005; 11 K 2081/05 AO

Gründe

Von einer Darstellung des Sachverhalts wird nach § 116 Abs. 5 Satz 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) abgesehen.

Die Beschwerde ist begründet. Sie führt zur Aufhebung des angefochtenen Urteils und zur Zurückverweisung des Rechtsstreits an das Finanzgericht (FG) zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung (§ 116 Abs. 6 FGO).

I. Mitwirkung eines befangenen Richters

Die Kläger und Beschwerdeführer (Kläger) rügen zu Recht, das FG habe über die Ablehnung des Senatsvorsitzenden nicht unter dessen Mitwirkung durch Urteil entscheiden dürfen.

1. Entscheidet das FG über ein Ablehnungsgesuch unter Mitwirkung des abgelehnten Richters nicht durch gesonderten Beschluss, sondern im Urteil, hat der Ablehnende die Möglichkeit, dieses Vorgehen als Verstoß gegen das Verfahrensgrundrecht des gesetzlichen Richters (Art. 101 Abs. 1 Satz 2 des Grundgesetzes --GG--) und mithin als Verfahrensmangel i.S. des § 119 Nr. 1 FGO (unvorschriftsmäßige Besetzung des Gerichts) geltend zu machen. Stand hierzu nach § 116 Abs. 1 Nr. 1 FGO in der vor In-Kraft-Treten des Zweiten Gesetzes zur Änderung der Finanzgerichtsordnung und anderer Gesetzes (2.FGOÄndG) geltenden Fassung die zulassungsfreie Revision zur Verfügung (Beschluss des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 10. März 2000 I R 112/98, BFH/NV 2000, 1114), so kann der Ablehnende nunmehr mit der Nichtzulassungsbeschwerde nach § 115 Abs. 2 Nr. 3 FGO einen Verfahrensmangel rügen (BFH-Beschluss vom 19. August 2002 VIII B 112/02, BFH/NV 2003, 65). Es gilt demzufolge nach In-Kraft-Treten des 2.FGOÄndG das Gleiche wie für die Zurückweisung eines Ablehnungsgesuches durch gesonderten Beschluss, die nach § 128 Abs. 2 FGO jetzt nicht mehr gesondert mit der Beschwerde angefochten werden kann (BFH-Beschlüsse vom 28. Mai 2003 III B 87/02, BFH/NV 2003, 1218; vom 22. Oktober 2003 III B 14/03, BFH/NV 2004, 224, und vom 27. Oktober 2003 VII S 20/03 (PKH), BFH/NV 2004, 375).

2. Art. 101 Abs. 1 Satz 2 GG greift indes nur bei willkürlichen Verstößen gegen Verfahrensvorschriften ein. Deshalb hat eine Besetzungsrüge nur dann Aussicht auf Erfolg, wenn sich dem Beschwerdevorbringen entnehmen lässt, dass der Beschluss über die Zurückweisung des Ablehnungsgesuchs nicht nur fehlerhaft, sondern greifbar gesetzwidrig und damit willkürlich ist (BFH-Beschlüsse in BFH/NV 2003, 1218, und in BFH/NV 2004, 224). Dasselbe gilt nach der Rechtsprechung des Bundesgerichtshofs (BGH) in den Fällen, in denen die Vorinstanz, hier das FG, einen Befangenheitsantrag nicht durch gesonderten Beschluss, sondern unter Mitwirkung der abgelehnten Richter im Urteil abgelehnt hat (BGH-Beschluss vom 14. November 1991 I ZB 15/91, Neue Juristische Wochenschrift --NJW-- 1992, 983, Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung --HFR-- 1993, 44; ebenso Beschluss des Hessischen Staatsgerichtshofs vom 10. Oktober 2001 P.St. 1415, Neue Juristische Wochenschrift - Rechtsprechungs-Report Zivilrecht --NJW-RR-- 2002, 501). Der Senat stimmt dem mit der Maßgabe zu, dass die Überprüfung durch den BFH als Revisions- oder Beschwerdegericht dem Umstand Rechnung tragen muss, dass die Entscheidung über einen Befangenheitsantrag unter Mitwirkung der abgelehnten Richter im Urteil gegenüber der Entscheidung durch gesonderten Beschluss ohne Mitwirkung der abgelehnten Richter (§ 45 der Zivilprozessordnung --ZPO-- i.V.m. § 51 Abs. 1 FGO) die Ausnahme bleiben muss.

