Leitsatz

1. NV: Der Bundesgesetzgeber durfte der Zollverwaltung gemäß Art. 87 Abs. 3 Satz 2 GG die Prüfung der Einhaltung der Pflichten eines Arbeitgebers nach § 20 MiLoG übertragen. (Rn. 30)

2. NV: Transportunternehmen mit Sitz im Ausland, deren Arbeitnehmer im Inland tätig sind, sind verpflichtet, eine Überprüfung der tatsächlich im Inland verrichteten Arbeiten nach dem MiLoG zu dulden. (Rn. 92)

Tenor

Die Revision der Klägerin gegen das Urteil des Finanzgerichts Berlin-Brandenburg vom 16.01.2019 - 1 K 1174/17 wird als unbegründet zurückgewiesen.

Die Kosten des Revisionsverfahrens hat die Klägerin zu tragen.

Tatbestand

I.

Die Beteiligten streiten darüber, ob ein ausländisches Transportunternehmen verpflichtet ist, die Durchführung einer Prüfung nach §§ 2 ff. des Gesetzes zur Bekämpfung der Schwarzarbeit und illegalen Beschäftigung (Schwarzarbeitsbekämpfungsgesetz in der im Streitfall maßgeblichen Fassung --SchwarzArbG--) i.V.m. §§ 14 ff. des Gesetzes zur Regelung eines allgemeinen Mindestlohns (Mindestlohngesetz --MiLoG--) zu dulden und Unterlagen hierzu vorzulegen.

Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) ist eine nach polnischem Recht errichtete Gesellschaft mit beschränkter Haftung mit Sitz in W, Polen, die im Bereich Spedition, Transport und Logistik tätig ist. Am 04.08.2016 übermittelte sie der Generalzolldirektion eine Einsatzplanung nach § 16 Abs. 1 MiLoG auf dem dafür vorgesehenen Vordruck für den Zeitraum 04.08.2016 bis 30.09.2016. In der Anlage zu der Einsatzplanung gab sie an, dass in dem genannten Zeitraum Mitarbeiter in der Bundesrepublik Deutschland (Deutschland) eingesetzt würden. Die Spalte "Anzahl der Einsätze" enthielt nur die Angabe "Der Transit".

Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Hauptzollamt --HZA--), der nach der Aufgabenzuweisung durch die Generalzolldirektion für die Überprüfung von Einsatzplanungen nach dem MiLoG in Polen ansässiger Transportunternehmen zuständig war, wies die Klägerin mit Schreiben vom 23.09.2016 darauf hin, dass seit dem 01.01.2015 jeder Arbeitnehmer nach § 1 MiLoG Anspruch auf Zahlung des allgemeinen Mindestlohns von 8,50 EUR pro Zeitstunde habe und dass diese Pflicht auch gegenüber Arbeitnehmern gelte, die ausschließlich mobile Tätigkeiten ausübten, solange die betreffende Arbeitsleistung, ggf. auch nur kurzzeitig, auf deutschem Staatsgebiet erbracht werde. Gemäß §§ 2 ff. SchwarzArbG und §§ 14 ff. MiLoG werde geprüft, ob die Klägerin ihren Arbeitnehmern für die Zeit der Tätigkeit in Deutschland ein entsprechendes Arbeitsentgelt gezahlt habe. Zwar sei die Meldepflicht für den reinen Transitverkehr derzeit ausgesetzt; gleichwohl habe die Klägerin eine Einsatzplanung nach der Verordnung über Meldepflichten nach dem Mindestlohngesetz, dem Arbeitnehmer-Entsendegesetz und dem Arbeitnehmerüberlassungsgesetz (Mindestlohnmeldeverordnung --MiLoMeldV--) abgegeben. Man gehe daher davon aus, dass sie ihre Arbeitnehmer im Kabotageverkehr oder im grenzüberschreitenden Straßenverkehr mit Be- oder Entladung beschäftigt habe. Da die Klägerin zudem versichert habe, dass sie die zur Kontrolle der Zahlung des allgemeinen Mindestlohns erforderlichen Unterlagen auf Anforderung in deutscher Sprache den Behörden der Zollverwaltung zur Verfügung stellen werde, werde sie hiermit aufgefordert, für zwei der in der Einsatzplanung genannten Fahrer Arbeitsverträge, Lohnabrechnungen und Zahlungsnachweise, Arbeitszeitaufzeichnungen sowie Namen und Anschrift der jeweiligen Auftraggeber für die Zeit vom 04.08.2016 bis zum 30.09.2016 zu übersenden. Das Schreiben des HZA war mit einer Rechtsbehelfsbelehrung versehen.

Mit dem dagegen gerichteten Einspruch machte die Klägerin geltend, dass zweifelhaft sei, ob das MiLoG europa- und verfassungsrechtskonform sei und ob es ungeachtet dessen überhaupt für die Transportbranche gelte. Außerdem habe sie selbst ausschließlich Transitfahrten angemeldet. Da die Meldepflicht für den Transitverkehr derzeit ausgesetzt sei, wäre eine Meldung eigentlich nicht erforderlich gewesen. Es gebe für die angefochtene Prüfungsanordnung somit keine Rechtsgrundlage. Die Anforderung von Unterlagen sei offensichtlich rechtswidrig.

Das HZA wies den Einspruch mit Entscheidung vom 19.06.2017 zurück und führte zur Begründung aus, dass nur durch Überprüfung der angeforderten Unterlagen festgestellt werden könne, ob die Klägerin in Bezug auf die in Deutschland durchgeführten Fahrten und die hierfür eingesetzten Arbeitnehmer als Arbeitgeberin mindestlohnpflichtig gewesen sei und ob sie diese Pflicht erfüllt habe.

Die Klägerin erhob dagegen Klage und beantragte Aussetzung der Vollziehung.

Auf den Aussetzungsbeschluss des Finanzgerichts (FG) vom 07.02.2018 - 1 V 1175/17 (Deutsches Steuerrecht 2018, 927) hin erließ das HZA eine geänderte Prüfungsverfügung, mit der es die Prüfungsverfügung vom 23.09.2016 ersetzte. In der geänderten Prüfungsverfügung führte das HZA unter Hinweis auf den "derzeit" geltenden Mindestlohn von 8,84 EUR aus, dass zu klären sei, ob die Arbeitnehmer der Klägerin tatsächlich im Transitverkehr eingesetzt gewesen seien, und forderte die Klägerin auf, ihr zu den zwei bereits genannten Fahrern für die Zeit vom 04.08.2016 bis zum 30.09.2016 sämtliche CMR-Frachtbriefe zum Nachweis der Be- und Entladeorte in- und außerhalb Deutschlands vorzulegen, ebenso die Daten der Fahrerkarten, aus denen die Fahrstrecken, Lenk- und Arbeitszeiten und Überschreitungen von Ländergrenzen hervorgingen, sowie die GPS-Daten der für die durchgeführten Fahrten durch die genannten Arbeitnehmer genutzten Fahrzeuge.

Die Klägerin beantragte daraufhin, die geänderte Prüfungsverfügung vom 26.03.2018 aufzuheben, zudem festzustellen, dass die Prüfungsverfügung vom 23.09.2016 rechtswidrig gewesen sei, und hilfsweise festzustellen, dass im Fall der Anwendbarkeit des MiLoG auf die Klägerin als Transportunternehmen die polnischen Zuschläge in Form von Verpflegungspauschalen und Übernachtungspauschalen in voller Höhe auf den Mindestlohn angerechnet werden müssten.

Das FG wies die Klage teilweise als unzulässig und teilweise als unbegründet zurück. Die geänderte Prüfungsverfügung vom 26.03.2018 sei rechtmäßig; sowohl in Bezug auf die ursprüngliche Prüfungsverfügung als auch in Bezug auf den Hilfsantrag fehle es der Klägerin an dem erforderlichen Rechtsschutzinteresse bzw. an dem berechtigten Interesse an einer baldigen Feststellung, da dem Hilfsantrag kein feststellungsfähiges Rechtsverhältnis zugrunde liege. Das Urteil ist in der Zeitschrift Neue Justiz (NJ) 2019, 262 veröffentlicht.

Mit ihrer Revision trägt die Klägerin im Wesentlichen vor, das MiLoG verstoße gegen die bundesstaatliche Kompetenzordnung, gegen Art. 3, 12 und 14 des Grundgesetzes (GG), gegen den rechtsstaatlichen Bestimmtheitsgrundsatz aus Art. 20 Abs. 3 GG und darüber hinaus auch gegen Unionsrecht; denn auf ausländische Transportunternehmen sei das MiLoG bei europarechtskonformer Auslegung gar nicht anwendbar. Die geänderte Prüfungsverfügung vom 26.03.2018 sei zudem formell rechtswidrig, da es insbesondere an jedweder Rechtsgrundlage für die örtliche Zuständigkeit des HZA fehle und die Klägerin als Adressatin der Prüfungsverfügung nicht über ihr Schweigerecht belehrt worden sei. Ein unheilbarer Begründungsmangel liege vor, weil nicht klar sei, ob die Prüfungsverfügung hinsichtlich des Prüfungszeitraums von einem Mindestlohnsatz in Höhe von 8,50 EUR oder 8,84 EUR ausgehe. Das FG habe zudem nicht berücksichtigt, dass Einsatzplanungen permanenten Änderungen unterlägen und Änderungen gemäß § 3 Abs. 2 MiLoMeldV gerade nicht meldepflichtig seien. Ungeachtet dessen sei die Durchführung der Mindestlohnprüfung unzumutbar, da unklar sei, welche Fälle unter die Regelung fielen und welche Lohnbestandteile auf den gezahlten Lohn anzurechnen seien. Lohnbuchhalterisch sei eine isolierte Erfassung der in Deutschland erbrachten Arbeitsstunden bei LKW-Fahrern, die innerhalb eines Monats in bis zu 28 Mitgliedstaaten der Europäischen Union (EU) tätig seien, überhaupt nicht möglich. Hinsichtlich des zweiten Hauptantrags, der sich gegen die Prüfungsverfügung vom 23.09.2016 richte, könne wegen des Bedürfnisses der Klägerin, Rechtssicherheit zu erlangen, und wegen der Bedeutung der aufgeworfenen Streitfragen über den Einzelfall hinaus kein strenger Maßstab an das Feststellungsinteresse angelegt werden. Hinsichtlich des Hilfsantrags schließlich habe sie ein elementares Interesse daran, noch vor Übergabe der angeforderten Unterlagen zu klären, ob in ihrem Fall ein Verstoß gegen das MiLoG erfolgt sei.

Die Klägerin beantragt,

sowohl die Vorentscheidung als auch die Prüfungsverfügung vom 26.03.2018 und die Einspruchsentscheidung aufzuheben,

festzustellen, dass die Prüfungsverfügung vom 23.09.2016 rechtswidrig war,

sowie hilfsweise, für den Fall des Unterliegens mit dem Hauptantrag, festzustellen, dass auch im Falle der (zumindest teilweisen) Anwendbarkeit des MiLoG auf die Klägerin als Transportunternehmen aus einem anderen EU-Mitgliedstaat bei Transittransporten, Kabotagetransporten, internationalen Transporten mit Be- und Entladeort in Deutschland sowie Leerfahrten die polnischen Zuschläge (Verpflegungspauschale, Übernachtungspauschale) in voller Höhe auf den Mindestlohn angerechnet werden müssen.

Das HZA beantragt,

die Revision zurückzuweisen.

Das HZA tritt der Revision entgegen. 

Gründe

II.

Die Revision ist unbegründet. Das Urteil des FG entspricht Bundesrecht (§ 118 Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung --FGO--).

Die Prüfungsverfügung vom 26.03.2018 und die damit verbundene Aufforderung zur Vorlage von Unterlagen sind rechtmäßig; die angefochtenen Maßnahmen sind auf eine verfassungs- und unionsrechtskonforme Ermächtigungsgrundlage gestützt (1.), und sie sind ihrerseits formell und materiell rechtmäßig (2.). Hinsichtlich der aufgehobenen Prüfungsverfügung vom 23.09.2016 fehlt der Klägerin das erforderliche Feststellungsinteresse (3.); dasselbe gilt für den von der Klägerin in Bezug auf die Anrechnung von Lohnzuschlägen erhobenen Hilfsantrag (4.).

1. Die Ermächtigungsgrundlage für die streitige Prüfungsverfügung und die Anforderung von Unterlagen ergibt sich aus § 2 Abs. 1 Nr. 5 SchwarzArbG i.V.m. § 14, § 15 Satz 1 Nr. 1 und § 20 MiLoG. Diese Regelungen verstoßen weder gegen Verfassungsrecht noch gegen Unionsrecht.

a) Nach § 20 MiLoG sind Arbeitgeber mit Sitz im In- oder Ausland seit dem 01.01.2015 verpflichtet, ihren im Inland beschäftigten Arbeitnehmerinnen und Arbeitnehmern spätestens am Ende des auf die Arbeitsleistung folgenden Monats ein Arbeitsentgelt mindestens in Höhe des gesetzlichen Mindestlohns (§ 1 Abs. 2 MiLoG) zu zahlen.

Für die Prüfung der Einhaltung dieser Verpflichtung sind nach § 14 MiLoG die Behörden der Zollverwaltung zuständig. Nach § 2 Abs. 1 Satz 1 Nr. 5 Alternative 1 SchwarzArbG i.V.m. § 15 Satz 1 Nr. 1 MiLoG können die Behörden der Zollverwaltung hierzu Einsicht in Arbeitsverträge, Niederschriften nach § 2 des Gesetzes über den Nachweis der für ein Arbeitsverhältnis geltenden wesentlichen Bedingungen (Nachweisgesetz) und andere Geschäftsunterlagen nehmen, die mittelbar oder unmittelbar Auskunft über die Einhaltung des Mindestlohns nach § 20 MiLoG geben. Die Arbeitgeber ihrerseits sind nach § 15 Satz 1 Nr. 2 und § 17 MiLoG i.V.m. § 5 SchwarzArbG verpflichtet, entsprechende Unterlagen zu erstellen, bereitzuhalten und ggf. vorzulegen.

b) Die genannten Regelungen sind formell und materiell verfassungsgemäß.

aa) Die Gesetzgebungskompetenz des Bundes für die genannten Regelungen ergibt sich aus Art. 74 Abs. 1 Nr. 12 GG.

(1) Nach Art. 74 Abs. 1 Nr. 12 GG steht dem Bund die konkurrierende Gesetzgebungskompetenz für das Arbeitsrecht zu.

Dieser Kompetenztitel begründet eine umfassende Kompetenz sowohl für privatrechtliche als auch für öffentlich-rechtliche Bestimmungen über die Rechtsbeziehungen im Arbeitsverhältnis (vgl. Beschluss des Bundesverfassungsgerichts --BVerfG-- vom 06.06.2018 - 1 BvL 7/14, BVerfGE 149, 126, Rz 36, und BVerfG-Urteil vom 24.10.2002 - 2 BvF 1/01, BVerfGE 106, 62, unter C.I.3., jeweils m.w.N.; s.a. Rengeling in Isensee/Kirchhof, Handbuch des Staatsrechts, 3. Aufl., § 135 Rz 235; Maunz in Maunz/Dürig, 90. EL Februar 2020, GG, Art. 74 Rz 165).

Unter die konkurrierende Gesetzgebungskompetenz des Bundes fällt damit insbesondere auch die Festsetzung von Mindestarbeitsbedingungen für Arbeitnehmerinnen und Arbeitnehmer einschließlich gesetzlicher Vorgaben für den Arbeitslohn in Form eines Mindestlohns (vgl. BVerfG-Urteil vom 10.05.1960 - 1 BvR 190/58, 1 BvR 363/58, 1 BvR 401/58, 1 BvR 409/58, 1 BvR 471/58, BVerfGE 11, 105 zur gesetzlichen Anordnung von Kinderzuschlägen zum Arbeitslohn; s.a. Urteile des Bundesarbeitsgerichts --BAG-- vom 17.12.2014 - 5 AZR 663/13, BAGE 150, 223, Rz 31, und vom 12.01.2005 - 5 AZR 617/01, BAGE 113, 149, Rz 46; Bayerischer Verfassungsgerichtshof, Entscheidung vom 03.02.2009 - Vf. 111-IX-08, VerfGHE BY 62, 1; Oeter in von Mangoldt/Klein/Starck, GG, 7. Aufl., Band 2, Art. 74 Rz 103; Degenhart in Sachs, Grundgesetz, 8. Aufl., Art. 74 Rz 53 f.; Epping/Hillgruber in Seiler, BeckOK GG, Art. 74 Rz 47).

Die Regelungskompetenz erstreckt sich in Form einer Annexkompetenz auch auf Bestimmungen über die Kontrolle der Einhaltung der gesetzlichen Vorgaben zum Mindestlohn; denn solche Bestimmungen sind erforderlich, um die dem Bund mit Art. 74 Abs. 1 Nr. 12 GG in Bezug auf den Mindestlohn zugewiesene Zuständigkeit zweckgerecht und effektiv zu entfalten (vgl. Stern, Staatsrecht, Bd. II, 1980, S. 611; s. allgemein zur Bedeutung der Annexkompetenz auch Uhle in Maunz/Dürig, GG, Art. 70 Rz 71 ff.; gleicher Ansicht: Sittard in Henssler/Willemsen/Kalb, Arbeitsrecht Kommentar, 9. Aufl. 2020, Vorbemerkung Vor § 1 MiLoG Rz 11 ff.; im Ergebnis ebenso: Greiner in Rolfs/Giesen/Kreikebohm/Meßling/Udsching, BeckOK Arbeitsrecht, § 14 MiLoG Rz 4; anderer Ansicht: Rixen, Staatliche Durchsetzung des Mindestlohns, in Rieble/Junker/Giesen, Mindestlohn als politische und rechtliche Herausforderung, 2011, S. 103, 128 ff.; Maschmann, Die staatliche Durchsetzung des allgemeinen Mindestlohns nach den §§ 14 ff. MiLoG, Neue Zeitschrift für Arbeitsrecht --NZA-- 2014, 929; Höchstetter, Der Nachweis im mindestlohnrechtlichen Sanktionsverfahren, Dissertation, 2020, S. 438 f.).

(2) Die konkurrierende Gesetzgebungskompetenz des Bundes aus Art. 74 Abs. 1 Nr. 12 GG unterliegt nicht der Erforderlichkeitsklausel des § 72 Abs. 2 GG.

bb) Die Verwaltungskompetenz des Bundes für die Prüfungsbefugnisse der Zollverwaltung folgt aus Art. 87 Abs. 3 Satz 2 GG.

(1) Nach Art. 83 GG führen die Länder die Bundesgesetze als eigene Angelegenheit aus, soweit das GG nichts anderes bestimmt oder zulässt.

(2) Die Kompetenzzuweisung für die Bundesfinanzverwaltung in Art. 87 Abs. 1 Satz 1 i.V.m. Art. 108 Abs. 1 GG ist hier nicht einschlägig, weil die Ausführung des MiLoG keine Verwaltung der in dieser Vorschrift genannten Abgaben darstellt.

Art. 87 Abs. 1 Satz 1 i.V.m. Art. 108 Abs. 1 GG schließt es allerdings auch nicht aus, dass der Bundesgesetzgeber der Zollverwaltung als Teil der Bundesfinanzverwaltung mit eigenem Verwaltungsunterbau (vgl. § 1 Nr. 3 i.V.m. §§ 3, 5a und 12 des Gesetzes über die Finanzverwaltung --FVG--) über die in Art. 108 Abs. 1 GG genannten fiskalischen Aufgaben hinaus weitere Verwaltungsaufgaben zuweist, wenn er sich für deren Wahrnehmung auf eine Kompetenz des GG stützen kann; allerdings dürfen die weiteren Aufgaben von Verfassungs wegen nicht einem bestimmten Verwaltungsträger vorbehalten sein, und die Zuweisung der weiteren Aufgaben muss das grundsätzliche Gepräge des Zolls wahren (vgl. BVerfG-Beschluss vom 28.01.1998 - 2 BvF 3/92, BVerfGE 97, 198, unter C.I.3., zur Zulässigkeit der Übertragung von Aufgaben der Bahnpolizei und der Sicherung der Flughäfen auf den Bundesgrenzschutz; s.a. Urteil des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 08.07.2015 - X R 41/13, BFHE 250, 397, BStBl II 2016, 525, Rz 44, zur Übertragung der Gewährung der Altersvorsorgezulage auf die Deutsche Rentenversicherung Bund).

(3) Hinsichtlich der hier streitigen Prüfungsbefugnisse der Zollverwaltung kann sich der Bundesgesetzgeber auf den Kompetenztitel des Art. 87 Abs. 3 Satz 2 GG stützen.

Erwachsen dem Bund auf Gebieten, für die ihm die Gesetzgebung zusteht, neue Aufgaben, so können nach Art. 87 Abs. 3 Satz 2 GG bei dringendem Bedarf bundeseigene Mittel- und Unterbehörden mit Zustimmung des Bundesrates und der Mehrheit der Mitglieder des Bundestages errichtet werden.

(aa) Diese Regelung ist auch dann einschlägig, wenn neue Verwaltungsaufgaben auf bereits bestehende Mittel- und Unterbehörden übertragen werden sollen (s. Ibler in Maunz/Dürig, GG, Art. 87 Rz 277; Maiwald in Schmidt-Bleibtreu/Hofmann/Henneke, Kommentar zum Grundgesetz, 14. Aufl., Art. 87 Rz 41 f.; Sachs in Sachs, Grundgesetz, 8. Aufl., Art. 87 Rz 78; Kment in Jarass/Pieroth, Grundgesetz für die Bundesrepublik Deutschland, Kommentar, 16. Aufl., Art. 87 Rz 9; ebenso in Bezug auf Art. 87 Abs. 3 Satz 1 GG: Hermes in Dreier, Grundgesetz, 3. Aufl., Bd. III, Art. 87 Rz 78).

Neu ist eine Verwaltungsaufgabe, wenn sie nach Inkrafttreten des GG entstanden ist (vgl. Ibler in Maunz/Dürig, a.a.O., Art. 87 Rz 274). Teilweise wird darüber hinaus gefordert, dass es sich um Aufgaben handeln muss, die von selbst entstanden und nicht vom Bund "erfunden" worden sind (so Sachs in Sachs, a.a.O., Art. 87 Rz 75; gleicher Ansicht: Ibler in Maunz/Dürig, a.a.O., Art. 87 Rz 274; Stern, Staatsrecht, 1980, Bd. II, S. 827; anderer Ansicht: Hermes in Dreier, a.a.O., Art. 87 Rz 99; noch strenger dagegen: Broß/Mayer in: von Münch/Kunig, Grundgesetz Kommentar, 6. Aufl., 2012, Art. 87 Rz 27).

Ein dringender Bedarf i.S. von Art. 87 Abs. 3 Satz 2 GG liegt vor, wenn dieser gerade für die Verwaltung durch bundeseigene Mittel- und Unterbehörden besteht (s. Ibler in Maunz/Dürig, a.a.O., Art. 87 Rz 275; Sachs in Sachs, a.a.O., Art. 87 Rz 76; Hermes in Dreier, a.a.O., Art. 87 Rz 100; Broß/Mayer in: von Münch/Kunig, a.a.O., Art. 87 Rz 28).

(bb) Mit den Veränderungen des Arbeitsmarktes seit den 1960er Jahren, insbesondere mit der Abnahme der den Lebensstandard sichernden Normalarbeitsverhältnisse und der Zunahme atypischer, ertragsschwacher Beschäftigungsformen seit Mitte der 1980er Jahre, sind dem Bund neue Aufgaben auf einem Gebiet erwachsen, für das ihm nach Art. 74 Abs. 1 Nr. 12 GG (s. oben) die Gesetzgebungskompetenz zusteht.

Das BVerfG stellte 1967 in einem der beiden Urteile vom 04.04.1967 zum Arbeitsvermittlungsmonopol der (damaligen) Bundesanstalt für Arbeitsvermittlung und Arbeitslosenversicherung fest, dass der rasche technische Fortschritt einen ständigen Wandel der Struktur der Gesamtwirtschaft mit sich bringe, dem sich die Arbeitsmöglichkeiten anpassen müssten und der eine ständige Beobachtung und sorgfältige Betreuung durch die Arbeitsverwaltung erfordere (BVerfG-Urteil vom 04.04.1967 - 1 BvR 126/65, BVerfGE 21, 245, unter C.III.3.c). Eine besondere Dynamik entwickelte dabei die gewerbsmäßige Arbeitnehmerüberlassung, die bis zu dem weiteren Urteil des BVerfG vom 04.04.1967 verboten gewesen war (s. BVerfG-Urteil vom 04.04.1967 - 1 BvR 84/65, BVerfGE 21, 261; vgl. zu der Entwicklung auch Entwurf eines Gesetzes zur Regelung der Gewerbsmäßigen Arbeitnehmerüberlassung --Gesetzentwurf der Bundesregierung-- vom 15.06.1971, BTDrucks VI/2303, Vorblatt und S. 9 f.) und die in der Folgezeit, nach Inkrafttreten des Gesetzes zur Regelung der gewerbsmäßigen Arbeitnehmerüberlassung vom 07.08.1972 (Arbeitnehmerüberlassungsgesetz --AÜG--, BGBl 1972, 1393), wegen der in diesem Bereich festgestellten Verstöße gegen Vorschriften des Arbeits-, Vermittlungs- und Sozialversicherungsrechts und der nur unzureichenden behördlichen Überwachungsmöglichkeiten (s. BTDrucks VI/2303, Vorblatt und S. 9) zunächst vor allem durch Beschränkungen geprägt war.