3. Geht man hiervon aus, so muss die Rüge eines Verfahrensmangels i.S. des § 119 Nr. 1 i.V.m. § 115 Abs. 2 Nr. 3 FGO Erfolg haben.

a) Das Gericht kann über ein Ablehnungsgesuch unter Mitwirkung der abgelehnten Richter im Urteil entscheiden, wenn es das Gesuch für missbräuchlich oder aus sonstigen Gründen für offenbar unzulässig hält (BFH-Beschluss vom 14. Februar 2002 I B 109, 111, 113/00, BFH/NV 2002, 1161; BGH-Beschluss in NJW 1992, 983, HFR 1993, 44). Offensichtlich rechtsmissbräuchlich ist ein Ablehnungsgesuch auch dann, wenn es nur der Verschleppung des Prozesses dienen soll.

b) Hiervon ist das FG im Streitfall ausgegangen. Das war jedoch willkürlich im Sinne der sog. objektiven Willkür (vgl. z.B. BFH-Beschlüsse vom 28. Juli 2003 V B 72/02, BFH/NV 2003, 1597, und vom 13. Oktober 2003 IV B 85/02, BFHE 203, 404, BStBl II 2004, 25), die keinerlei Verschulden des FG voraussetzt (Rüsken, Deutsche Steuer-Zeitung --DStZ-- 2000, 815, 821). Die Entscheidung des FG widersprach seiner eigenen Wertung in einer vorangegangenen Entscheidung. Für eine Verschleppungsabsicht der Kläger finden sich keine Anhaltspunkte.

aa) Die Kläger hatten ihr Ablehnungsgesuch vom 20. Oktober 2005 im Wesentlichen darauf gestützt, dass der Ladung vom 13. Oktober 2005 zur mündlichen Verhandlung am 10. November 2005 der Zusatz beigefügt war, das Gericht werde, wenn die Kläger bis zum 31. Oktober 2005 nichts Gegenteiliges äußerten, davon ausgehen, dass die Klage wegen des Solidaritätszuschlags und der Zinsen zur Einkommensteuer 1999 zurückgenommen werde.

bb) Über dieses Befangenheitsgesuch hat das FG zunächst mit Beschluss vom 3. November 2005 ohne Mitwirkung der abgelehnten beisitzenden Richter entschieden. Der Senatsvorsitzende hatte mit entschieden, weil sich die Kläger zu der Frage, ob die Ablehnung auch ihn betreffe (namentlich war sein mittlerweile pensionierter Amtsvorgänger abgelehnt worden) nicht innerhalb der gesetzten Frist (30. Oktober 2005) geäußert hätten. Hierdurch hat das FG zu erkennen gegeben, dass es den Ablehnungsantrag nicht für missbräuchlich hielt. Es ist nicht erkennbar, was sich an dieser Einschätzung dadurch geändert haben soll, dass die Kläger unter dem Datum vom 4. November 2005 erklärten, die Ablehnung beziehe sich auch auf den Senatsvorsitzenden, "sofern er an den Schreiben, die im Befangenheitsantrag genannt sind, beteiligt war". Eine Verschleppungsabsicht lässt sich hieraus nicht herleiten. Mit dem Schriftsatz vom 4. November 2005 hatten die Kläger die Frist zur Stellungnahme vom 30. Oktober 2005 nur unwesentlich überschritten. Der Inhalt des Beschlusses vom 3. November 2005 war den Klägern noch nicht bekannt. Bis zur mündlichen Verhandlung am 10. November 2005 war auch genügend Zeit, den Befangenheitsantrag, soweit er den Senatsvorsitzenden betraf, in gleicher Weise zu bescheiden, wie mit dem Beschluss vom 3. November 2005 geschehen. Es konnte angesichts der Umstände des Streitfalls auch kein Zweifel daran bestehen, dass sich der Befangenheitsantrag auch auf den Senatsvorsitzenden bezog.