Die Zahl der registrierten Leiharbeitsverhältnisse entwickelte sich dementsprechend bis zum Ende der 1990er Jahre trotz stetiger Zunahme eher verhalten. Dokumentiert ist diese Entwicklung in den Berichten der Bundesregierung über Erfahrungen bei der Anwendung des AÜG sowie --seit 1984-- über die Auswirkungen des Gesetzes zur Bekämpfung der illegalen Beschäftigung vom 15.12.1981 (BillBG, BGBl I 1981, 1390). Danach stieg die Zahl der im Inland beschäftigten Leiharbeitnehmer von zunächst 34 379 im Juni 1973 auf 47 021 im Juni 1980, auf 123 378 im Juni 1990 und auf 339 220 im Juni 2000 an. Auf den allgemeinen Arbeitsmarkt wirkte sich dies nach Einschätzung der Bundesregierung nur geringfügig aus (s. dazu ausführlich die Unterrichtungen durch die Bundesregierung vom 09.07.1974, BTDrucks 7/2365, S. 4 ff.; vom 21.07.1976, BTDrucks 7/5631, S. 4 f. und 9; vom 01.08.1978, BTDrucks 8/2025, S. 5 f. und 12; vom 12.09.1979, BTDrucks 8/4479, S. 7 f. und 16; vom 31.08.1984, BTDrucks 10/1934, S. 7 ff. und 19; vom 07.07.1988, BTDrucks 11/2639, S. 8 ff. und 13; vom 21.08.1992, BTDrucks 12/3180, S. 8 ff. und 58; vom 06.09.1996, BTDrucks 13/5498, S. 7 ff. und 14; vom 04.10.2000, BTDrucks 14/4220, S. 7 ff. und 14, und vom 30.09.2005, BTDrucks 15/6008, S. 16 f., 22 und 29).

Geprägt waren diese Jahrzehnte von einem starken Anstieg der allgemeinen Arbeitslosigkeit. Lag die Arbeitslosenquote Anfang der 70er Jahre in den alten Bundesländern noch bei 0,7 % (1970) und 0,8 % (1971), stieg sie Mitte der 1980er Jahre auf 9,3 % (1985) und --im gesamten Bundesgebiet-- nach einer Erholung zu Beginn der 1990er Jahre (7,2 % im Jahr 1990 und 6,2 % im Jahr 1991) ab Mitte der 1990er Jahre auf 9,1 % (1995), 9,9 % (1996) und 10,8 % (1997). In den Folgejahren sank sie zwar wieder ab, hielt sich aber mit 10,3 % (1998), 9,6 % (1999) und 8,4 % (2000) auf hohem Niveau (Quelle: Statistisches Bundesamt, Konjunkturindikatoren - Registrierte Arbeitslose und Arbeitslosenquote nach Gebietsstand, Stand 07.01.2020, unter: www.destatis.de).

Der Gesetzgeber reagierte hierauf (u.a.) mit einer Deregulierung des Rechts der Arbeitnehmerüberlassung durch das Erste Gesetz für moderne Dienstleistungen am Arbeitsmarkt vom 23.12.2002 (BGBl I 2002, 4607; zu den Motiven s. Gesetzentwurf der Regierungsfraktionen vom 05.11.2002, BTDrucks 15/26, S. 17 ff.). Die Zahl der überlassenen Arbeitnehmer stieg daraufhin im Juni 2005 auf 453 389, im Juni 2010 auf 806 123 und im Juni 2015 auf 961 162. Der Anteil der Leiharbeitsverhältnisse an den sozialversicherungspflichtigen Beschäftigungsverhältnissen, der Ende der 1970er Jahre noch 0,18 % betragen hatte, belief sich im Jahr 2015 damit auf 2,6 %, und die Arbeitnehmerüberlassung gewann als Element des Arbeitsmarktes zunehmend an Bedeutung (s. Unterrichtungen durch die Bundesregierung vom 18.01.2010, BTDrucks 17/464, S. 7 f., 21 ff., 33 ff. und 39; vom 26.02.2014, BTDrucks 18/673, S. 8, 31 f. und 38, und in BTDrucks 14/4220, S. 14; ein Überblick über die Entwicklung der Leiharbeit findet sich auch in: Statistisches Bundesamt, Sachverständigenrat zur Begutachtung der gesamtwirtschaftlichen Entwicklung, Jahresgutachten 2008/09, S. 440 ff., und Statistik der Bundesagentur für Arbeit, Leiharbeitnehmer und Verleihbetriebe, Nürnberg, Januar 2017; zur internationalen Entwicklung s. Sachverständigenrat zur Begutachtung der gesamtwirtschaftlichen Entwicklung, Jahresgutachten 2003/04, S. 150 ff.).

Eine ähnliche Entwicklung zeichnete sich seit Mitte der 1980er Jahre auch bei anderen atypischen Beschäftigungsformen wie Teilzeitarbeit, geringfügiger Beschäftigung und befristeten Arbeitsverhältnissen ab. Das Normalarbeitsverhältnis verlor zunehmend an Bedeutung, während die Zahl der atypischen Beschäftigungsverhältnisse deutlich zunahm. Im Jahr 2007 machten diese fast ein Drittel aller abhängig Beschäftigten aus (s. Statistisches Bundesamt, Sachverständigenrat zur Begutachtung der gesamtwirtschaftlichen Entwicklung, Jahresgutachten 2008/09, S. 300 ff. und 420 ff.). In manchen Wirtschaftsbereichen arbeitete sogar nur noch gut jeder zweite Beschäftigte in einem Normalarbeitsverhältnis (Statistisches Bundesamt, Niedrigeinkommen und Erwerbstätigkeit, 2009, S. 11; s.a. Wingerter, Der Wandel der Erwerbsformen und seine Bedeutung für die Einkommenssituation Erwerbstätiger, in: Statistisches Bundesamt, Wirtschaft und Statistik 11/2009, S. 1080, 1083 f.).

Die Erwerbssituation atypisch Beschäftigter stellte sich dabei deutlich schlechter dar als die eines Normalbeschäftigten; so verdienten atypisch Beschäftigte im Jahr 2006 im Schnitt ein Drittel weniger. Fast die Hälfte erhielten einen Verdienst unterhalb der Niedriglohngrenze; bei den geringfügig Beschäftigten betraf dies sogar 81,2 % und bei den Zeitarbeitern 67,2 %. Vor allem für Haushalte, die nur ein Einkommen aus atypischer Beschäftigung bezogen oder in denen ausschließlich atypisch Beschäftigte lebten, führte dies zu einem starken Anstieg des Armutsrisikos (Statistisches Bundesamt, Niedrigeinkommen und Erwerbstätigkeit, 2009, S. 13 ff. und 23 ff.; Wingerter, Der Wandel der Erwerbsformen und seine Bedeutung für die Einkommenssituation Erwerbstätiger, in: Statistisches Bundesamt, Wirtschaft und Statistik 11/2009, S. 1080, 1083 ff. und 1091 ff.).

Im Jahr 2010 griff die Abteilung Arbeits- und Sozialrecht des 68. Deutschen Juristentages diese Entwicklung auf (s. Waltermann, Abschied vom Normalarbeitsverhältnis? - Gutachten B, Verhandlungen des 68. Deutschen Juristentages, Bd. I, S. B 13 ff.; s.a. die Referate von Alt und Kohte, Verhandlungen des 68. Deutschen Juristentages, Bd. II/1, S. M 9 ff. und S. M 25 ff.) und sprach sich für die Einführung eines einheitlichen allgemeinen Mindestlohns aus (Verhandlungen des 68. Deutschen Juristentages, Bd. II/1, S. M 64 f.). Drei Jahre später wurde im Koalitionsvertrag zwischen CDU, CSU und SPD für die 18. Legislaturperiode die Einführung eines allgemein verbindlichen Mindestlohns vereinbart (Koalitionsvertrag zwischen CDU, CSU und SPD vom 16.12.2013, S. 48 f.; zur politischen Entwicklung s.a. Riechert/Nimmerjahn, Mindestlohngesetz - Kommentar, 2. Aufl. 2017, Einführung Rz 18 ff. und 30 ff.).

In Anbetracht dieser Entwicklungen stellen sich die Einführung eines allgemeinen gesetzlichen Mindestlohns zum 01.01.2015 durch § 1 und § 20 MiLoG mit dem Gesetz zur Stärkung der Tarifautonomie vom 11.08.2014 (BGBl I 2014, 1348) und damit auch die Schaffung von Regelungen zur Gewährleistung seiner Einhaltung in §§ 14 ff. MiLoG nach Auffassung des erkennenden Senats als Reaktion des Bundesgesetzgebers auf eine --nicht nur in quantitativer, sondern insbesondere auch in qualitativer Hinsicht-- erhebliche Veränderung der tatsächlichen Bedingungen am Arbeitsmarkt seit der Mitte der 1980er Jahre dar. Es handelt sich daher um eine neue Aufgabe, die nicht vom Bund "erfunden" wurde, sondern die ihm auf dem Gebiet des Arbeitsrechts (Art. 74 Abs. 1 Nr. 12 GG) i.S. von Art. 87 Abs. 3 Satz 2 GG "erwachsen" ist (gleicher Ansicht: Greiner in Rolfs/Giesen/Kreikebohm/Meßling/Udsching, a.a.O., § 14 MiLoG Rz 4; anderer Ansicht: Höchstetter, Der Nachweis im mindestlohnrechtlichen Sanktionsverfahren, Dissertation, 2020, S. 450 f.; zweifelnd auch Rieble, Der Betrieb --DB-- 2009, 789).

(cc) Es besteht zudem ein dringender Bedarf für die Ausführung des MiLoG durch bundeseigene Mittel- und Unterbehörden.

Die Durchsetzung und Gewährleistung von Mindestarbeitsbedingungen ist (jedenfalls) seit Beginn der 1970er Jahre eng verbunden gewesen mit der Bekämpfung von illegaler Beschäftigung und Schwarzarbeit. Es lag auf der Hand, im Rahmen der erforderlichen Kontrollen nicht nur festzustellen, ob Arbeitsschutzvorschriften hinreichend berücksichtigt und Arbeitszeitregelungen eingehalten wurden, sondern auch zu überprüfen, ob die betreffenden Personen über die ggf. erforderlichen Aufenthaltstitel verfügten, ob sie eine Arbeitserlaubnis besaßen und ob die Arbeitgeber ordnungsgemäß Sozialversicherungsbeiträge entrichteten (s.a. Gesetzentwurf der Bundesregierung zum AÜG vom 15.06.1971, BTDrucks VI/2303, S. 9 f.).

Eine Besonderheit der damit verbundenen Aufgaben war deren internationaler Bezug. Zum einen ging es um den Schutz und die soziale Sicherung von Leiharbeitnehmern bei der legalen grenzüberschreitenden Arbeitnehmerüberlassung, insbesondere auch im Hinblick auf die innerhalb der Europäischen Gemeinschaft --bzw. später der Europäischen Union-- geltende Freizügigkeit und die Freiheit des Dienstleistungsverkehrs, zum andern um die Bekämpfung der grenzüberschreitenden illegalen "Vermittlung" ausländischer Arbeitnehmer durch zum Teil bandenmäßig organisierte Vermittler und Verleiher. Dabei lag der --geschätzte-- Umfang der illegalen Arbeitnehmerüberlassung erheblich über dem der legalen, was den Arbeitsmarkt in den Bereichen, in denen die Schwerpunkte der Arbeitnehmerüberlassung lagen --ursprünglich vor allem die Wirtschaftszweige Bauwirtschaft und Metallverarbeitung, später aber auch das Dienstleistungsgewerbe--, wegen der Preisunterbietungen durch illegale Verleiher zum Teil erheblich beeinträchtigte (s. Unterrichtungen durch die Bundesregierung vom 09.07.1974, BTDrucks 7/2365, S. 8 ff. und S. 16; vom 21.07.1976, BTDrucks 7/5631, S. 8; vom 01.08.1978, BTDrucks 8/2025, S. 7 ff.; vom 12.09.1979, BTDrucks 8/4479, S. 11 f. und 18; vom 31.08.1984, BTDrucks 10/1934, S. 12 ff. und 21 ff., und vom 07.07.1988, BTDrucks 11/2639, S. 25 ff.).