II. Ist der Beschwerde somit bereits unter diesem Gesichtspunkt stattzugeben, kommt es auf die Stichhaltigkeit des übrigen Beschwerdevorbringens nicht mehr an. Zur Vermeidung weiterer Streitigkeiten weist der Senat ohne Bindungswirkung nach § 126 Abs. 5 FGO in der nach § 116 Abs. 5 Satz 2 FGO gebotenen Kürze allerdings auf Folgendes hin:

1. Abweisung eines nicht gestellten Klagebegehrens - volle Klageabweisung trotz teilweisen Obsiegens (Punkt 2 der Beschwerdebegründung)

a) Im Klageantrag vom 18. Juni 2002 war ausdrücklich auch der Solidaritätszuschlag genannt. Nach § 51 a Abs. 5 des Einkommensteuergesetzes (EStG) kann mit einem Rechtsbehelf gegen die Zuschlagsteuer weder die Bemessungsgrundlage noch die Höhe des zu versteuernden Einkommens angegriffen werden. Daraus folgt, dass ein Rechtsbehelf gegen die Festsetzung des Solidaritätszuschlags im Prinzip möglich ist, jedoch nicht die Bemessungsgrundlage zum Gegenstand haben darf. Ob eine Klage auch den Solidaritätszuschlag umfasst, richtet sich nach der Auslegung der Klageschrift. Enthält sie keine Gründe, die zulässigerweise gegen die Festsetzung des Solidaritätszuschlags als solchen geltend gemacht werden können, wird in der Regel davon auszugehen sein, dass der Solidaritätszuschlag nur deshalb im Klagerubrum aufgeführt ist, weil auch der Einkommensteuerbescheid entsprechend überschrieben ist. In solchen Fällen wird regelmäßig lediglich über die Höhe der Einkommensteuer zu entscheiden sein, ohne dass die Klage im Bezug auf den Solidaritätszuschlag kostenpflichtig abgewiesen werden müsste. Im Streitfall könnte aus den besonderen Umständen möglicherweise jedoch etwas anderes zu entnehmen sein. Die Kläger hatten ihre Klage als Untätigkeitsklage erhoben, nachdem über ihren Einspruch vom 1. Oktober 2001 noch nicht entschieden worden war. Im Einspruchsschreiben heißt es wörtlich: "Gegen Ihren Bescheid für 1999 über Einkommensteuer und Solidaritätszuschlag vom 13.9.00 legen wir Einspruch ein. Der Einspruch bezieht sich auf jeden Einzelpunkt des Bescheides (Einkommensteuer, Solidaritätszuschlag, Zinsen, Verspätungszuschlag etc.)".

Hieraus könnte geschlossen werden, dass die Kläger --aus welchen Gründen immer-- ursprünglich auch eine gesonderte Entscheidung über den Solidaritätszuschlag begehrten. Das FG wird hierüber im dritten Rechtsgang zu befinden haben.

b) Wenn die Kläger vortragen, das FG habe in dem der hiesigen Nichtzulassungsbeschwerde zu Grunde liegenden Urteil vom 10. November 2005 den Senatsbeschluss vom 23. Februar 2005 IV B 143/04 negiert, übersehen sie, dass bei Ergehen des Urteils des FG vom 29. Juli 2004 11 K 3261/02 E,AO, das dem genannten Senatsbeschluss zu Grunde lag, der vom FA in der seinerzeitigen mündlichen Verhandlung angekündigte Änderungsbescheid noch nicht vorlag. Bei Ergehen des Urteils vom 10. November 2005 war der Änderungsbescheid vom 13. Dezember 2004 jedoch ergangen. Die Kostenfolge hat das FG aus § 136 Abs. 1 Satz 3 FGO hergeleitet.

2. Nicht anerkannte Pauschalen für Büromaterialien, Portokosten (Punkt 3 der Beschwerdebegründung)

Entgegen den Vorstellungen der Kläger gibt es keinen Lebenserfahrungssatz, dem zufolge bei einer nichtselbständigen Tätigkeit als Syndikusanwalt Kosten für Büromaterial und Porto in Höhe von 1 200 DM pro Jahr anfallen. Darüber, dass dem Kläger derartige Aufwendungen entstanden sind, ließen sich auch aus einem Sachverständigengutachten keine Erkenntnisse gewinnen.

3. Anschaffungskosten der Klägerin für Telefonapparat (Punkt 4 der Beschwerdebegründung)

Die Beantwortung der Frage, ob und ggf. in welcher Höhe die Kosten für einen zweiten Telefonapparat der Klägerin als Werbungskosten anzuerkennen waren, unterliegt der Beweiswürdigung durch das FG.