Die Kontrollbefugnisse oblagen ursprünglich der Bundesanstalt für Arbeit, die hierbei nicht nur auf eine enge Zusammenarbeit mit Gewerbe- und Gewerbeaufsichtsämtern, Trägern der Sozialversicherung, Finanzbehörden, Polizei- und Strafverfolgungsbehörden, Berufsgenossenschaften und Handwerkskammern angewiesen war, sondern auch, vor allem bei der Bekämpfung der grenzüberschreitenden illegalen Arbeitnehmerüberlassung, auf die Zusammenarbeit mit ausländischen Dienststellen. Beide Bereiche, die Überwachung der legalen und die Ermittlung und Bekämpfung der illegalen Arbeitnehmerüberlassung, erwiesen sich wegen der Notwendigkeit häufiger und intensiver Kontrollen in Betrieben, auf Baustellen und an den übrigen Arbeitsplätzen der Leiharbeitnehmer als besonders zeit- und personalaufwendig und stellten die Bundesanstalt für Arbeit zunehmend vor Probleme (s. Unterrichtungen durch die Bundesregierung vom 09.07.1974, BTDrucks 7/2365, S. 9; vom 21.07.1976, BTDrucks 7/5631, S. 12 f.; vom 01.08.1978, BTDrucks 8/2025, S. 12 ff.; vom 12.09.1979, BTDrucks 8/4479, S. 24 ff., und vom 31.08.1984, BTDrucks 10/1934, S. 29 ff.).

Der Gesetzgeber reagierte hierauf mit Änderungen des AÜG und weiterer Gesetze durch das BillBG (s.a. Gesetzentwurf der Bundesregierung vom 28.09.1981, BTDrucks 9/847, S. 8 ff.). Außerdem wurden von 1982 an zunehmend die Behörden des Bundesgrenzschutzes mit mobilen Einsatzkräften an den Prüfungen und Kontrollen beteiligt (s. Unterrichtungen durch die Bundesregierung vom 31.08.1984, BTDrucks 10/1934, S. 32; vom 07.07.1988, BTDrucks 11/2639, S. 37; vom 21.08.1992, BTDrucks 12/3180, S. 35 f., und vom 06.09.1996, BTDrucks 13/5498, S. 54).

Zum 01.01.1990 trat das Gesetz zur Einführung eines Sozialversicherungsausweises und zur Änderung anderer Sozialgesetze vom 06.10.1989 in Kraft (BGBl I 1989, 1822); die Sozialversicherungsausweise wurden daraufhin schrittweise bis 1995 eingeführt. Durch Gesetz zur Änderung des Finanzverwaltungsgesetzes und anderer Gesetze vom 07.07.1992 (BGBl I 1992, 1222) wurden die Bediensteten der Zollverwaltung in die Überprüfung der Erfüllung der Pflichten über die Vorlage und Mitführung des Sozialversicherungsausweises eingebunden. Mit dem Gesetz zur Umsetzung des Föderalen Konsolidierungsprogramms vom 23.06.1993 (BGBl I 1993, 944) wurden weitere Prüfungsbefugnisse der Hauptzollämter nach dem Arbeitsförderungsgesetz begründet.

In der veränderten politischen Situation der 1990er Jahre, nach der Öffnung der Binnengrenzen der Europäischen Gemeinschaft und dem Wegfall von Reisebeschränkungen, übte Deutschland aufgrund des Währungs- und Lohngefälles einen starken Sog vor allem auch auf die Menschen in den ost- und südosteuropäischen Reformstaaten aus (s. Unterrichtungen durch die Bundesregierung vom 21.08.1992, BTDrucks 12/3180, S. 37 f. und 39 ff.; vom 06.09.1996, BTDrucks 13/5498, S. 47, 54 und 61; vom 04.10.2000, BTDrucks 14/4220, S. 29 ff. und 46). Für den deutschen Arbeitsmarkt stellte dies zunehmend eine Belastung dar, und auch der Wettbewerb zwischen den Unternehmen wurde erheblich gestört, insbesondere im Baubereich (s. Unterrichtungen durch die Bundesregierung vom 04.10.2000, BTDrucks 14/4220, S. 39 ff., 45 f. und 48 f.). Mit dem Dritten Gesetz für moderne Dienstleistungen am Arbeitsmarkt vom 23.12.2003 (BGBl I 2003, 2848) wurden die Verfolgungszuständigkeiten für die Bekämpfung der Schwarzarbeit weitgehend bei der Zollverwaltung zusammengeführt.

Am 01.05.2004 traten die Tschechische Republik, Estland, Zypern, Lettland, Litauen, Malta, Ungarn, Polen, Slowenien und die Slowakische Republik der EU bei; am 01.01.2007 folgten Bulgarien und Rumänien. Für den Bereich der Arbeitnehmerfreizügigkeiten waren zunächst Übergangsregelungen geschaffen worden, denen zufolge (u.a.) Deutschland die Entsendung von Arbeitnehmerinnen und Arbeitnehmern im Rahmen der Erbringung grenzüberschreitender Dienstleistungen für bestimmte Branchen (Baugewerbe, Gebäudereinigung und Innendekoration) beschränken durfte. Seit dem 01.05.2011 aber gelten Arbeitnehmerfreizügigkeit und Dienstleistungsfreiheit uneingeschränkt auch für die zum 01.05.2004 beigetretenen mittel- und osteuropäischen Mitgliedstaaten und seit dem 01.01.2014 auch für Bulgarien und Rumänien (s.a. Unterrichtung durch die Bundesregierung vom 26.02.2014, BTDrucks 18/673, S. 8 f.).

Im Jahr 2009 wurde das Gesetz über zwingende Arbeitsbedingungen für grenzüberschreitend entsandte und für regelmäßig im Inland beschäftigte Arbeitnehmer und Arbeitnehmerinnen vom 20.04.2009 (Arbeitnehmer-Entsendegesetz --AentG--, BGBl I 2009, 799) grundlegend neugefasst mit dem Ziel, angemessene Mindestarbeitsbedingungen für alle grenzüberschreitend entsandten und für regelmäßig im Inland beschäftigte Arbeitnehmer und Arbeitnehmerinnen zu schaffen und faire und funktionierende Wettbewerbsbedingungen zu gewährleisten (s. § 1 AEntG). Insbesondere sollte ein Rechtsrahmen geschaffen werden, um tarifvertragliche Mindestlöhne für alle Beschäftigten einer Branche verbindlich zu machen, unabhängig davon, ob der Arbeitgeber seinen Sitz im In- oder Ausland hat (s. Gesetzentwurf der Bundesregierung vom 08.08.2008, BRDrucks 542/08, S. 1 und 12 ff.). Im Rahmen des Gesetzgebungsverfahrens hatte der Bundesrat darauf gedrängt, für den Vollzug der Regelungen über die Mindestarbeitsbedingungen und insbesondere auch über Mindestlöhne eine einheitliche Zuständigkeit der Zollbehörden zu schaffen; eine "Vermischung von Verwaltungszuständigkeiten" unter Einbeziehung der Arbeitsbehörden der Länder hatte der Bundesrat abgelehnt (s. Stellungnahme des Bundesrates vom 19.09.2008, BTDrucks 16/10486, S. 17). Das Gesetz wurde daher unter Hinweis auf Art. 87 Abs. 3 Satz 2 GG (s. Beschlussempfehlung und Bericht des Ausschusses für Arbeit und Soziales vom 21.01.2009, BTDrucks 16/11669, S. 22) mit der Mehrheit der Mitglieder des Bundestages und mit Zustimmung des Bundesrates beschlossen.

In gleicher Weise wurde das am 30.07.2011 in Kraft getretene Gesetz zur Änderung des Arbeitnehmerüberlassungsgesetzes und des Schwarzarbeitsbekämpfungsgesetzes vom 20.07.2011 (BGBl I 2011, 1506), mit dem der Gesetzgeber den Behörden der Zollverwaltung auch die Prüfung der Lohnuntergrenzen in der Arbeitnehmerüberlassung übertragen hat, beschlossen (s. dazu auch Gesetzentwurf der Fraktionen der CDU/CSU und FDP vom 10.05.2011, BTDrucks 17/5761, S. 1 und 6 ff.).

An diese --neuen-- Zuständigkeiten des Zolls für den Vollzug von Regelungen über Mindestarbeitsbedingungen und insbesondere auch für die Durchsetzung tariflicher Mindestlöhne und Lohnuntergrenzen hat der Gesetzgeber mit den Regelungen über die Durchsetzung und Gewährleistung eines allgemeinen gesetzlichen Mindestlohns in §§ 14 ff. MiLoG angeknüpft.

Legt man die geschilderte Entwicklung zugrunde, ist das --auch seitens der Länder bejahte-- dringende Bedürfnis nach einer den Arbeitsmarkt überwachenden zentral gelenkten Bundesverwaltung, die mit eigenen Mittel- und Unterbehörden flächendeckend präsent und mit hoheitlichen Aufgaben vertraut ist, deren Beamte aufgrund ihrer Ausbildung sowohl Buchprüfungsfertigkeiten als auch Routine im Umfang mit Eingriffsbefugnissen besitzen, die über eigene Ermittlungskompetenzen und darüber hinaus auch über Erfahrungen bei der Aufklärung grenzüberschreitender Sachverhalte verfügen, nach Auffassung des erkennenden Senats evident (gleicher Ansicht: Greiner in Rolfs/Giesen/Kreikebohm/Meßling/Udsching, a.a.O., § 14 MiLoG Rz 5; anderer Ansicht: Maschmann, NZA 2014, 929 f.; Höchstetter, Der Nachweis im mindestlohnrechtlichen Sanktionsverfahren, Dissertation, 2020, S. 452 f.). Nur ergänzend sei hier darauf verwiesen, dass ein Teil der streitigen Kompetenzen, etwa die Zuständigkeit für die polizeiliche Kontrolle des grenzüberschreitenden Verkehrs nach § 2 Satz 1 Nr. 2 des Gesetzes über den Bundesgrenzschutz --jetzt: § 2 Abs. 2 Nr. 2 des Bundespolizeigesetzes--, auch bislang schon in die Zuständigkeit einer Bundesverwaltung mit eigenem Verwaltungsunterbau gefallen ist.

(4) Die dem Zoll übertragenen Aufgaben sind nach der bundesstaatlichen Kompetenzordnung keinem anderen Verwaltungsträger vorbehalten (vgl. zu dieser Anforderung BVerfG-Beschluss in BVerfGE 97, 198, unter C.I.3.a).

(5) Die Zuweisung der Aufgabe nach dem MiLoG wahrt das grundsätzliche Gepräge der Zollverwaltung (vgl. zu dieser Anforderung ebenfalls BVerfG-Beschluss in BVerfGE 97, 198, unter C.I.3.b).

Die Zollverwaltung ist keine reine Steuerverwaltung und ist dies auch ursprünglich nicht gewesen; denn zur Verwaltung der Zölle gehören untrennbar die zollamtliche Überwachung des Warenverkehrs über die Grenze und die Grenzaufsicht sowie Aufgaben aus dem Bereich der Wirtschaftsverwaltung (vgl. § 12 Abs. 2 FVG und § 1 des Zollverwaltungsgesetzes; s.a. Art. 3 des Unionszollkodex) wie beispielsweise die Überwachung des Marktordnungsrechts (vgl. § 37 Abs. 2 bis 4, § 38 Abs. 3 des Gesetzes zur Durchführung der gemeinsamen Marktorganisation und der Direktzahlungen; weitere Beispiele s. Schmieszek in Hübschmann/Hepp/Spitaler --HHSp--, § 12 FVG Rz 16 f.). Insofern ist die Wahrnehmung von Aufgaben mit Kontroll- und Überwachungsbefugnissen und insbesondere auch mit polizeilichen Komponenten durch die Zollverwaltung nicht neu (s.a. Huchatz/Materna, Die neue Aufgabe der Zollverwaltung: Bekämpfung der Schwarzarbeit und illegalen Beschäftigung, in: Bönders, Kompetenz und Verantwortung in der Bundesverwaltung - 30 Jahre Fachhochschule des Bundes für öffentliche Verwaltung, S. 669 ff.).

cc) Das Gesetz zur Stärkung der Tarifautonomie vom 11.08.2014, mit dem die Prüfungsbefugnisse der Zollverwaltung begründet worden sind, ist ordnungsgemäß zustande gekommen. Es ist mit der gemäß Art. 87 Abs. 3 Satz 2 GG erforderlichen Mehrheit der Mitglieder des Bundestages (Art. 121 GG) und der Zustimmung des Bundesrates beschlossen worden (s. BGBl I 2014, 1348).

dd) Die Prüfungsbefugnisse der Zollverwaltung gemäß § 2 Abs. 1 Nr. 5 SchwarzArbG i.V.m. §§ 14 ff. MiLoG sind auch in materieller Hinsicht mit dem GG vereinbar.

(1) Die Prüfungsbefugnisse verstoßen insbesondere weder gegen Art. 9 Abs. 3 noch gegen Art. 12 Abs. 1 GG.

Zwar greift das MiLoG in den Schutzbereich der Tarifautonomie (Art. 9 Abs. 3 GG) und ebenso in den der Berufsausübungsfreiheit (Art. 12 Abs. 1 GG) ein. Diese Eingriffe sind jedoch durch die Ziele des MiLoG, jedem Arbeitnehmer ein existenzsicherndes Monatseinkommen zu gewährleisten (s. BTDrucks 18/1558, S. 28; vgl. auch BAG-Urteil vom 21.12.2016 - 5 AZR 374/16, BAGE 157, 356, Rz 23, m.w.N.) und unter Berücksichtigung der zunehmenden internationalen Mobilität von Arbeitskräften einen Beitrag zu fairen und funktionierenden Wettbewerbsbedingungen sowie zur Stabilität der sozialen Sicherungssysteme zu leisten (s. BTDrucks 18/1558, S. 2 und 26; vgl. auch BAG-Urteil in BAGE 113, 149, unter IV.2.b), verfassungsrechtlich gerechtfertigt (so im Ergebnis wohl auch BAG-Urteil vom 17.01.2018 - 5 AZR 69/17, NZA 2018, 781; gleicher Ansicht: Sittard in Henssler/Willemsen/Kalb, a.a.O., Vorbemerkung Vor § 1 MiLoG Rz 11 ff.; Riechert/Nimmerjahn, Mindestlohngesetz, a.a.O., Einführung Rz 107 ff. und 155 ff., m.w.N.; grds. ebenso Zeising/Weigert, NZA 2015, 15, mit Einschränkungen lediglich in Bezug auf den zeitlichen Anwendungsbereich des MiLoG).

Für die von der Klägerin behaupteten Verstöße gegen Art. 3 Abs. 1 und Art. 14 GG gilt dies ebenso. Auf die Ausführungen des FG (S. 32 f. der Urteilsgründe) wird insoweit ergänzend Bezug genommen.

(2) Die Prüfungsbefugnisse der Zollverwaltung nach § 2 Abs. 1 Nr. 5 SchwarzArbG i.V.m. §§ 14 ff. MiLoG verstoßen auch nicht gegen den aus dem Rechtsstaatsprinzip (Art. 20 Abs. 3 GG) hergeleiteten Bestimmtheitsgrundsatz.

Zwar ist, worauf bereits das BVerfG hingewiesen hat, auslegungsbedürftig, wer unter das Tatbestandsmerkmal der "im Inland beschäftigten Arbeitnehmerinnen und Arbeitnehmern" in § 20 MiLoG fällt, und somit auch, wer als Arbeitgeber der betroffenen Arbeitnehmerinnen und Arbeitnehmer den Regelungen zur Durchsetzung und Kontrolle der Mindestlohnpflicht in §§ 16 ff. MiLoG unterliegt (Nichtannahmebeschluss des BVerfG vom 25.06.2015 - 1 BvR 555/15, Neue Juristische Wochenschrift --NJW-- 2015, 2242, Rz 14). Insbesondere ist ungeklärt, ob ausnahmslos jede, auch nur kurzfristige Tätigkeit auf dem Staatsgebiet Deutschlands eine Inlandsbeschäftigung darstellt oder ob eine bestimmte Dauer oder ein Bezug zu den deutschen Sozialversicherungssystemen und zu den Lebenshaltungskosten in Deutschland vorauszusetzen ist (s. BVerfG-Urteil in NJW 2015, 2242, Rz 14). Dabei stellt sich auch die Frage, ob eine Mindestlohnpflicht bei kurzzeitigen Einsätzen in Deutschland erforderlich ist, um die mit dem MiLoG verfolgten Ziele zu erreichen (s. dazu unten: II.2.b aa).

Dass damit aber § 20 MiLoG und demzufolge auch die §§ 14 ff. MiLoG --wie die Klägerin meint-- zu unbestimmt und demzufolge einer Auslegung nicht (mehr) zugänglich wären, hat das BVerfG allerdings gerade nicht festgestellt. Auch der erkennende Senat teilt die diesbezügliche Auffassung der Klägerin nicht. Allein die Auslegungsbedürftigkeit einer gesetzlichen Regelung nimmt ihr nicht die rechtsstaatlich gebotene Bestimmtheit (ständige Rechtsprechung, vgl. BVerfG-Beschluss vom 03.03.2004 - 1 BvF 3/92, BVerfGE 110, 33, unter II.1.e, m.w.N.).

Das betrifft gleichermaßen die von der Klägerin aufgeworfene Frage, welche Zahlungen des Arbeitgebers --insbesondere welche zusätzlichen Vergütungsbestandteile-- bei der Überprüfung der Verpflichtung zur Zahlung des gesetzlichen Mindestlohns berücksichtigt werden müssen (vgl. hierzu etwa Riechert/Nimmerjahn, Mindestlohngesetz, a.a.O., § 1 Rz 92 ff.; Franzen in Erfurter Kommentar zum Arbeitsrecht, 20. Aufl. 2020, § 1 MiLoG Rz 11 ff., jeweils m.w.N.).

c) Die Prüfungsbefugnisse der Zollverwaltung nach § 2 Abs. 1 Nr. 5 SchwarzArbG i.V.m. §§ 14 ff. MiLoG sind auch unionsrechtskonform. Die genannten Regelungen verstoßen insbesondere nicht gegen die Dienstleistungsfreiheit (Art. 56 und 57 des Vertrags über die Arbeitsweise der Europäischen Union --AEUV--).

aa) Nach ständiger Rechtsprechung des Gerichtshofs der Europäischen Union (EuGH) verwehrt es das Unionsrecht den Mitgliedstaaten nicht, ihre Rechtsvorschriften über Mindestlöhne oder die hierüber von den Sozialpartnern geschlossenen Tarifverträge auf alle Personen auszudehnen, die in ihrem Staatsgebiet, und sei es auch nur vorübergehend, eine unselbständige Erwerbstätigkeit ausüben, und zwar unabhängig davon, in welchem Land der Arbeitgeber ansässig ist; ebenso wenig verbietet es das Unionsrecht den Mitgliedstaaten, die Einhaltung dieser Regeln mit geeigneten Mitteln durchzusetzen (vgl. EuGH-Urteile Seco und Desquenne 

& Giral vom 03.02.1982 - C-62-63/81, EU:C:1982:34, Rz 14, NJW 1982, 1935; Rush Portuguesa vom 27.03.1990 - C-113/89, EU:C:1990:142, Rz 18, Europäische Zeitschrift für Wirtschaftsrecht --EuZW-- 1990, 256, und Vander Elst vom 09.08.1994 - C-43/93, EU:C:1994:216, Rz 23, EuZW 1994, 600).

Zwar führt die Anwendung von Mindestlohnbestimmungen auf Arbeitnehmer, die aus dem Ausland entsandt werden, zu einer Beschränkung des freien Dienstleistungsverkehrs, da solche Bestimmungen geeignet sind, die Tätigkeiten der im Ausland ansässigen Dienstleister zu behindern oder doch zumindest weniger attraktiv zu machen. Doch gehören die mit der Einführung eines allgemeinen gesetzlichen Mindestlohns verfolgten Ziele --Schutz der Arbeitnehmer, Gewährleistung fairer Wettbewerbsbedingungen und Schutz der sozialen Sicherungssysteme-- zu den vom EuGH anerkannten zwingenden Gründen des Allgemeininteresses, die grundsätzlich geeignet sind, eine solche Beschränkung zu rechtfertigen (EuGH-Urteil Arblade/Leloup vom 23.11.1999 - C-369/96 und C-376/96, EU:C:1999:575, Rz 36, EuZW 2000, 88; s. ausführlich auch Riechert/Nimmerjahn, Mindestlohngesetz, a.a.O., Einführung Rz 171 ff., m.w.N.).

Es kann daher dem EuGH zufolge grundsätzlich davon ausgegangen werden, dass der Aufnahmemitgliedstaat mit der Anwendung seiner Regelungen über den Mindestlohn auf Dienstleistende, die in einem anderen Mitgliedstaat ansässig sind, im Allgemeininteresse handelt, nämlich zum Schutz der Arbeitnehmer (EuGH-Urteil Portugaia Construções vom 24.01.2002 - C-164/99, EU:C:2002:40, Rz 22, EuZW 2002, 245). Das gilt gleichermaßen für Kontrollmaßnahmen, die erforderlich sind, um die Beachtung von Mindestlohnbestimmungen sicherzustellen (EuGH-Urteile Arblade/Leloup, EU:C:1999:575, Rz 38, EuZW 2000, 88, und De Clercq u.a. vom 03.12.2014 - C-315/13, EU:C:2014:2408, Rz 65 f., m.w.N., NZA 2015, 290).

bb) Der danach erforderliche Ausgleich zwischen der Dienstleistungsfreiheit einerseits und den zwingenden Gründen des Allgemeininteresses wird auf der Ebene des Sekundärrechts durch die Richtlinie 96/71/EG des Europäischen Parlaments und des Rates vom 16.12.1996 über die Entsendung von Arbeitnehmern im Rahmen der Erbringung von Dienstleistungen (RL 96/71/EG) und die Richtlinie 2014/67/EU des Europäischen Parlaments und des Rates vom 15.05.2014 zur Durchsetzung der Richtlinie 96/71/EG über die Entsendung von Arbeitnehmern im Rahmen der Erbringung von Dienstleistungen und zur Änderung der Verordnung (EU) Nr. 1024/2012 über die Verwaltungszusammenarbeit mit Hilfe des Binnenmarkt-Informationssystems (RL 2014/67/EU) konkretisiert.

(1) Gemäß Art. 3 Abs. 1 Unterabs. 1 Buchst. c RL 96/71/EG sorgen die Mitgliedstaaten dafür, dass unabhängig von dem auf das jeweilige Arbeitsverhältnis anwendbaren Recht den in ihr Hoheitsgebiet entsandten Arbeitnehmern die dort geltenden Mindestlohnsätze garantiert werden. Diese Verpflichtung der Mitgliedstaaten gilt (u.a.) nach Art. 1 Abs. 1 und 3 Buchst. a RL 96/71/EG für Unternehmen mit Sitz in einem Mitgliedstaat, die im Rahmen der länderübergreifenden Erbringung von Dienstleistungen einen Arbeitnehmer in ihrem Namen und unter ihrer Leitung in das Hoheitsgebiet eines Mitgliedstaats im Rahmen eines Vertrags entsenden, der zwischen dem entsendenden Unternehmen und dem in diesem Mitgliedstaat tätigen Dienstleistungsempfänger geschlossen wurde, sofern für die Dauer der Entsendung ein Arbeitsverhältnis zwischen dem entsendenden Unternehmen und dem Arbeitnehmer besteht.

Nach Art. 10 Abs. 1 Satz 1 RL 2014/67/EU sollen die Mitgliedstaaten zudem sicherstellen, dass gemäß nationalem Recht und nationalen Gepflogenheiten geeignete und wirksame Kontroll- und Überwachungsmechanismen eingesetzt werden und die nach nationalem Recht benannten Behörden in ihrem Hoheitsgebiet wirksame und angemessene Prüfungen durchführen, um die Einhaltung der Bestimmungen und Vorschriften der RL 96/71/EG, unter Berücksichtigung der einschlägigen Bestimmungen dieser Richtlinie, zu kontrollieren und zu überwachen, und so ihre ordnungsgemäße Anwendung und Durchsetzung zu gewährleisten. Das schließt gemäß Art. 10 Abs. 1 Satz 2 RL 2014/67/EU Zufallskontrollen mit ein.

Nach Art. 9 Abs. 1 Unterabs. 2 Buchst. b und c RL 2014/67/EU können die Mitgliedstaaten insbesondere auch vorsehen, dass der in einem anderen Mitgliedstaat niedergelassene Dienstleistungserbringer nach der Entsendung eines Arbeitnehmers innerhalb einer angemessenen Frist Arbeitsverträge oder gleichwertige Dokumente, Lohnzettel, Arbeitszeitnachweise mit Angabe des Beginns, des Endes und der Dauer der täglichen Arbeitszeit sowie Belege über die Entgeltzahlung oder Kopien gleichwertiger Dokumente vorlegt, soweit dies notwendig, gerechtfertigt und verhältnismäßig ist.