4. Anschaffungskosten für Zeitschriften (Punkt 5 der Beschwerdebegründung)

Das FG hat seiner Entscheidung zutreffend den Beschluss des VI. Senats des BFH vom 4. Dezember 2003 VI B 155/00 (BFH/NV 2004, 488) zu Grunde gelegt. Diesem Beschluss zufolge ist das übliche Beweismittel für den Nachweis von Aufwendungen für Fachliteratur der Urkundsbeweis, das heißt die Vorlage von Quittungen des Buchhandels, die den Namen des Erwerbers und den Titel des angeschafften Buches enthalten. Die Kläger können sich nicht mit Erfolg darauf berufen, dass das FG vom BFH-Urteil vom 16. Februar 1990 VI R 144/86 (BFH/NV 1990, 763) abgewichen sei. Diesem Urteil liegt ein besonderer Fall zu Grunde, in dem der VI. Senat des BFH offenbar das Vorbringen des damaligen Klägers, er benötige gerade dieses Buch aus beruflichen Gründen, für nahe liegend hielt. Ein allgemein gültiger Rechtssatz des Inhalts, dass eine Registrierkassenquittung als Beleg für ein Fachbuch stets anzuerkennen sei, wenn der Steuerpflichtige nachträglich den Titel des angeschafften Buches bezeichne und seine Verwendung darlege, lässt sich hieraus nicht entnehmen. Sollte es anders sein, wäre die Auffassung des VI. Senats im Urteil in BFH/NV 1990, 763 durch die spätere Rechtsprechung des VI. Senats (z.B. Urteil in BFH/NV 2004, 488) überholt.

5. Anschaffungskosten für Anschaffung von CD-Rohlingen (Punkt 6 der Beschwerdebegründung)

Die Klägerin war nach § 57 Nr. 1 FGO Verfahrensbeteiligte. Sie konnte daher nicht als Zeugin vernommen werden (BFH-Urteil vom 22. Januar 1997 I R 101/95, BFHE 182, 269, BStBl II 1997, 464). Etwas anderes folgt nicht daraus, dass es sich bei dem hier streitigen Punkt nicht um ihre eigenen Werbungskosten handelte. Zum einen kommt es bei der Beantwortung der Frage, ob jemand Zeuge sein kann, lediglich auf die formale Beteiligtenstellung an. Zum anderen schuldete die Klägerin zusammen mit ihrem Ehemann die streitige Einkommensteuer als Gesamtschuldnerin (§ 44 Abs. 1 der Abgabenordnung --AO 1977--).

Die Kläger verkennen sodann die Bedeutung der Beteiligtenvernehmung. Nach ständiger Rechtsprechung des BFH ist die Beteiligtenvernehmung nur ein letztes Hilfsmittel. Sie dient nicht dazu, einem Beteiligten Gelegenheit zu geben, seine eigenen Behauptungen zu bestätigen und ggf. zu beschwören. Sie kann u.a. dann unterbleiben, wenn nichts an Wahrscheinlichkeit für die Richtigkeit des Vorbringens des Beteiligten erbracht ist (ständige Rechtsprechung, vgl. z.B. BFH-Beschluss vom 23. November 1994 I B 78/94, BFH/NV 1995, 793, m.w.N.). Im Streitfall ist das FG davon ausgegangen, dass nichts an Wahrscheinlichkeit für die Richtigkeit des Vorbringens der Kläger, sie hätten alle CD-Rohlinge beruflich genutzt, erbracht sei. Der Beantwortung der Frage, ob ein Verfahrensmangel vorliegt, ist die materiell-rechtliche Auffassung des FG zu Grunde zu legen (vgl. Gräber/Ruban, Finanzgerichtsordnung, 6. Aufl. § 115 Rz. 79, m.w.N.), zu der auch die Würdigung des Sachverhalts gehört (Gräber/Ruban, a.a.O., § 115 Rz. 83). Welche revisionsrechtlichen Auswirkungen es hat, wenn die Sachverhaltswürdigung des FG unhaltbar ist, bedarf keiner Erörterung, da dergleichen auch nach dem Vorbringen der Kläger nicht in Betracht kommt.

Das FG hat auch zu Recht darauf hingewiesen, dass die Kläger nicht von der Möglichkeit Gebrauch gemacht haben, den ungewöhnlich hohen Bedarf an CD-Rohlingen in der mündlichen Verhandlung zu erläutern. Wenn überhaupt, so wäre das der erste Schritt gewesen, die für eine Beteiligtenvernehmung notwendige Anfangswahrscheinlichkeit zu begründen. Hierzu bedurfte es keiner Anordnung des persönlichen Erscheinens.