Diese Dokumentations- und Nachweispflichten entsprechen im Wesentlichen auch den Leitlinien, die die Europäische Kommission im Hinblick auf die RL 96/71/EG herausgegeben hat (Mitteilung der Kommission vom 04.04.2006, Leitlinien für die Entsendung von Arbeitnehmern im Rahmen der Erbringung von Dienstleistungen der Europäischen Kommission, Kom (2006) 159 endg.).

(2) Die in Art. 9 RL 2014/67/EU aufgezählten Maßnahmen --insbesondere auch die Verfügbarmachung von Arbeitsverträgen, Lohnzetteln und Belegen über die Entgeltzahlung-- zur Gewährleistung einer wirksamen Überwachung der Einhaltung der aus der RL 96/71/EG und der RL 2014/67/EU resultierenden Pflichten sind nach der Rechtsprechung des EuGH grundsätzlich nicht zu beanstanden (vgl. EuGH-Beschluss Bezirkshauptmannschaft Hartberg-Fürstenfeld vom 19.12.2019 - C-140/19, C-141/19 und C-492/19 bis C-494/19, EU:C:2019:1103, juris). Der EuGH hat allerdings in Bezug auf die in Art. 20 RL 2014/67/EU niedergelegte Verpflichtung, Vorschriften über Sanktionen bei Verstößen festzulegen, darauf verwiesen, dass entsprechende nationale Bestimmungen nur dann als mit der RL 2014/67/EU vereinbar angesehen werden können, sofern diese Sanktionen verhältnismäßig sind (vgl. EuGH-Beschluss Bezirkshauptmannschaft Hartberg-Fürstenfeld, EU:C:2019:1103, Rz 30 f., juris). Das wird man gleichermaßen auch für die in Art. 9 RL 2014/67/EU genannten Überwachungsmaßnahmen verlangen müssen.

Der Grundsatz der Verhältnismäßigkeit verlangt nach ständiger Rechtsprechung des EuGH, dass die betreffenden Maßnahmen nicht die Grenzen dessen überschreiten, was zur Erreichung der mit der fraglichen Regelung zulässigerweise verfolgten Ziele geeignet und erforderlich ist, wobei die durch die Maßnahmen verursachten Nachteile nicht außer Verhältnis zu den angestrebten Zielen stehen dürfen (vgl. EuGH-Urteil F vom 25.01.2018 - C-473/16, EU:C:2018:36, Rz 56, m.w.N., Europäische Grundrechte Zeitschrift 2018, 168).

Für grundsätzlich zulässig hat es der EuGH gehalten, wenn im Ausland ansässige Arbeitgeber verpflichtet werden, ihre gemäß den Regelungen des Niederlassungsmitgliedstaats geführten Personal- und Arbeitsunterlagen einschließlich persönlicher Arbeitszeitkonten der entsandten Arbeitnehmer vorzulegen (vgl. EuGH-Urteil Arblade/Leloup, EU:C:1999:575, Rz 66, EuZW 2000, 88). Ebenfalls grundsätzlich zulässig ist es, von im Ausland ansässigen Arbeitgebern zu verlangen, die zur Kontrolle erforderlichen Dokumente in deutscher Sprache vorzuhalten (vgl. EuGH-Urteil Kommission/Deutschland vom 18.07.2007 - C-490/04, EU:C:2007:430, Rz 56 ff. und 72, NZA 2007, 917).

Schließlich hat der EuGH noch darauf verwiesen, dass es im Einzelfall Sache der nationalen Behörden und Gerichte ist zu prüfen, ob die entsprechenden Regelungen im Hinblick auf die Verwirklichung der genannten Ziele unter Berücksichtigung aller relevanten Gesichtspunkte verhältnismäßig sind (vgl. EuGH-Urteil De Clercq u.a., EU:C:2014:2408, Rz 70, m.w.N., NZA 2015, 290; s.a. EuGH-Urteile Portugaia Construções, EU:C:2002:40, Rz 24, EuZW 2002, 245; Mazzoleni und ISA vom 15.03.2001 - C-165/98, EU:C:2001:162, Rz 40, EuZW 2001, 315).

cc) Ausgehend von diesen Rechtsgrundsätzen stellen die Prüfungsbefugnisse der Zollverwaltung nach § 2 Abs. 1 Nr. 5 SchwarzArbG i.V.m. §§ 14 ff. MiLoG zwar eine Beschränkung des freien Dienstleistungsverkehrs dar; diese Beschränkung ist aber verhältnismäßig und damit gerechtfertigt (so im Ergebnis auch FG Berlin-Brandenburg, Urteile vom 16.01.2019 - 1 K 1161/17, Recht der Transportwirtschaft --RdTW-- 2020, 63, Rz 50, und 1 K 1174/17, juris; FG Münster, Beschluss vom 26.09.2019 - 9 V 1280/19 AO, Entscheidungen der Finanzgerichte 2020, 294; Sächsisches FG, Beschluss vom 23.08.2018 - 4 V 1019/18, RdTW 2019, 76; anderer Ansicht Hessisches FG, Beschluss vom 07.11.2018 - 7 V 476/18, RdTW 2019, 73).

Mit den Prüfungsbefugnissen der Zollverwaltung verfolgt der Gesetzgeber des MiLoG ein zulässiges Ziel; denn ebenso wie die Verpflichtung zur Zahlung des gesetzlichen Mindestlohns in § 20 MiLoG (s. oben: II.1.b dd (1)) dienen die Prüfungsbefugnisse zum einen dem Zweck, zwischen inländischen Unternehmen und Unternehmen, die länderübergreifende Dienstleistungen erbringen, einen lauteren Wettbewerb zu gewährleisten, und sie sollen zum anderen sicherstellen, dass jedem entsandten Arbeitnehmer ein existenzsicherndes Monatseinkommen zukommt.

Die Prüfungsbefugnisse sind auch geeignet und erforderlich, die Kontrolle der Einhaltung der Verpflichtungen nach § 20 MiLoG zu gewährleisten. Denn nur anhand von Unterlagen wie Arbeitsverträgen, Lohnzetteln, Arbeitszeitnachweisen und Belegen über die Entgeltzahlung etc. kann festgestellt werden, in welchem Umfang die betreffenden Arbeitnehmerinnen und Arbeitnehmer tatsächlich im Inland tätig geworden sind und ob der ihnen für diese Tätigkeit gezahlte Lohn dem gesetzlichen Mindestlohn entspricht.

Gleichermaßen geht der erkennende Senat im Hinblick auf die oben (II.1.c aa) angeführte Rechtsprechung des EuGH davon aus, dass die Nachteile, die sich für die ausländischen Arbeitgeber aus der Verpflichtung ergeben, die genannten Unterlagen vorzuhalten und auf Anforderung vorzulegen, grundsätzlich nicht außer Verhältnis zu den mit dem MiLoG verfolgten Zielen stehen (zur Verhältnismäßigkeit der streitigen Prüfungsverfügung s. unten: II.2.b bb).

dd) Soweit die Klägerin darüber hinaus auch einen Verstoß gegen die Warenverkehrsfreiheit (Art. 34 ff. AEUV) geltend macht, folgt der erkennende Senat der Auffassung des FG (s. S. 23 der Urteilsgründe), dass diese von der Einführung eines gesetzlichen Mindestlohns nicht berührt wird. Ungeachtet dessen wäre aber auch insofern eine etwaige Beschränkung nach den dargelegten Grundsätzen gerechtfertigt.

2. Die Prüfungsverfügung vom 26.03.2018 und die damit verbundene Aufforderung zur Vorlage von Unterlagen sind ebenfalls rechtmäßig.

a) Die angefochtenen Maßnahmen sind formell rechtmäßig.

Das HZA war als örtliche Bundesbehörde gemäß § 1 Nr. 3, § 12 Abs. 2 FVG i.V.m. § 2 Abs. 1 Nr. 5 SchwarzArbG und §§ 14, 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 MiLoG sachlich und örtlich zuständig. Die Aufgabenzuweisung für die Überprüfung von Einsatzplanungen in Polen ansässiger Transportunternehmen durch die Generalzolldirektion ist im Hinblick auf die dieser als Oberbehörde i.S. von § 1 Nr. 2 i.V.m. § 12 Abs. 1 FVG zukommenden öffentlich-rechtlichen Organisationsgewalt zulässig (vgl. Krumm in Tipke/Kruse, § 12 FVG Rz 1a; Schmieszek in HHSp, § 12 FVG Rz 12, jeweils m.w.N.).

Das Fehlen einer Belehrung über etwaige Schweigerechte der Klägerin berührt ungeachtet der Frage, ob bei Erlass der Prüfungsverfügung bereits hinreichende tatsächliche Anhaltspunkte für eine Ordnungswidrigkeit vorlagen (vgl. dazu Kohlmann, Steuerstrafrecht, § 393 AO Rz 131 ff., m.w.N.), die formelle Rechtmäßigkeit der Prüfungsverfügung nicht (vgl. BFH-Beschluss vom 14.04.2020 - VI R 32/17, BStBl II 2020, 487, Rz 35). Die geänderte Prüfungsverfügung zielt ohnehin nicht darauf ab festzustellen, ob die Klägerin ihren Fahrern den gesetzlichen Mindestlohn gezahlt hat, sondern ob die Fahrer der Klägerin tatsächlich nur im Transitverkehr eingesetzt gewesen sind. Ob ein etwaiger Verstoß gegen Belehrungspflichten im Rahmen eines späteren Ordnungswidrigkeitenverfahrens zu einem Verwertungsverbot führen würde (vgl. etwa Beschluss des Bundesgerichtshofs vom 27.02.1992 - 5 StR 190/91, NJW 1992, 1463), braucht hier nicht entschieden zu werden (s.a. BFH-Urteil vom 23.01.2002 - XI R 10, 11/01, BFHE 198, 7, BStBl II 2002, 328).

Die Prüfungsverfügung war mit einer Begründung versehen und ist der Klägerin bekanntgegeben worden. Weitere besondere Anforderungen stellt das Gesetz nicht (vgl. bereits Senatsurteil vom 23.10.2012 - VII R 41/10, BFHE 239, 10, BFH/NV 2013, 282, Rz 19).

b) Die angefochtenen Maßnahmen sind auch materiell rechtmäßig.

aa) Die Klägerin ist als ausländische Arbeitgeberin zur Duldung der Prüfung verpflichtet.

(1) § 20 MiLoG richtet sich ausdrücklich an alle in- und ausländischen Arbeitgeber, die Arbeitnehmerinnen und Arbeitnehmer im Inland beschäftigen.

Eine Differenzierung nach der Art der erbrachten Leistungen oder nach der Branche, der der Arbeitgeber angehört, lässt sich dem Wortlaut der Regelung und der Systematik der §§ 14 ff. MiLoG nicht entnehmen. Insbesondere wird nicht danach unterschieden, ob es sich bei den durch das ausländische Unternehmen im Inland erbrachten Leistungen --wie im vorliegenden Streitfall-- um grenzüberschreitende Transporte handelt oder um Transitfahrten, bei denen Deutschland lediglich durchfahren wird, oder um Kabotagefahrten.

Auch aus den Gesetzesmaterialien zum MiLoG lässt sich eine solche Beschränkung nicht herleiten. Aus der Begründung zum Regierungsentwurf geht vielmehr ausdrücklich hervor, dass die Pflichten nach dem MiLoG einschließlich der Informations- und Meldepflichten auch für ausländische Arbeitgeber gelten sollen, soweit diese Arbeitnehmerinnen oder Arbeitnehmer innerhalb des Anwendungsbereichs dieses Gesetzes beschäftigen (s. BTDrucks 18/1558, S. 31). Zudem wird ausdrücklich auf die in § 2a SchwarzArbG genannten Wirtschaftsbereiche Bezug genommen, u.a. auf das Transportgewerbe (s. BTDrucks 18/1558, S. 59 f.).

Eine an Sinn und Zweck der genannten Regelungen (s. oben: II.1.b dd (1)) orientierte Auslegung führt hingegen zu keinem eindeutigen Ergebnis. Orientiert man sich vorrangig an dem Ziel des gesetzlichen Mindestlohns, den Arbeitnehmerinnen und Arbeitnehmern ein existenzsicherndes Monatseinkommen zu gewähren, ließe sich argumentieren, dass die Frage, was zur Existenzsicherung der ausländischen Arbeitnehmerinnen und Arbeitnehmer notwendig ist, nur in Bezug auf ihren gewöhnlichen Aufenthalt und (ggf.) den gewöhnlichen Aufenthalt ihrer Familien beantwortet werden kann. Arbeitnehmer, die sich nur vereinzelt oder jeweils nur für kurze Zeit in Deutschland aufhalten, ihren Lebensmittelpunkt aber in einem anderen Land haben, sind für die Gewährleistung eines Existenzminimums nicht auf den deutschen Mindestlohn angewiesen, wenn in ihrem eigenen Land die Lebenshaltungskosten deutlich unter den deutschen Verhältnissen liegen. Die Zahlung des in § 20 i.V.m. § 1 Abs. 2 MiLoG festgelegten Mindestlohns wäre in solchen Fällen zur Gewährleistung eines existenzsichernden Monatseinkommens nicht erforderlich. Andererseits lassen sich sowohl faire und funktionierende Wettbewerbsbedingungen als auch die Stabilität der sozialen Sicherungssysteme am ehesten durch eine möglichst umfassende Anwendung des gesetzlichen Mindestlohns auf alle im Inland tätigen Arbeitnehmerinnen und Arbeitnehmer gewährleisten. Vor allem dann, wenn ausländische Arbeitgeber immer wieder Arbeitnehmer im Inland beschäftigen, auch wenn dies bezogen auf den jeweiligen Arbeitnehmer nur vereinzelt und nur für kurze Zeiträume geschehen mag, treten sie damit dauerhaft in Konkurrenz zu inländischen Unternehmen. Zahlt der ausländische Arbeitgeber seinen Arbeitnehmern Löhne, die unter dem gesetzlichen Mindestlohn liegen, und hat er dadurch die Möglichkeit, seine Leistungen zu niedrigeren Preisen anzubieten, als es inländischen Arbeitgebern möglich ist, die ihrerseits an den gesetzlichen Mindestlohn gebunden sind, kann dies sowohl den Wettbewerb als auch die sozialen Sicherungssysteme beeinträchtigen.

(2) Allerdings sind nach der Rechtsprechung des EuGH gesetzliche Mindestlohnbestimmungen in Bezug auf Arbeitnehmerinnen oder Arbeitnehmer, die nur für kurze Zeit im Hoheitsgebiet eines anderen Mitgliedstaats tätig sind, eher einschränkend auszulegen.

(aa) Bereits für die Zeit vor Ablauf der Frist zur Umsetzung der RL 96/71/EG am 16.12.1999 hatte der EuGH entschieden, dass sich die Anwendung nationaler Mindestlohnbestimmungen auf ausländische Arbeitgeber als unverhältnismäßig erweisen kann, wenn es um Beschäftigte eines Unternehmens mit Sitz in einer grenznahen Region geht, die einen Teil ihrer Arbeit in Teilzeit und nur für kurze Zeiträume im Hoheitsgebiet eines oder mehrerer anderer Mitgliedstaaten als desjenigen erbringen, in dem das Unternehmen seinen Sitz hat (EuGH-Urteil Mazzoleni und ISA, EU:C:2001:162, Rz 28 ff. und 41, EuZW 2001, 315). Die zuständigen Behörden des Aufnahmemitgliedstaats müssen dem EuGH zufolge in solchen Fällen prüfen, ob und, wenn ja, inwieweit die Anwendung einer nationalen Regelung, die einen Mindestlohn vorschreibt, auf ein solches Unternehmen erforderlich und verhältnismäßig ist, um den Schutz der betroffenen Arbeitnehmer sicherzustellen (EuGH-Urteil Mazzoleni und ISA, EU:C:2001:162, Rz 34 ff., EuZW 2001, 315).

(bb) Ebenso legt der EuGH auch in seiner neueren Rechtsprechung den Begriff "entsandter Arbeitnehmer" in Art. 2 Abs. 1 RL 96/71/EG einschränkend aus.

Zwar gilt als entsandter Arbeitnehmer nach Art. 2 Abs. 1 RL 96/71/EG jeder Arbeitnehmer, der während eines begrenzten Zeitraums seine Arbeitsleistung im Hoheitsgebiet eines anderen Mitgliedstaats als demjenigen erbringt, in dessen Hoheitsgebiet er normalerweise arbeitet. Eine zeitliche Mindestdauer oder eine Beschränkung auf bestimmte Branchen enthält die Regelung damit nicht. Verschiedene --zum Teil obligatorische, zum Teil fakultative-- Ausnahmeregelungen in Art. 1 Abs. 2 und Art. 3 Abs. 2 bis 5 RL 96/71/EG sprechen grundsätzlich eher dafür, dass es jenseits der dort ausdrücklich geregelten Anwendungsfälle (die den vorliegenden Streitfall nicht betreffen) weder auf die Dauer der Entsendung noch auf den Umfang der zu verrichtenden Arbeiten ankommen kann.

Gleichwohl hat der EuGH entschieden, dass ausgehend von der gesetzlichen Definition in Art. 2 Abs. 1 RL 96/71/EG ein Arbeitnehmer nicht als in das Hoheitsgebiet eines Mitgliedstaats "entsandt" angesehen werden kann, wenn seine Arbeitsleistung keine hinreichende Verbindung zu diesem Hoheitsgebiet aufweist (EuGH-Urteil Dobersberger vom 19.12.2019 - C-16/18, EU:C:2019:1110, Rz 30 f., EuZW 2020, 151; ähnlich bereits EuGH-Urteil Bundesdruckerei vom 18.09.2014 - C-549/13, EU:C:2014:2235, Rz 33 ff., EuZW 2014, 942). In dem entschiedenen Fall ging es um Arbeitnehmer eines Subunternehmens der Österreichischen Bundesbahnen (ÖBB) mit Sitz in Ungarn, die in Zügen der ÖBB auf der Fahrt durch Österreich Dienstleistungen wie Bordservice, Reinigungsleistungen oder die Verpflegung der Fahrgäste erbringen, gleichwohl aber in Ungarn wohnhaft und sozialversichert sind und dort ihren Lebensmittelpunkt haben, die ihren Dienst in Ungarn antreten und beenden und dort auch den wesentlichen Teil ihrer Arbeitsleistungen erbringen. Dem EuGH zufolge unterhalten diese Arbeitnehmer keine hinreichende Verbindung zu dem Hoheitsgebiet Österreichs, um als dorthin "entsandt" i.S. von Art. 2 Abs. 1 RL 96/71/EG gelten zu können (EuGH-Urteil Dobersberger, EU:C:2019:1110, Rz 33 ff., EuZW 2020, 151).

(3) Dementsprechend wird teilweise auch im Schrifttum gefordert, die Verpflichtung aus § 20 MiLoG nur bei einem "hinreichenden" sachlichen und zeitlichen Inlandsbezug eingreifen zu lassen, so dass neben Transitfahrten vor allem auch kurzzeitige Beschäftigungen im Inland nicht erfasst werden sollen (so Sittard, NZA 2015, 78, 80; ders. in Henssler/Willemsen/Kalb, a.a.O., § 20 MiLoG Rz 3; Moll/Katerndahl, DB 2015, 555; Moll/Päßler/Reich, Monatsschrift für Deutsches Recht 2016, 624, 625; Franzen in Erfurter Kommentar zum Arbeitsrecht, 20. Aufl. 2020, § 20 MiLoG Rz 2; Grimm in Tschöpe, Arbeitsrecht Handbuch, 11. Aufl. 2019, 6. Teil, E. Mindestlohn Rz 63; Birk in Münchner Handbuch z. Arbeitsrecht, 2. Aufl. 2000, § 20 Rz 160; für ein sozialversicherungsrechtliches Verständnis des Begriffs "Beschäftigung im Inland" s. Bissels/Falter/Evers, Arbeitsrecht Aktuell 2015, 4, 5).

Teilweise wird allerdings auch vertreten, dass das Tatbestandsmerkmal "Beschäftigung im Inland" in § 20 MiLoG grundsätzlich weit auszulegen sei in dem Sinne, dass weder eine zeitliche Mindestdauer der Beschäftigung im Inland noch ein Mindestumfang der im Inland zu verrichtenden Arbeiten vorausgesetzt wird (so Insam/Hinrichs/Tacou, Neue Zeitschrift für Arbeitsrecht - Rechtsprechungsreport 2014, 569, 570; Hantel, NZA 2015, 410; Lakies, Arbeit und Recht 2016, 14, 15; Mankowski, Recht der Arbeit 2017, 273, 275 f.; Riechert/Nimmerjahn, Mindestlohngesetz, a.a.O., § 20 Rz 15 ff.; gleicher Ansicht auch Thüsing/Bayreuther, MiLoG/AEntG, 2. Aufl. 2016, § 1 MiLoG Rz 73 f., allerdings mit der Einschränkung, dass jedenfalls Transitfahrten und im Zweifel auch Kabotagefahrten nicht mindestlohnpflichtig sein sollen; ähnlich auch Pötters/Krause, in: Mückl/Pötters/Krause, Das Mindestlohngesetz in der betrieblichen Praxis, 2015, Rz 254 ff., 272 ff.; Deinert in: Schlachter/Heinig, Europäisches Arbeits- und Sozialrecht, 1. Aufl. 2016, § 10 Rz 47 ff., spricht sich für eine teleologische Reduktion --nur-- in Bezug auf Transitfahrten aus).

(4) Für den vorliegenden Streitfall kommt es hierauf jedoch nicht an. Denn ungeachtet der aufgezeigten Problematik müssen die Zollbehörden die Möglichkeit haben, überhaupt erst einmal festzustellen, in welchem Umfang die betreffenden Arbeitnehmer tatsächlich im Inland beschäftigt werden bzw. beschäftigt worden sind. Erst im Anschluss an eine solche Feststellung stellt sich dann die Frage, ob der festgestellte Umfang der Tätigkeit eine --im Sinne der EuGH-Rechtsprechung-- hinreichende Verbindung zum deutschen Hoheitsgebiet begründet mit der Folge, dass die Verpflichtung zur Zahlung des gesetzlichen Mindestlohns nach § 20 MiLoG im Einzelfall eingreift.

Die Prüfungsbefugnis der Zollbehörden und die korrespondierenden Mitwirkungspflichten der ausländischen Arbeitgeber werden daher von dem Streit um die Auslegung des Tatbestandsmerkmals "Beschäftigung im Inland" in § 20 MiLoG nicht berührt.

(5) Aus der Richtlinie (EU) 2020/1057 des Europäischen Parlaments und des Rates vom 15.07.2020 zur Festlegung besonderer Regeln im Zusammenhang mit der Richtlinie 96/71/EG und der Richtlinie 2014/67/EU für die Entsendung von Kraftfahrern im Straßenverkehrssektor und zur Änderung der Richtlinie 2006/22/EG bezüglich der Durchsetzungsanforderungen und der Verordnung (EU) Nr. 1024/2012 (RL 2020/1057/EU) lässt sich kein anderes Ergebnis herleiten.

Zwar gilt nach Art. 1 Abs. 2 und 3 RL 2020/1057/EU ein Kraftfahrer, der bei einem in einem Mitgliedstaat niedergelassenen Unternehmen beschäftigt ist und bilaterale Beförderungen von Gütern durchführt, nicht als "entsandt" i.S. der RL 96/71/EG. Doch sieht Art. 9 RL 2020/1057/EU eine Umsetzung dieser Richtlinie erst bis zum 02.02.2022 vor, sodass Art. 1 Abs. 3 RL 2020/1057/EU für den vorliegenden Streitfall nicht maßgeblich ist. Entgegen der Auffassung der Klägerin handelt es sich --anders als etwa in Bezug auf Transitfahrten (vgl. den 11. Erwägungsgrund der RL 2020/1057/EU)-- insoweit auch nicht lediglich um eine schriftliche Klarstellung des Begriffs "entsandter Arbeitnehmer" in Art. 2 Abs. 1 RL 96/71/EG.

bb) Die Prüfungsverfügung vom 26.03.2018 ist verhältnismäßig im Sinne der oben (s. II.1.c bb (2)) dargestellten EuGH-Rechtsprechung.

Die widersprüchliche Meldung der Klägerin vom 04.08.2016 genügt bereits, die Erforderlichkeit einer Prüfung im vorliegenden Streitfall zu begründen. Dabei hat das HZA den Umfang seiner Prüfung inhaltlich auf zwei der in der Meldung genannten Fahrer und zeitlich auf den von der Klägerin angegebenen Zeitraum vom 04.08.2016 bis zum 30.09.2016 beschränkt. Gegenstand des streitigen Vorlageverlangens sind zudem ohnehin nur noch Unterlagen, die sich auf den Nachweis der Be- und Entladeorte und die zurückgelegten Fahrstrecken beziehen. Der Aufwand, der die Vorlage dieser Unterlagen für die Klägerin bedeutet, ist demzufolge nur gering.