6. Nicht anerkannte Prozesskosten (Punkt 7 der Beschwerdebegründung)

Der Reichsfinanzhof (RFH) hat in ständiger Rechtsprechung entschieden, dass ein Gewerbetreibender die Kosten für die Führung eines Einkommensteuerrechtsstreits --in Anlehnung an die Behandlung von Steuerberaterkosten-- als Betriebsausgaben absetzen kann, soweit es um Fragen der Gewinnermittlung geht, also beispielsweise dann, wenn um die Höhe der Betriebsausgaben gestritten wurde (RFH-Urteile vom 13. Mai 1933 VI A 1093, 1094/32, RStBl 1933, 1004, und vom 12. März 1941 VI 64/41, Steuer und Wirtschaft --StuW-- 1941 Teil II Nr. 237). Bezüglich der Steuerberaterkosten hat sich der BFH dieser Rechtsprechung angeschlossen und sie auf andere Einkommensarten ausgedehnt (vgl. auch R 10.8 der Einkommensteuer-Richtlinien --EStR-- 2005). Hinsichtlich der Prozesskosten geht auch das BFH-Urteil vom 22. Mai 1987 III R 220/83 (BFHE 150, 148, BStBl II 1987, 711) von der Auffassung des RFH aus, obwohl es in diesem Urteilsfall nicht darauf ankam (ebenso Schmidt/Heinicke, EStG, 25. Aufl., § 4 Rz 520 "Rechtsverfolgungskosten"). Demgegenüber hat das FG Münster mit Urteil vom 25. Mai 1972 VI 70/71 E (Entscheidungen der Finanzgerichte --EFG-- 1972, 525) entschieden, dass die Kosten eines Finanzgerichtsverfahrens, das die Einkommensteuer betrifft, unter keinem Gesichtspunkt abziehbar sind. Dieses Urteil wurde zwar durch das BFH-Urteil vom 1. März 1977 VIII R 175/72 (nicht veröffentlicht --n.v.--) aufgehoben, die Aufhebung betraf jedoch ausschließlich andere Punkte. Die hier in Rede stehende Frage der Abziehbarkeit der Kosten eines die Einkommensteuer betreffenden Finanzgerichtsprozesses ließ der BFH ausdrücklich offen.

Das FG wird im dritten Rechtsgang unter Beachtung dieser Gesichtspunkte über die Frage erneut entscheiden.

7. Einschränkung des Abzugs der Kosten für das Arbeitszimmer auf 2 400 DM beim Kläger (Punkt 8 der Beschwerdebegründung)

Die Beschwerdebegründung entspricht wörtlich der Begründung der Nichtzulassungsbeschwerde der Kläger vom 13. November 2004, mit der sie sich gegen die Nichtzulassung der Revision im Urteil des FG vom 29. Juli 2004 wandten. Die Kläger übersehen, dass das FG im zweiten Rechtsgang die Urteilsgründe in diesem Punkt neu formuliert und an die neuere Rechtsprechung angepasst hat. Insbesondere hat das FG seine Entscheidung zutreffend auf die BFH-Urteile vom 14. Dezember 2004 XI R 13/04 (BFHE 208, 239, BStBl II 2005, 344) und vom 16. Dezember 2004 IV R 19/03 (BFHE 208, 263, BStBl II 2005, 212) gestützt.

8. Kosten für Mobilfunktelefonate (Punkt 9 der Beschwerdebegründung)

Auch hier übersehen die Kläger, dass das FG seine Urteilsbegründung gegenüber der Begründung des Urteils im ersten Rechtsgang geändert hat. Vom Fehlen der S. 1 und 2 der Rechnungen ist nicht mehr die Rede. Daraus, dass der Kläger von seinem Mobilfunktelefon aus mehrfach seine häusliche Telefonnummer angerufen hat, konnte das FG ohne Rechtsfehler darauf schließen, dass das Telefon nicht --wie behauptet-- in vollem Umfang beruflich genutzt wurde. Den Umfang der beruflichen Nutzung konnte das FG schätzen.

9. Kosten für den Radiorecorder der Klägerin (Punkt 10 der Beschwerdebegründung)

Angesichts der schriftlichen Aussage des Schulleiters konnte das FG ohne Rechtsfehler davon ausgehen, dass die berufliche Nutzung nicht nachgewiesen war. Zur Beteiligtenvernehmung gilt das oben unter II.5. Ausgeführte.

10. Spendenbescheinigung Förderverein ... (Punkt 11 der Beschwerdebegründung)

Die Kläger können sich schon deshalb nicht darauf berufen, das FG habe seine Hinweispflicht nach § 139 ZPO verletzt, weil ihnen die Problematik aus dem im ersten Rechtsgang ergangenen FG-Urteil bekannt war.