Der Vorwurf der Klägerin, HZA und FG hätten nicht hinreichend berücksichtigt, dass Einsatzplanungen permanenten Änderungen unterlägen und dass solche Änderungen gemäß § 3 Abs. 2 MiLoMeldV nicht meldepflichtig seien, geht insofern fehl, als die Klägerin sowohl dem HZA gegenüber als auch im finanzgerichtlichen Verfahren nur ganz allgemein auf die Möglichkeit einer Änderung der Einsatzplanung verwiesen hat. Dass es im vorliegenden Streitfall zu einer solchen Änderung tatsächlich gekommen ist, hat die Klägerin weder behauptet noch belegt.

cc) Die Prüfungsverfügung vom 26.03.2018 ist auch nicht deshalb rechtswidrig, weil sie den zum Zeitpunkt ihres Erlasses geltenden Mindestlohnsatz von 8,84 EUR (vgl. Verordnung zur Anpassung der Höhe des Mindestlohns vom 15.11.2016, BGBl I 2016, 2530) wiedergibt, während in der ursprünglichen Prüfungsverfügung vom 23.09.2016 auf den damals geltenden Mindestlohnsatz von 8,50 EUR verwiesen wird. Das FG hat bereits zutreffend darauf hingewiesen, dass sich das HZA bei der Angabe in der Prüfungsverfügung vom 26.03.2018 ausdrücklich auf den "derzeit" geltenden Mindestlohnsatz bezogen hat. Den Regelungsgehalt der angefochtenen Prüfungsverfügung berührt dies schon deshalb nicht, weil --wie bereits dargelegt (s. oben: II.2.a)-- die geänderte Prüfungsverfügung ohnehin nicht mehr darauf abzielt festzustellen, ob die Klägerin ihren Fahrern den gesetzlichen Mindestlohn gezahlt hat, sondern nur noch darauf, ob die Fahrer der Klägerin tatsächlich ausschließlich im Transitverkehr eingesetzt gewesen sind.

dd) Die Prüfungsverfügung vom 26.03.2018 ist auch nicht deshalb rechtswidrig, weil seit ihrem Erlass inzwischen mehr als zwei Jahre vergangen sind.

Auf den Ablauf der zweijährigen Bereithaltefrist des § 17 Abs. 2 MiLoG kann sich die Klägerin nicht berufen, da sie vom HZA mit der geänderten Prüfungsverfügung vom 26.03.2018 immer noch innerhalb der Zweijahresfrist zur Vorlage der betreffenden Unterlagen aufgefordert worden ist. Es wäre widersinnig, wollte man dem Arbeitgeber die Möglichkeit eröffnen, seine Verpflichtungen nach dem MiLoG dadurch zu unterlaufen, dass er die Vorlage von Unterlagen verweigert bzw. hinauszögert und auf diese Weise den Ablauf der Zweijahresfrist herbeiführt. Es genügt demnach, wenn die Zollbehörden innerhalb der Zweijahresfrist eine Prüfung anordnen und die Vorlage der vom Arbeitgeber nach § 17 MiLoG zu erstellenden und bereitzuhaltenden Unterlagen verlangen.

ee) Schließlich ist die Prüfungsverfügung vom 26.03.2018 auch nicht rechtsmissbräuchlich, weil, wie die Klägerin meint, sämtliche Verjährungsfristen für die Ahndung von Verstößen gegen das MiLoG verstrichen wären, sodass es inzwischen an einem nachvollziehbaren Prüfungszweck fehlen würde.

(1) Nach ständiger höchstrichterlicher Rechtsprechung ist eine Prüfungsanordnung nicht schon deshalb rechtswidrig, weil die Steueransprüche, die überprüft werden sollen, möglicherweise verjährt sind oder aus anderen Gründen nicht mehr durchgesetzt werden können; das gilt jedenfalls dann, wenn der Eintritt der Verjährung nicht offensichtlich ist (vgl. BFH-Urteil vom 23.07.1985 - VIII R 48/85, BFHE 145, 3, BStBl II 1986, 433; BFH-Beschlüsse vom 03.03.2006 - IV B 39/04, BFH/NV 2006, 1250; vom 13.03.2002 - XI B 122/01, BFH/NV 2002, 1012, und vom 29.05.2001 - VIII B 1/01, BFH/NV 2001, 1569; s.a. Schallmoser in HHSp, § 193 AO Rz 38 und § 196 AO Rz 72). Diese Rechtsprechung gilt nach Auffassung des erkennenden Senats sinngemäß auch für Prüfungen nach dem MiLoG.

(2) Im vorliegenden Streitfall ist eine Ahndung möglicher Verstöße gegen das MiLoG nicht offensichtlich ausgeschlossen.

Gemäß § 31 Abs. 2 Nr. 1 des Gesetzes über Ordnungswidrigkeiten (OWiG) i.V.m. § 21 Abs. 3 MiLoG verjährt die Verfolgung von Ordnungswidrigkeiten nach dem MiLoG, da diese mit einer Geldbuße im Höchstmaß von mehr als 15.000 EUR bedroht sind, in drei Jahren. Gemäß § 31 Abs. 3 Satz 1 OWiG beginnt die Verjährung, sobald die Handlung beendet ist. Tritt ein zum Tatbestand gehörender Erfolg erst später ein, so beginnt die Verjährung gemäß § 31 Abs. 3 Satz 2 OWiG mit diesem Zeitpunkt.

Maßgebliche "Handlungen" können im vorliegenden Streitfall neben der fehlenden Duldung oder Mitwirkung bei der Prüfung entgegen § 15 Satz 1 MiLoG i.V.m. § 5 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 oder 3 SchwarzArbG (§ 21 Abs. 1 Nr. 1 MiLoG) auch Verstöße gegen die Aufzeichnungs- oder Aufbewahrungspflichten des § 17 Abs. 1 Satz 1 MiLoG (§ 21 Abs. 1 Nr. 7 MiLoG) und gegen die Bereithaltepflichten des § 17 Abs. 2 MiLoG (§ 21 Abs. 1 Nr. 8 MiLoG) sowie die fehlende bzw. nicht rechtzeitige Zahlung des gesetzlichen Mindestlohns entgegen § 20 MiLoG (§ 21 Abs. 1 Nr. 9 MiLoG) sein.

Ob die Klägerin gegen diese Pflichten verstoßen hat und gegebenenfalls gegen welche und insbesondere wie lange, lässt sich gegenwärtig nicht feststellen. Ergibt die angeordnete Prüfung, dass die Klägerin als ausländische Arbeitgeberin in den Anwendungsbereich des MiLoG fällt und dass sie tatsächlich gegen die ihr danach obliegenden Pflichten verstoßen hat, wäre das HZA berechtigt und unter Umständen auch verpflichtet, im Wege einer Anschlussprüfung oder einer sog. Erweiterungsanordnung (zur Unterscheidung vgl. BFH-Beschluss vom 15.04.2016 - X B 155/15, BFH/NV 2016, 1139, Rz 10) weitere Zeiträume und ggf. auch weitere Arbeitnehmer in die Prüfung miteinzubeziehen, um den tatsächlichen Umfang der Pflichtverstöße zu ermitteln. Dabei tritt der Erfolg der jeweiligen Handlung i.S. von § 31 Abs. 3 Satz 2 OWiG jedenfalls in Bezug auf § 21 Abs. 1 Nr. 9 i.V.m. § 20 MiLoG ohnehin erst mit der letzten Auszahlung eines zu geringen Monatslohns ein.

Dementsprechend steht zum gegenwärtigen Zeitpunkt noch gar nicht fest, ob tatsächlich in Bezug auf alle --möglichen-- Verstöße der Klägerin gegen das MiLoG Verfolgungsverjährung eingetreten ist.

3. Soweit die Klägerin beantragt hat festzustellen, dass die Prüfungsverfügung vom 23.09.2016 rechtswidrig war, fehlt ihr das nach § 100 Abs. 1 Satz 4 FGO erforderliche Fortsetzungsfeststellungsinteresse.

Nach § 100 Abs. 1 Satz 4 FGO spricht das Gericht, wenn sich ein mit der Klage angefochtener Verwaltungsakt im Verlauf des Klageverfahrens erledigt hat, auf Antrag durch Urteil aus, dass der Verwaltungsakt rechtswidrig gewesen ist, wenn der Kläger ein berechtigtes Interesse an der Feststellung hat. Ein berechtigtes Interesse in diesem Sinne ist jedes konkrete, vernünftigerweise anzuerkennende Interesse rechtlicher, tatsächlicher oder wirtschaftlicher Art. Ein solches Interesse kann sich zum einen daraus ergeben, dass die Feststellung der Rechtswidrigkeit die Voraussetzung für den Eintritt einer vom Kläger erstrebten weiteren Rechtsfolge ist. Zum anderen kann es daraus abzuleiten sein, dass ein konkreter Anlass für die Annahme besteht, das Finanzamt (bzw. HZA) werde die vom Kläger für rechtswidrig erachtete Maßnahme in absehbarer Zukunft wiederholen. Schließlich kann es unter dem Gesichtspunkt der Rehabilitierung sowie deshalb bestehen, weil die begehrte Feststellung voraussichtlich in einem beabsichtigten und nicht völlig aussichtslosen Schadensersatzprozess erheblich sein wird (s. BFH-Urteil vom 20.11.2018 - VIII R 45/15, BFHE 263, 175, BStBl II 2019, 306, Rz 19, m.w.N.).

Nach diesen Grundsätzen ist im vorliegenden Streitfall ein Fortsetzungsfeststellungsinteresse der Klägerin schon deshalb nicht gegeben, weil die relevanten Streitfragen bereits im Zusammenhang mit der Prüfungsverfügung vom 26.03.2018 zu klären waren. Welche weiteren, darüber hinausgehenden Interessen die Klägerin in Bezug auf die Prüfungsverfügung vom 23.09.2016 verfolgt, lässt sich der Revisionsbegründung nicht entnehmen, und auch in der mündlichen Verhandlung hat die Klägerin dies nicht nachvollziehbar darlegen können.

4. Schließlich fehlt der Klägerin auch das Feststellungsinteresse in Bezug auf den Hilfsantrag, mit dem sie die Feststellung begehrt hat, dass polnische Lohnzuschläge (Verpflegungszuschläge und Übernachtungspauschale) in voller Höhe auf den Mindestlohn angerechnet werden müssen.

Nach § 41 Abs. 1 FGO kann durch Klage die Feststellung des Bestehens oder Nichtbestehens eines Rechtsverhältnisses oder der Nichtigkeit eines Verwaltungsakts begehrt werden, wenn der Kläger ein berechtigtes Interesse an der baldigen Feststellung hat (Feststellungsklage). Rechtsverhältnis in diesem Sinne ist die sich aus einem konkreten Sachverhalt ergebende, aufgrund von Rechtsnormen geordnete rechtliche Beziehung zwischen Personen. Die begehrte Feststellung braucht sich nicht auf das Rechtsverhältnis als Ganzes zu beziehen, sondern kann sich auf einzelne Berechtigungen oder Verpflichtungen beschränken, die aus einem umfassenden Rechtsverhältnis erwachsen. Nicht feststellungsfähig sind hingegen einzelne Vorfragen oder Elemente eines Rechtsverhältnisses (vgl. BFH-Urteil vom 23.09.1999 - XI R 66/98, BFHE 190, 278, BStBl II 2000, 533, m.w.N.) oder abstrakte, nach Art einer rechtsgutachterlichen Stellungnahme zu klärende Rechtsfragen (vgl. Senatsurteile vom 28.11.2017 - VII R 30/15, BFH/NV 2018, 405, Rz 14, und vom 26.03.1981 - VII R 14/78, BFHE 133, 322, BStBl II 1981, 586, unter I.; BFH-Beschluss vom 11.05.2009 - II S 6/09 (PKH), juris, unter II.3.c bb aaa; s.a. Steinhauff in HHSp, § 41 FGO Rz 126; Seer in Tipke/Kruse, § 41 FGO Rz 4a, jeweils m.w.N.).

Der als Hilfsantrag erhobene Feststellungsantrag der Klägerin ist danach unzulässig. Die von der Klägerin aufgeworfene Frage ist eine Vorfrage, die sich erst dann stellt, wenn geklärt worden ist, in welchem Umfang die Fahrer der Klägerin im Inland tätig geworden sind, und wenn dann gegebenenfalls festgestellt werden muss, wie hoch der von der Klägerin gezahlte Arbeitslohn gewesen ist. Dabei hat die Klägerin bislang noch nicht einmal vorgetragen, dass und in welchem Umfang sie ihren Fahrern Lohnzuschläge gezahlt hat, sodass die Beantwortung der von ihr aufgeworfenen Frage auf eine abstrakte rechtsgutachtliche Stellungnahme hinausliefe.

5. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 2 FGO.